最高行政法院(含改制前行政法院)八十八年度判字第三九六○號

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　八十八年度判字第三九六○號

原告

豪興實業有限公司

代表人

甲○○

被告

臺中市稅捐稽徵處

右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十七年九月十四日台財訴字第

八七二三○五○九二號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

緣原告於八十一年十月間興建房屋工程，嫌取得非實際交易對象之出借牌照營造廠商鼎佑暘營造股份有限公司（以下簡稱鼎佑暘公司）所開立之統一發票字軌號碼：ＱＧ00000000號等計二十六張，銷售額共計新台幣（以下同）二億三千零十九萬零四百七十六元，稅額一千一百五十萬九千五百二十四元，作為進項憑證，並申報扣抵銷項稅額，案經被告機關審理違章成立，除補徵同漏稅額之營業稅外，並依稅捐稽徵法第四十四條規定按查明認定之總額二億三千零十九萬零四百七十六元處以百分之五罰鍰一千一百五十萬九千五百二十四元。原告不服，申經復查結果，被告機關以其中發票銷售額百分之二十可列入原告與鼎佑暘公司合作部分，乃予核減漏稅額，變更補徵營業稅為九百二十萬七千六百十九元，罰鍰為九百二十萬七千六百十九元。原告猶不服，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨略謂︰一、按「行政官署對於人民有所處罰，必須確實證明有違法之事實，倘不能確實證明違法事實存在，其處罰即不能認為合法。」行政法院三十九年判字第二號著有判例。原告委託鼎佑暘公司承攬興建「狀元及第」房屋工程，該公司確有實際發包承攬工程施工之行為，有工程合約書、使用執照、工程估驗請款單及發票、原告土地銀行活期存款存摺、鼎佑暘公司收款明細及台中市第二信用合作社清檔交易明細表可證，可見鼎佑暘公司確係原告之實際交易對象自明，而被告機關就原告之說明及所提事證均不予採據，其理由為何，是否係鼎佑暘公司承包工程款再予轉包等，均未加以論駁，徒以檢察官之起訴書及談話筆錄即認定原告有逃漏稅之事實，殊嫌率斷，實令人難以甘服。二、本案鼎佑暘公司為原告之實際交易對象，有前述文件佐證，然被告機關不採，僅以檢察官之起訴書及談話筆錄即認定原告有違章之事實。然查台中地方法院檢察署檢察官八十四年度偵字第八九二號起訴書載明「訊據被告高國綱、蘇鼎雅否認有不法情事。．．．」亦即鼎佑暘公司負責人高國綱於檢察官偵訊時已否認不法之情事，是則被告機關徒以筆錄及檢察官起訴所載，認定鼎佑暘公司實際未承攬工程之施作，即推論原告自無從委由鼎佑暘公司承包工程（有可能承包原告之工程後再予轉包），進而推論有本案之違章事實，其以如此推論之方式認定事實，在採證認定及調查程序上，顯有違背證據法則。況檢察官雖對鼎佑暘公司負責人高國綱提起公訴，然尚未經法院判決確定，被告機關未經實體調查審認，逕依檢察官之起訴主張，遽以認定本案違章事實，顯屬率斷，其處罰之證據基礎，顯有不足，核有違前開行政法院三十九年判字第二號判例意旨。三、本案被告機關於復查決定書中依財政部八十二年四月二日台財稅字第八五一九○○六○八號函示查明認定原告與鼎佑暘公司確有辦理開工計畫報告、完工報告、請領建造及使用執照期間文書處理、工地現場管理、輔導糾紛協調、勞工安全衛生管理、工地勘驗及事後承擔之責任等合作之事實，被告機關既認定原告與鼎佑暘公司有合作之事實，復又認定未依規定取得實際交易對象開立憑證，前後理由顯已矛盾。四、本案原告之實際對象確實係鼎佑暘公司，已如前述，然被告機關不採，其理由為何，如認實際交易對象非鼎佑暘公司，則實際交易對象為誰，亦應究明，俾原告心服口服，今被告機關無任何證明實際承作之營造商並非簽約名義人鼎佑暘公司，又無對原告所提證據提出反證，即遽予論斷處罰，該處分之正確性實令人難以誠服。五、按人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，但仍需以過失為其責任要件。大法官會議釋字第二七五號著有解釋。本案原告之交易對象確實係鼎佑暘公司，雖或有可能鼎佑暘公司未親自施工，而將該工程轉包他人承作。縱如該情節屬實，原告亦係無故意或過失之情形，而被告機關卻對無故意或過失之原告補稅，並處以行為罰亦於法有違。

