最高行政法院(含改制前行政法院)八十八年度判字第三七一四號

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　八十八年度判字第三七一四號

原告

仲玉建設開發股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

乙○○

被告

臺中市稅捐稽徵處

右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十七年十月二十八日台財訴字

第八七二三二○八○六號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

緣原告於民國（下同）八十二年間興建房屋工程，取得非實際交易對象鼎佑暘營造股份有限公司（簡稱鼎佑暘公司）開立之統一發票十五紙，金額為新台幣（下同）二四、七六一、九○三元，稅額一、二三八、○九七元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，逃漏營業稅一、二三八、○九七元。案經台灣台中地方法院檢察署檢察官指揮法務部調查局中部地區機動工作組「鼎佑專案」查獲，移由被告審理違章成立，除核定補徵營業稅一、二三八、○九七元外，並依稅捐稽徵法第四十四條規定，就其未依規定取得憑證之行為，按查明認定之總額科處百分之五罰鍰計一、二三八、○九七元。

原告不服，申請復查，經被告復查決定審查認定其中發票銷售額百分之二十，可列入原告與鼎佑暘公司合作部分，乃予核減，並重行核定補徵營業稅為九九○、四七六元，及科處罰鍰為九九○、四七六元（被告八十六年四月三十日中市稅法字第四五五一四號復查決定書）。原告猶未服，提起訴願、再訴願，遞遭駁回，遂向本院提起本訴。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨略謂︰原告於八十一年成立，八十二年興建第一個建築個案「榮美華廈」工程，因營建法規規定，必須將營造工程發發包營造廠商，經向各營造公司詢價及議價，時有鼎佑讚營建機構之業務代表「林祚成」前來洽談承攬工程，原告為求慎重乃請出示公司執照、營造業登記證書、營利事業登記證、無欠稅證明、個人名片及負責人之授權書，確認鼎佑讚公司為合法及正常經營公司且林員係鼎佑讚公司人員無誤後，才進行工程發包事宜（原告事後並曾請林員出示其於鼎佑讚公司之勞工保險卡資料以確認）。本項建築工程發包予鼎佑讚公司承建，雙方訂有工程承攬合約書，並依工程合約所載合約金額支付工程款，此皆符合一般商業交易行為。原告與鼎佑讚公司所簽訂承攬合約亦依印花稅稅法貼用印花稅票，此亦為被告所認定因有承攬關係，所以必須依印花稅法規定貼印花，亦即認定有實際承攬事實之工程合約。由此可證明原告均依一般工程發包程序進行發包，並無向鼎佑讚公司借牌之行為。於工程進行中，皆依合約約定方式支付工程款項，全無一般借牌廠商以「包工不包料」承包及付款資金回流之情形。原告提供與鼎佑暘營造公司有⒈付款明細表、⒉造發票資料、⒊支票領款簽收單、⒋付款支票影本、⒌工程合約書影本等「實際交易事實」之具體證據，以說明原告確已實際發包之事實。