最高行政法院(含改制前行政法院)八十八年度判字第七六七號

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　　八十八年度判字第七六七號

原告

臺灣麗偉電腦機械股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

黃瑞明 律師

訴訟代理人

傅祖聲 律師

被告

臺中縣稅捐稽徵處

右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十六年九月二十三日台財訴第

000000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

緣原告於民國八十一年七月至八十二年十月間興建廠房工程，涉嫌取得非實際交易對象瑞得營造有限公司（下稱瑞得公司）及中峰營造有限公司（下稱中峰公司）開立之統一發票銷售額共計新臺幣（下同）一五○、一八六、九三六元，營業稅額七、五○

九、三四四元，作為進項憑證，並據以申報扣抵銷項稅額。案經法務部調查局北部機動組（下稱北機組）查獲，移由被告據以追補已扣抵之營業稅七、五○九、三四四元。原告不服，申請復查，未獲變更，一再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敘兩造訴辯意旨於次：原告起訴意旨略謂︰原告於八十一年五月至同年十二月間因新建「台中第三廠」工程（分為二項工程）所需，先後以公開招標程序，分別由中峰公司及瑞得公司得標，於八十一年五月二十九日、同年十二月一日及八十二年一月十日與該二公司分別簽訂工程合約。該工程分別由蕭添發及洪威雄建築師設計、監造，建築完成後，並各取得臺中市政府核發之使用執照。其中瑞得公司因施工問題，興建期間經原告申請變更為福雄營造有限公司（下稱福雄公司），亦經臺中市政府工務局建築管理課核准在案。招標時，原告曾查核中峰、瑞得公司執照、營利事業登記證及營造事業登記證書、最近一期營業人銷售額與稅額申報書、印鑑卡及最近三年內完成工程之實績證明等證明文件，確認該二公司均為合法經營之營造廠商。原告對承包廠商要求需為無不良紀錄之甲級營造廠，且須具備相當之工程實績證明，並要求承包廠商提供各項由政府機關或同業公會所簽發之證照以證明其確實符合承包資格。各項工程實績證明方面，更要求廠商須提供其與其他業主簽訂之合約或由相關工務局出具之使用執照（載明承包廠商係某建物之承造人），以證明其確符合原告要求之工程實績。原告係一民營公司，不似其他政府機關須受審計法及其施行細則暨機關營繕工程及購買定製變賣財物稽察條例等相關規定之約束，原無須履踐上述縝密之招標審查程序。前述種種，在在顯示原告對系爭廠房工程之重視，希藉此選擇一足以承擔此工程重擔之承包商，以便順利完成工程，斷無於大費周章決定承包商後，僅以該廠商為名目，另行以第三人為原告之實際交易對象之理，被告認中峰、瑞得公司非原告實際交易對象，與常理相悖。原告付款時，係先由該二公司依合約所定工程完成進度開立統一發票請款，經驗收單位簽發驗收報告單及填具請款單後，開立指名受款人為該二公司之劃線支票，由該二公司持與原提供之印鑑證明相同之公司及負責人印鑑，向原告領取支票，足證原告確係以該二公司為交易對象，且於其依約履行義務後，始按合約規定給付價金予該二公司。