六、綜上所述，本件原處分顯有違法之處，請求判決撤銷原處分及一再訴願決定等語。

被告答辯意旨略謂︰本件原告於八十一年十月間興建「狀元及第」房屋工程，取得鼎佑暘公司所開立之統一發票二十六紙計銷售額二億三千十九萬零四百七十六元，稅額一千一百五十萬九千五百二十四元，充作進項憑證，並申報扣抵銷項稅額。被告以上開工程並非由鼎佑暘公司實際承包，原告顯有以非真正交易對象所開立之統一發票充作進項憑證情事，乃就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，核定補徵營業稅一千一百五十萬九千五百二十四元。原告不服，主張其確有委託鼎佑暘公司興建之事實，發包工程訂有工程合約，且該工程亦已興建完工取得使用執照。各期款均由該公司依請款單及發票請款，原告依約付款，有匯款存摺影本及簽收單，足證有交易之事實，承包廠商依法申報繳納營業稅，該項進項稅額自得扣抵。鼎佑暘公司是否及出借牌照，尚在法院審理中，未經判決，被告逕依起訴書及負責人之談話筆錄認定補稅，顯有不當等語，申經被告復查決定，以依台灣台中地方法院檢察署檢察官八十四年度偵字第八九二二號起訴書所載犯罪事實，高國綱、蘇鼎雅分別係鼎佑暘公司及鼎佑讚營造股份有限公司負責人，其二人基於共同概括之犯意，自民國八十年一月間起至八十四年三月間止，明知統計表所示之建設公司與土木包工業廠商業主，並無承造工程之事實，竟連續出借營造廠牌照予該業主，虛偽開立及收取不實之銷項、進項統一發票予廠商業主。又鼎佑暘營造公司負責人高國綱八十四年五月一日之談話筆錄第十一答供稱：鼎佑暘公司未實際施作統計表「Ｃ」之工程（原告為Ｃ一七二），原告主張有委託鼎佑暘公司興建乙節與事實不符，不足採信。惟就案營業人委由營造廠商辦理開工計畫報告、完工報告、請領建造及使用執照期間文書處理、工地現場管理、輔導糾紛協調、勞工安全衛生管理、工地勘驗及事後承擔之責任等，所占工程造價之比重若干，函請臺灣省營造業同業公會及台中市建築投資公會提供資料，作為查核其合作事實認定依據，乃擇取營造公會提供之資料，包工包料承包者以取得發票金額百分之二十作為「鼎佑專案」合作事實之認定標準，認定其合作事實之金額為四千六百零三萬八千零九十五元（230,190,476 元×20%＝46,038,095 元），變更核定補徵營業稅金額為九百二十萬七千六百十九元〔（230,190,476 元－46,038,095元）×0.05＝9,207,619 元〕。至訴稱檢察官雖對鼎佑暘公司負責人高國綱提起公訴，然尚未經法院判決確定，被告機關未經實體調查審認云云，查鼎佑暘公司負責人高國綱於八十四年五月一日在法務部調查局中部地區機動工作組製作之調查筆錄稱：「經本人逐一詳視，該發票明細及統計表金額可分三種，．．．（Ｃ）表示本公司並未實際承攬施作，僅收取蓋牌服務費，共計九十二家（詳細金額如統計表）．．．。」原告為Ｃ一七二，承包本件工程之營造廠負責人業已坦承無實際施作，且高國綱已經台灣台中地方法院八十四年度訴字第一七九七號刑事判決「以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑五年」在案。又該判決附表一所列向鼎佑暘公司借牌公司行號，原告顯在其中，而原告猶執為爭執，自非可採，是原告未取得實際承包人之進項憑證，卻取得非實際施作者鼎佑暘公司之進項憑證，申報扣抵，核屬未依規定取得憑證，依首揭營業稅法第十九條第一項第一款規定，自不得扣抵銷項稅額，即無違誤。本件原告未依規定取得進貨憑證，以非實際交易對象之鼎佑暘公司所開立之統一發票二十六紙申報扣抵銷項稅額之事實，已如前述，違章事證明確，足堪認定，被告復查決定遂按查明認定之總額，裁處百分之五罰鍰計九百二十萬七千六百十九元，亦無違誤。本件訴訟，為無理由，請予駁回等語。