被告以原告取得未實際交易對象發票為由，補徵原告營業稅額及罰鍰。其於處分書所列示有關證據為：「談話筆錄。交查異常查核清單。起訴書。」原告認為其持有證據並不足以推論原告有達法事實，其理由如下：⑴被告處罰原告所依據之證據之一：為「談話筆錄」。此談話筆錄為何？其係出自何處！原告不明？因為，被告從未向原告調查過，也未要求原告提供過任何資料，何來「談話筆錄」？那此「談話筆錄」係誰作的？何時作的？內容又如何呢？原告根本不知曉！被告係拿來作為處罰依據，遽以認定原告有違法事實，其論斷未免太過於輕率。⑵證據中之「交易異常查核清單」為被告之內部文件，僅係載明可能有異常之公司清單，並不代表列入名單即有違法事實。現今被告之內部文件可做為證據陷人於罪，是否於法有據，值得深論。⑶證據中之「起訴書」為法院檢察官之起訴文件，其中所論及之事為被起訴人個人之涉案說明，並無法作為對原告處分之唯一證據。按公司法及民法所規定公司為「法人」，其與公司之股東在法律上為獨立之個體，原告將系爭工程發包予鼎佑讚公司，並非被起訴之個人，鼎佑讚公司負責人之個人供述證詞，不能未經查證即延伸引述為鼎佑讚公司所有承攬工程行為均為虛構之借牌行為。且原告對系爭工程發包對象為鼎估讚公司，其負責人之行為原告並不知情，又鼎佑讚公司負責人判決未確定。現今被告以未判決之起訴案件起訴書，以推論方式認定原告有違法事實。財政部七十七年十二月二十九日台財訴字第七七一一二九九二七號函送財稅救濟案例通報提要表，有一則規定：「違章案件之審查，除取具談話筆錄外，仍應進一步調查其他補強證據，以察其是否與事實翔符，藉資加強稅捐稽徵之正確公允，並保護人民權益」，上開規定其事實至明，自白（筆錄）非唯一補稅證據，此與刑事訴訟法第一五六條：「被告之自白，不得作為有罪判決之唯一證據，仍應調查其他必要之證據。」互相呼應。被告未就實際情形加以查證，逕依鼎佑讚公司負責人片面供稱之統計表作為認定標準實為可議。尚不論鼎估讚公司一案僅至「起訴」階段，尚未審判確定。逕以起訴書及被告鼎佑讚公司出示之文件為認定標準，倘若判決結果鼎佑讚公司確為無借牌事實，或鼎佑讚公司之負責人翻供不承認前述供詞，則如原告發包予鼎佑讚公司之建設公司有數百家之多，已處分之罰鍰如何處理？且訴願決定書中之答辯意旨謂：「其中高君於八十四年五月一日供稱鼎佑暘公司未實際承攬施作統計表中「Ｃ」工程︰︰︰‧」被告既相信有犯罪嫌疑的鼎佑讚公司之片面供稱，何以不對殷實經營之原告所提之確切未向鼎佑讚公司借牌之證據深入查核，實乃令人無奈之至，若僅憑犯罪嫌疑人之片面供稱而定罪於無辜之人，則納稅義務人之權益何在？法理何在？⑷被告對有罪之判決必需具備下列二個要件：談話筆錄（自白－即受處分人自承罪行）。仍應進一步調查其他補強證據（目的－補強證據，避免誤判及冤枉好人）。但被告係倒果為因：對原告從未承認之罪行及事實（被告從未調查過原告，也沒有談話筆錄），而僅根據他人之談話筆錄即強判原告之罪行，此舉嚴重違反前開財政部七十七年十二月二十九日台財訴字第七七一一二九九二七號函之規定，被告不得不察；被告從未調查其他補強證據，即強判罪行，霸氣作風令人難以折服。求為判決，將再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷等語。