被告認定該二公司非原告之實際交易對象，所憑者，僅為事後中峰公司、瑞得公司之資金流向，最後流入巨村鋼鐵股份有限公司（下稱巨村公司）帳戶。惟中峰、瑞得公司與該第三人間依其間之法律關係所為轉讓，係渠等內部關係，原告並不知情，即使知情，亦與原告無涉。巨村公司非原告交易對象，無權利義務關係，就原告而言，交易對象為中峰、瑞得公司，該二公司既依約履行義務，縱將其工程款更換他人兌領，原告亦無置喙餘地，此亦不影響原告與中峰、瑞得公司之權益。至於巨村公司與中峰、瑞得公司間之法律關係如何，原告無由知悉，被告片面認定巨村公司兌領工程款支票之事實，進而認定原告係以巨村公司為實際交易對象，顯有邏輯上過急推廣之繆誤。原告為國內大型且頗具規模之電腦機械設計製造公司，年營業額數十億元，會計組織健全，向來遵守法令，獲有投資抵減等租稅免稅優惠，十分愛護此身分。系爭工程不含另行投資之設備即已逾一億五千萬元，為原告設立以來重要擴廠工程，曾為該工程特別設置專人負責，以求工程品質符合公司生產需求。承包商之技術及財務能力是否充足得以將系爭工程及時完工，影響原告之擴充計劃甚鉅，原告必然慎選承包商，斷無將該項工程自委由營造經驗不足者承攬，故被告認定巨村公司為實際交易對象，顯屬謬誤。次查原告已善盡職，按一般交易慣例查核並審驗承攬人即中峰、瑞得公司之身分及資格，並因此認定該二公司為實際交易對象，則即使巨村公司真為實際承攬人，其與中峰、瑞得公司之法律關係為次承攬關係、合作關係或其他任何關係，皆非原告或任何人得依通常交易程序所能發現者，原告並無過失。即以擁有公權力之稅務及司法機關，亦不過在中峰、瑞得公司設立多年後，方於冗長之偵查、審判程序後，始認定中峰、瑞得公司與巨村公司間為所謂「借牌」關係。但刑事法院認定之事實，本無拘束鈞院之效力，鈞院仍應查證事實為何，尤其是認定原告是否具備客觀之條件與能力，足以發現所謂之「借牌」事實及原告對借牌之不知是否確有可歸責之過失。