理由

按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者」，為營業稅法第十九條第一項第一款所明定。次按「營利事業依法規定給予他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰」，為稅捐稽徵法第四十四條所明定。又「建築業之營業人如有建築房屋之事實，而因礙於建築法令之規定，取得出借牌照營造廠商開立之發票充作進項憑證，且該營造廠商已依法報繳營業稅者，應依本部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函說明二㈡⒉規定辦理，即除應依營業稅法第十九條第一項第一款規定追補稅款及依稅捐稽徵法第四十四條規定處行為罰外，得免依營業稅法第五十一條第五款規定處漏稅罰」，復為財政部八十四年五月二十三日台財稅第八四一六二四九四七號函釋有案，該函釋與上開法規無違，自得援用。本件原告於八十一年十月間興建「狀元及第」房屋工程，取得鼎佑暘公司所開立之統一發票二十六紙計銷售額二億三千零十九萬零四百七十六元，稅額一千一百五十萬九千五百二十四元，充作進項憑證，並申報扣抵銷項稅額。被告機關以上開工程並非由鼎佑暘公司實際承包，原告顯有以非真正交易對象所開立之統一發票充作進項憑證情事，乃就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，核定補徵同漏稅額之營業稅外，並處以罰鍰一千一百五十萬九千五百二十四元，原告不服，申請復查，經被告審查認定其中發票銷售額百分之二十可列入原告與鼎佑暘公司合作部分，乃予核減稅額為九百二十萬七千六百十九元，罰鍰部分亦比照核減。原告仍不服，訴稱其確有委託鼎佑暘公司興建之事實，發包工程訂有工程合約，且該工程亦已興建完工取得使用執照。各期款均由該公司依請款單及發票請款，原告依約付款，有匯款存摺影本及簽收單，足證有交易之事實，承包廠商依法申報繳納營業稅，該項進項稅額自得扣抵。鼎佑暘公司是否及出借牌照，尚在法院審理中，未經判決，被告機關逕依起訴書及負責人之談話筆錄認定補稅，顯有不當，雖或有可能鼎佑暘公司未親自施工，而將該工程轉包他人承作，原告亦無故意或過失，且其已支付工程款，建屋工程事實俱在，並無逃漏稅之事實云云。惟查高國綱、蘇鼎雅分別係鼎佑暘公司及鼎佑讚營造股份有限公司負責人，該二人基於共同概括之犯意，自民國八十年一月間起至八十四年三月間止，明知統計表所示之建設公司與土木包工業廠商業主，並無承造工程之事實，竟連續出借營造廠牌照予該業主，虛偽開立及收取不實之銷項、進項統一發票予廠商業主，有台灣台中地方法院檢察署八十四年度偵字第八九二二號起訴書可證，高國綱並經台灣台中地方法院以八十四年度訴字第一七九七號判決，以明知為不實之事項而填製會計憑證，判處有期徒刑五年在案。

又高國綱於八十四年五月一日在法務部調查局中部地區機動工作組調查時證稱：「經本人逐一詳，該發票明細及統計表金額可分三種，．．．（Ｃ）表示本公司並未實際承攬施作，僅收取蓋牌服務費，共計九十二家（詳細金額如統計表）．．．。」原告為Ｃ一七二，承包本件工程之營造廠即鼎佑暘公司之負責人業已坦承無實際施作，原告既未能提出反證，僅一再爭執本件工程確係鼎佑暘公司施作云云，自非可採。鼎佑暘公司既未實際承包原告之工程，其所開立之統一發票依法即不得扣抵銷項稅額，原告仍以之申報扣抵，即與法有違。又鼎佑暘公司未實際承攬原告之工程，僅收取蓋牌服務費，並非原告所稱之承攬後再轉包，因此實際上與原告訂約者必非鼎佑暘公司，而係另有其人，原告於訂約時當已知悉借牌之事，雖不能證明其為故意，亦應認其有過失。原告所訴各節，均非可採。被告機關原核定追繳已扣抵之營業稅一千一百五十萬九千五百二十四元，及同額之罰鍰，並無不合。被告機關於復查時以「擇取營造公會提供之資料，包工包料承包者以取得發票金額百分之二十作為『鼎佑專案』合作事實之認定標準」，以該營造廠商所開立發票金額之百分之八十作為核算原逃漏營業額之基準，變更核減營業稅及罰鍰各為九百二十萬七千六百十九元，缺乏法令依據，顯有未洽，惟因核減之金額較有利於原告，基於行政救濟不得更不利於行政救濟人之法理，訴願決定遞予維持，並無不合。原告起訴意旨為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。

行 政 法 院 第 三 庭審 判 長 評 事 曾 隆 興評 事 蔡 進 田評 事 鄭 淑 貞評 事 徐 瑞 晃評 事 張 瓊 文右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官 路 南 玲