被告答辯意旨略謂︰本件行政訴訟，論旨有二，茲分別論列如下：㈠補徵營業稅部分：⒈按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」及「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：購進之貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」分別為營業稅法第十九條第一項第一款及第三十三條第一款所明定。又「建築業之營業人如有建築房屋之事實，而因礙於建築法令之規定，取得出借牌照營造廠商開立之發票充作進項憑證，又該營造廠商已依法報繳營業稅者︰︰︰應依營業稅法第十九條第一項第一款規定追補稅款及依稅捐稽徵法第四十四條規定處行為罰︰︰︰。」復經財政部八十四年五月廿三日台財稅第八四一六二四九四七號函所釋示。⒉本件原告於八十二年間興建房屋工程，取得非實際交易對象鼎佑暘公司開立字軌號碼：ＲＧ00000000號等統一發票十五紙，金額二四、七六一、九○三元，稅額一、二三八、○九七元，作為進項憑證，並申報扣抵銷項稅額，案經台灣台中地方法院檢察署檢察官指揮法務部調查局中部地區機動工作組「鼎佑專案」查獲，取具鼎佑暘公司負責人高國綱等之調查筆錄、起訴書及異常查核清單附案佐證，事證明確，洵堪認定，被告乃據以核定補徵營業稅一、二三八、○九七元。原告不服，主張其投資興建之「榮美華廈」案，確係委託鼎佑暘公司承包結構體工程，又訂有承攬合約書為憑，各期款項均由該公司依請款單及發票請款，其取得該公司工程款之發票均如期申報，且鼎佑暘公司亦已依法申報繳納營業稅，並無逃漏營業稅之情事云云，申請復查。被告復查決定以依台灣台中地方法院檢察署檢察官八十四年度偵字第八九二二號起訴書犯罪事實欄所載略以：高國綱、蘇鼎雅分別係鼎佑暘公司、鼎佑讚營造股份有限公司負責人，其二人基於共同概括之犯意，自八十年一月間起至八十四年三月間止，明知統計表所示之建設公司與土木包工業廠商業主，並無承造工程之事實，竟連續出借營造廠牌照予該業主，虛偽開立及收取不實之銷項、進項統一發票予廠商業主。又鼎佑暘公司負責人高國綱八十四年五月一日之談話筆錄第十一答供稱：鼎佑暘營造未實際承攬施作統計表「Ｃ」之工程（原告為Ｃ二三一）等情，故原告之主張與事實不符，且其取得憑證為非實際交易對象之發票憑證，其主張不足採信。惟有關「鼎佑專案」查核案件，依財政部八十五年四月二日台財稅第八五一九○○六○八號函示：「本案應請逐案查明涉案營業人與營造廠間為建造房屋有無合作之事實，如查明雙方有合作之事實，則涉案營業人所取得該等營造廠出具之憑證，其屬於合作部分，可認定屬依規定取得，尚無稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第十九條第一項第一款規定之適用。」被告乃就涉案營業人委由營造廠商辦理開工計劃報告、完工報告、請領建造及使用執照期間文書處理、工地現場管理、輔導糾紛協調、勞工安全衛生管理、工地勘驗及事後承擔之責任等，所占工程造價之比重若干，函請台灣省營造同業公會及台中市建築投資公會提供資料作為查核其合作事實認定依據，並擇取營造公會提供之資料，包工包料承包者，以取得發票金額百分之二十作為「鼎佑專案」合作事實之認定標準，報請台灣省稅務局轉呈財政部。