依營業稅法第十九條第一項第一款規定觀之，原告僅負依規定取得並保存第三十三條所列憑證之義務，該二條項並未額外課以原告須履踐何等程序以確認其所知之交易對象是否確為其實際交易對象，更未要求原告須逐案、逐人認定其是否確為真正承包廠商之義務。原告既無查證義務，自毋須就其未能事前知悉巨村公司與中峰、瑞得公司間是否有借牌情事負擔任何責任，焉有追繳稅款可言？被告及一再訴願機關所持法令依據為財政部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函釋，姑不論該函釋是否合於憲法、法律規定及司法院釋字第三三七號解釋意旨，其適用係以原告「取得非實際交易對象開立之統一發票」為前提，原告之實際交易對象為中峰、瑞得公司，是以無上開函釋之適用。再查，被告及一再訴願機關僅根據臺灣臺中地方法院檢察署八十二年度偵字第二六○九號起訴書所謂瑞得公司為一出借牌照之公司，並未實際從事營造工程及巨村公司負責人巫建勝在被告處之談話筆錄中稱：「原告支付給中峰公司及瑞得公司之支票由巨村公司或本人背書兌領，係由該二公司提供客票向其貼現，俟票期到時，由其兌現。」而其所述資金週轉情形，並無法提示證明文件供查證云云，遂認定巨村公司借用中峰及瑞得公司甲級營造廠牌照而實際承作系爭工程。但查，營造廠商並未製造或銷售貨品，除主要職員外，多於承包工程時再行糾工，而建築材料則直接送至工地。中峰及瑞得公司於承包系爭工程時，業已成立多年，並聘有技師及職員，且著有實績，顯非虛設行號。原告公開招商競價時，僅得審核參與投標之公司是否具備原告所要求之資格。且原告非以建築為專業，故於締約前，對中峰公司及瑞得公司並無認識，該二公司是否有借牌情事，尤無從知悉，縱使該二公司與巨村公司均承認系爭工程確為借牌，亦不足以認定原告知悉此事，不得逕認原告就其不知借牌之事，有何故意或過失，何況自始即無證據證實有所謂「借牌」情事。由原告之工程發包及金錢往來程序無不顯示交易對象為中峰及瑞得公司，即使以司法機關及稅務機關所享有之龐大偵查及行政資源，亦僅能憑中峰及瑞得公司涉案人員之資金流向認定其為經營借牌業務，卻無任何支付文件足資證明中峰及瑞得公司非原告之實際交易對象。原告僅為一民間公司，無偵訊或調查他人之權利，焉能查得中峰及瑞得公司尚有所謂之實際負責人，該公司係專事出借牌照等情事。抑有進者，原告公司業務係各項電腦機械產品之製造，非從事徵信或犯罪之調查，何能要求原告每次工程發包後，尚須就工地負責人或次承攬包商所派駐工地人員逐一調查其是否真為承包商所派遺之員工，而非其次承攬人或是否另有其他合作關係者所為？若中峰及瑞得公司確為經營借牌業務，則其安排可謂天衣無縫，顯非外人所能得知，原告有何能力查出借牌內幕？復查，司法院釋字第三二七號解釋明揭：「應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅款者，始得據以追繳稅款及處罰。」故欲繳稅款，應以營業稅法第五十一條為依據，營業稅法第十九條第一項，不得作為追繳稅款之依據。該條規範意旨著重於同法第三十三條之憑證是否有取得及保存，而統一發票即為第三十三條第一項第一款明定之憑證，原告所取得之統一發票均載有原告之名稱、地址、統一編號，符合該條規定，且該發票業已完納稅額，原告已取得並保存該條所列之憑證，自得以之扣抵銷項稅額。原告如須補繳稅款，則有重複課徵營業稅（除中峰、瑞得公司已繳納稅款外，巨村公司尚須依營業稅法第五十一條規定補繳同筆款項，原告再繳交一次，則同筆工程款，先後由不同之法人繳交三次），圖利國庫之嫌。縱令此等方式係為避免不正當之逃漏稅，要求中峰、瑞得或巨村公司補繳稅款並科以罰鍰，尚有其道理，蓋其為「借牌」之直接授受當事人，有其惡性及可責難處。原告乃無辜受害者，自始既無故意，又無過失，全然不知情，竟除已交繳交之營業稅款不被認定為已繳之稅款外，尚須再繳交同額之營業稅及罰鍰，寧為事理之常？由前述可知，應否補繳稅款，須以有無逃漏稅捐而斷，鈞院八十三年度判字第三五○號、八十一年度判字第二三五五號、八十六年度判字第一○九五號判決就此論析甚詳。本案案情相同，依上述判決意旨，原告既未逃漏稅捐，自無補繳營業稅之必要，縱中峰、瑞得公司非原告實際交易對象，營業稅法第十九條第一項第一款規定，於本件仍不適用，原處分應予撤銷，以資適法，並維護誠實投資納稅人持續投資之信心等語。