本案原告興建房屋取得鼎佑暘公司發票銷售額二四、七六一、九○三元，稅額一、二三八、○九七九，依上揭認定其合作事實之金額為四、九五二、三八一元，即 24,761,903 元× 20%=4,952,881 元，故本案變更核定補徵營業稅金額為九九○、四七六元，即（24,761,903元-4,952,381元× 0,05=990,476 元）。⒊至原告訴稱未對其提示之付款明細、工程合約書、付款支票影本、支票領款簽收單等資料加以查明，遽認鼎佑暘公司非原告實際交易對象，所認自有未當一節。卷查本件原告雖提示工程承攬合約書、支付工程款明細表及付款支票影本，惟該工程合約書僅簡單載明雙方立約人、工程地點、合約金額外，並無其他細部資料可稽，亦未載明工程開工期限、完工期限及保證人等，顯與常情有違；又所提示付款明細表並不足以証明確有支付工程款予鼎佑暘公司。又所提示付款支票影本部分，據鼎佑讚營造負責人蘇鼎雅八十四年三月廿日於台中市○○○路○段一一八巷五○號調查筆錄第十答稱：前述業主收取鼎佑讚營造、鼎佑暘營造之發票後，即以發票面額撥款付與鼎佑讚營造或鼎佑暘營造及至該業主須付款予實際承包該工程之大、小包商時，再由鼎佑讚營造、鼎佑暘營造將前述業主付與之款項開立取款條交由業主支付給大、小包工程款。足證原告主張確有支付工程款予鼎佑暘公司並不可取。原告復未提示其他具體相關事證以實其說，參諸大院三十六年度判字第十六號判例：「當事人主張事實，須負舉證責任，倘其所提出之證據，不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為真實。」意旨，原告所訴，自雞採信，況鼎佑暘公司負責人高國綱於八十四年五月一日在法務部調查局中部地區機動工作組製作之調查筆錄稱：「經本人逐一詳視，該發票明細及統計表金額可分三種，︰︰︰（Ｃ）表示本公司未實際承攬施作，僅收取借牌服務費，共計九十二家（詳細金額如統計表）︰︰︰。」原告為Ｃ二三一，承包系爭工程之營造廠負責人業已坦承無實際施作，且高國綱已經台灣台中地方法院八十四年度訴字第一七九七號刑事判決「以明知為不實之事項，而填製會計憑證，處有期徒刑五年。」在案。又該判決附表一所列向鼎佑暘公司借牌公司行號，原告顯在其中，而原告猶執為爭執，自非可採，是原告未取得實際承包人之進項憑證，卻取得非實際施作鼎佑暘公司之進項憑證，申報扣抵，核屬未依規定取得憑證，依首揭營業稅法第十九條第一項第一款規定，自不得扣抵銷項稅額，從而被告追補該依規定不得扣抵卻仍申報扣抵銷項稅額之稅款，即無違誤。㈡違反稅捐稽徵法科處罰鍰部分：⒈按「營利事業依法規定應給予他人憑證而未給與，或應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證、未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」為稅捐稽徵法第四十四條所明定。⒉本件原告於八十二年間興建房屋工程，未依規定取得合法憑證，卻取得非實際交易對象鼎佑暘公司所開立之不實統一發票十五紙，申報扣抵銷項稅額之事實，已如前述，違章事證明確，足堪認定，被告復查決定遂按查明認定之總額，裁處百分之五罰鍰，計九九○、四七六元，亦無違誤，求為判決駁回原告之訴等語。

理由

按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」、「營利事業依法規定應給與他人憑證而未給與，應自他人取得憑證而未取得，或應保存憑證而未保存者，應就其未給與憑證，未取得憑證或未保存憑證，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」分別為營業稅法第十九條第一項第一款及稅捐稽徵法第四十四條所明定。又「建築業之營業人如有建築房屋之事實，而因礙於建築法令之規定，取得出借牌照營造廠商開立之發票充作進項憑證，且該營造廠商已依法報繳營業稅者，應依財政部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函說明二㈡⒉規定辦理，即除應依營業稅法第十九條第一項第一款規定追補稅款及依稅捐稽徵法第四十四條規定處行為罰外，得免依營業稅法第五十一條第五款規定處漏稅罰。」亦為財政部八十四年五月二十三日台財稅第八四一六二四九四七號函釋有案。查本件原告於八十二年間興建房屋工程，取得非實際交易對象鼎佑暘公司開立字軌號碼：ＲＧ00000000號等統一發票十五紙，金額二四、七六

一、九○三元，稅額一、二三八、○九七元，作為進項憑證，並申報扣抵銷項稅額，案經台灣台中地方法院檢察署檢察官指揮法務部調查局中部地區機動工作組「鼎佑專案」查獲之事實，有鼎佑暘公司負責人高國綱等之調查筆錄、臺灣臺中地方法院檢察署八十四年度偵字第八九二二號起訴書、臺灣臺中地方法院八十四年度訴字第一七九七號刑事判決及異常查核清單附原處分卷可稽，堪以認定，是被告據以核定原告營業稅額一、二三八、○九七元，並據財政部八十五年四月二日台財稅第000000000號就有關「鼎佑專案」查核案件函示：「本案應請逐案查明涉案營業人與營造廠間為建造房屋有無合作之事實，如查明雙方有合作之事實，則涉案營業人所取得該等營造廠出具之憑證，其屬於合作部分，可認定屬依規定取得，尚無稅捐稽徵法第四十四條及營業稅法第十九條第一項第一款規定之適用。」，依涉案營業人委由營造廠商辦理開工計劃報告、完工報告、請領建造及使用執照期間文書處理、工地現場管理、輔導糾紛協調、勞工安全衛生管理、工地勘驗及事後承擔之責任等，所占工程造價之比重若干，委由台灣省營造同業公會及台中市建築投資公會提供資料作為查核其合作事實認定依據，並擇取營造公會提供之資料，認定包工包料承包者，以取得發票金額百分之二十作為「鼎佑專案」合作事實之標準，核定原告應補徵營業稅額，即原告興建房屋取得鼎佑暘公司發票銷售額二四、七六一、九○三元，稅額一、二三八、○九七九，依上揭認定其合作事實之金額為四、九五二、三八一元，即 24,761,903 元×20%=4,952,881 元，故本案變更核定補徵營業稅金額為九九○、四七六元，即（24,761,903 元 -4,952,381元× 0,05=990,476 元），並科處罰鍰為九九○、四七六元，揆之首揭說明，原處分並無違誤，一再訴願決定遞予維持，均無不合。原告雖訴稱：其投資興建之「榮美華廈」案，確係委託鼎佑暘公司承包結構體工程，又訂有承攬合約書為憑，各期款項均由該公司依請款單及發票請款，其取得該公司工程款之發票均如期申報，且鼎佑暘公司亦已依法申報繳納營業稅，並無逃漏營業稅之情事云云。惟查，原告雖提示工程承攬合約書、支付工程款明細表及付款支票影本，惟該工程合約書僅簡單載明雙方立約人、工程地點、合約金額外，並無其他細部資料可稽，亦未載明工程開工期限、完工期限及保證人等，顯與常情有違；又其所提示付款明細表並不足以証明確有支付工程款予鼎佑暘公司。再所提示付款支票影本部分，據鼎佑讚營造負責人蘇鼎雅八十四年三月廿日於台中市○○○路○段一一八巷五○號調查筆錄第十答稱：「前述業主收取鼎佑讚營造、鼎佑暘營造之發票後，即以發票面額撥款付與鼎佑讚營造或鼎佑暘營造及至該業主須付款予實際承包該工程之大、小包商時，再由鼎佑讚營造、鼎佑暘營造將前述業主付與之款項開立取款條交由業主支付給大、小包工程款」，及鼎佑暘公司負責人高國綱於八十四年五月一日在法務部調查局中部地區機動工作組製作之調查筆錄稱：「經本人逐一詳視，該發票明細及統計表金額可分三種，︰︰︰（Ｃ）表示本公司未實際承攬施作，僅收取借牌服務費，共計九十二家（詳細金額如統計表）︰︰︰。」等，有前揭調查筆錄可稽，而高國網、蘇鼎雅分別係鼎佑暘公司、鼎佑讚營造股份有限公司負責人，其二人基於共同概括之犯意，自八十年一月間起至八十四年三月間止，明知統計表所示之建設公司與土木包工業廠商業主，並無承造工程之事實，竟連續出借營造廠牌照予該業主，虛偽開立及收取不實之銷項、進項統一發票予廠商業主，業據前開臺灣臺中地方法院檢察署八十四年度偵字第八九二二號起訴書、臺灣臺中地方法院八十四年度訴字第一七九七號刑事判決認定在案，亦可供參考。因此，由原告編列為Ｃ二三一，並由承包系爭工程之營造廠負責人坦承無實際施作，足證原告主張確有支付工程款予鼎佑暘公司與事實不符，及其取得憑證為實際交易對象之發票憑證，亦不足採信。故原告主張原處分未對其提示之付款明細、工程合約書、付款支票影本、支票領款簽收單等資料加以查明，遽認鼎佑暘公司非原告實際交易對象，有所不當云云，但因原告未提示其他具體相關事證以供查證，即不能認其主張之事實為真實，俱見前述，故不能以原告提出上開物件與契約上貼有印花，逕行認定原告主張為真實。綜上所述，原告未取得實際承包人之進項憑證，卻取得非實際施作鼎佑暘公司之進項憑證，申報扣抵，核屬未依規定取得憑證，依首揭營業稅法第十九條第一項第一款規定，自不得扣抵銷項稅額，從而被告補徵營業稅為九九○、四七六元，以及依稅捐稽徵法第四十四條規定裁處罰鍰九九○、四七六元，於法並無不合，訴願決定及再訴願決定遞予維持，亦無違誤，原告起訴意旨並無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。

行 政 法 院 第 二 庭審 判 長 評 事 陳 石 獅評 事 彭 鳳 至評 事 黃 合 文評 事 林 茂 權評 事 王 立 杰右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官 王 福 瀛