被告答辯意旨略謂︰本件原告為興建廠房工程，取得出借牌照之瑞得、中峰公司之不實統一發票，銷售額合計一五○、一八六、九三六元，營業稅額七、五○九、三四四元。上開發票，係屬不得扣抵銷項稅額之憑證，原告將之提出申報扣抵銷項稅額，違反稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第十九條第一項第一款規定，案經北機組查獲，有臺灣臺北地方法院檢察署（下稱臺北地檢署）檢察官起訴書、專案申請調檔統一發票查核清單、查核營利事業取得出借牌照業開立不實統一發票談話筆錄及財政部臺灣省中區國稅局（下稱中區國稅局）八十五年一月二十七日中區國稅一字第八五○○○六五三四號移辦表檢送之工程合約書、估價單、驗收單及建築執照影本等資料顯示原告確有建築房屋之事實。另依屏東縣稅捐稽徵處東港分處八十五年一月八日屏稅東分一字第○○○二三○號函及澎湖縣稅捐稽徵處八十五年二月十五日八五澎稅工甲字第○二九四號函查復開立發票之廠商瑞得、中峰公司已依規定按期申報進銷項資料，並按其申報之應納稅額繳納。被告乃依財政部八十四年五月二十二日台財稅第八四一六二四九四七號函釋，僅補徵營業稅七、五○九、三四四元。次查瑞得公司業經臺灣高雄地方法院及臺灣高等法院高雄分院判決其為出借營造執照賺取佣金所設立，並無實際營造建築工程。原告主張瑞得公司因施工問題，於興建期間經原告申請變更為福雄公司，經查該公司亦屬出借牌照集團之一（稅捐稽徵機關所稱東林專案）。一般公司連續與經法院判決之虛設行號交易，而毫未察覺，顯違常情。又依中區國稅局移辦表記載，實際承包人為巨村公司，非瑞得、中峰公司，且該公司已辦理清算，經臺灣臺中地方法院（下稱臺中地院）八十三年三月三十一日中院瑞民庚字第二一二一九號函，准予備查在案。原告雖辯稱實際承包人確為瑞得、中峰公司，惟其付款支票之兌領，依卷附巨村公司負責人巫建勝於談話筆錄中稱原告以瑞得、中峰公司為支票抬頭人開立之款項，由巨村公司或其本人背書兌領，係該二公司提供客票向其貼現，俟票期屆至時，由其兌現云云，但所述資金週轉情形，並無法提示證明文件供查證，且依卷附系爭工程合約書所載，巨村公司為瑞得、中峰公司之連帶保證人，是原告主張係委託瑞得、中峰公司興建廠房，非巨村公司乙節，不足採信。原告既取得非實際交易對象開立之統一發票，其進項稅額依營業稅法第十九條第一項第一款規定不得申報扣抵銷項稅額，被告追補其已扣抵之稅款，核無不合。原告之訴為無理由，請予駁回等語。

理由

本件原處分（復查決定）以依臺北地檢署八十二年度偵字第二六○九號檢察官起訴書，瑞得公司係一出借牌照之公司，並未實際從事營造工程。又依中區國稅局移辦表記載，實際承包人為巨村公司，而該公司已辦理清算經臺中地院准予備查在案，由此申請人雖辯稱實際承包人確為瑞得、中峰公司，檢附承建合約書及付款明細表等佐證，惟其付款支票之兌領依卷附巨村公司負責人巫建勝於談話筆錄稱中稱，原告以中峰、瑞得公司為抬頭人開立之支票，由巨村公司或其本人背書兌領，係該二公司提供客票向其貼現，俟票期屆至時，由其兌現，惟所述資金週轉情形，並無法提示證明文件供查證，認其主張不足採信，而維持原依財政部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函釋補徵營業稅免罰之處分，一再訴願決定，遞予維持，固非無見。惟查北機組以林勝輝等設立中峰公司，並無實際從事營造業務，而開立不實交易之統一發票交付業主作為進項憑證抵扣申報，涉嫌共犯稅捐稽徵法第四十三條第一項之幫助他人逃漏稅捐罪嫌，移送臺北地檢署偵查結果，經該署檢察官認罪嫌不足，以八十一年度偵字第二二四七四號、八十二年度偵字第五六九二號不起訴處分書不起訴在案，是中峰公司未經證明係出借牌照，無實際從事營造業務之廠商。被告僅以原告開立中峰公司名義之支票，部分由巨村公司或其負責人巫建勝兌領，巫建勝就取得該支票之原因（中峰公司以系爭支票向其貼現調借）未提出資金證明，認定中峰公司非原告之實際交易對象，尚嫌粗率。所稱中區國稅局移送函載巨村公司為實際承包人，未說明其理由、證據，自無足為憑。本件原告已提出與中峰公司之合約書、付款資料，主張其實際交易對象為中峰公司，被告既尚未就中峰公司有否無實際營業而出借牌照情事為舉證，即難認原告之主張不實。原處分認定原告取得非實際交易對象中峰公司之發票予以補徵營業稅，洵屬可議，一再訴願決定，未予糾正，亦有未洽，原告執以爭執，為有理由。因原處分未就中峰公司與瑞得公司之補徵營業額分別列明，爰將一再訴願決定及原處分均撤銷，由被告詳為調查後，另為妥適處分，以昭折服。

據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第二十六條前段，判決如主文。

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