最高行政法院(含改制前行政法院)八十八年度判字第三八六四號

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　八十八年度判字第三八六四號

原告

長和企業股份有限公司

代表人

甲○○

被告

財政部關稅總局

右當事人間因進口貨物核定稅則號別事件，原告不服行政院中華民國八十七年九月九

日台八七訴字第四四三一一號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

緣原告委託世外企業股份有限公司於八十六年八月十一日向財政部高雄關稅局申報自印尼進口INDONESIAN PLYWOOD PARQUET PANEL一批，報單號碼ＢＣ＼八六＼Ｙ二三四＼○○一二號，報列行為時海關進口稅則（以下簡稱稅則）第四四一八．三○．○○號，互惠稅率百分之二點五，經該局改列行為時稅則第四四一二．一三．二○號，按互惠稅率百分之二十課徵關稅。原告不服，向該局聲明異議，經該局加具意見報請被告機關評定異議駁回，原告提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨略謂︰一、依大法官會議第三六八號解釋文意旨，及財政部通令各稅捐機關，對於遭撤銷之稅務官司，「不得隨意維持原處分」，以維納稅人之權益，即稅務官司經上級機關撤銷的理由，若屬於上級機關的法律見解與稅捐機關不同，則稅捐機關在打輸官司後，不得維持原處分，若屬要求稅捐機關重新查明原因再查處的案件，稅捐機關於查明事實後，才可以維持原處分。查本件同樣貨品，曾經行政院再訴願決定撤銷原決定及原評定後，且其撤銷理由均為法律上見解，略載如下：『．．．惟系爭來貨是否屬拼花地板，原評定機關於該案言詞辯論時，檢具三層或五層木板樣品，陳述「貼皮厚度薄者」係屬「化妝合板加工複合地板」，「較厚者」始為「拼花地板」，然以「木板貼皮厚薄作為認定是否為拼花地板之理由，未據論明」，再訴願人復一再爭執系爭來貨係以實木精製而成之「拼花地板」，其「貼皮之厚度」稅則並未明定云云，審諸化妝合板加工複合地板及拼花地板均有其專屬稅則，系爭來貨既未能判定其貨品性質．．．』，又『．．．倘系爭來貨所應歸列之稅則未臻明確，得否從寬將來貨歸列行為時稅則第四四一八．三○．○○號課徵關稅，亦宜一併斟酌．．．』，均屬法律上見解，何以主管機關未依上開法理行事﹖一味無謂堅持，實令原告深受煎熬與痛苦，有違行政法則至明，行政法院豈能不明察之。二、查本件行政院決定書，其所述理由已列在行政院撤銷上開訴願決定前之理由中，實了無新意可言，且在其主觀上已認定『系爭來貨並經高雄關稅局檢驗樣品，並請國立台灣大學森林系鑑定結果為貼面櫟木化粧合板加工之木質複合地板（俗稱銘木地板）．．．』，既認定為複合地板，即應依貨品性質、用途予以歸類方是，設若此一大原則無法堅守，則進口貨品繁多，可任意認定變更用途，更可朝令夕改，隨心所欲矣。又再訴願決定書理由載『按行為時稅則第四四一二．一一．一三號為：「加工合板至少有一外層由下述熱帶樹類製成：亞布拉、卡雅桃花心木、、、，每層厚度不超過六公厘，互惠稅率百分之二十，同稅則第四四一八．三○．○○號為：「木製拼花地板」，互惠稅率百分之二．五」云云，次按以往訴願時行政機關所採國際商品統一分類制度（以下簡稱Ｈ．Ｓ）註解中文版第五五四、五五五頁對第四四一二節載「合板、單板貼面板及類似積層材」之加工範疇詮釋如下：「上述任何種類之板材可能由金屬或塑膠等其他材料加以敷面。另外，本節之產品可能加工成第四四○九節所敍述之形式，彎曲加工、波狀加工、穿孔加工切削或成型呈方形或長方形以外之形狀或不適於其他節所包括物品之特性之任何加工。」但本件再訴願書所採為ＨＳ中文版第五七三頁（第二頁第十四行起其中有「．．．惟假設這些加工處理並未賦予這些產品其他章節物品之主要特性。

」，益顯行政院決定書所採乃事後補強，完全忽略貨品特性及主要用途。從而處分機關所抄引之Ｈ．Ｓ註解即數度更迭，據而作出陳述，但與「系爭貨品」完全無關，尤其抄錄第四四○九節部分係屬「免徵關稅部分」，何以能相提並論，張冠李戴，實不知所云。再仔細推敲以上所敍理由，均係論及「加工合板」及「其他合板」之類。在此所應確認者，即合板或加工合板均屬於「材料或半成品」，其用途五花八門，規格不一，而且各取所需，此乃真正重心之所在，故而採取較高之稅率。而原告所進口之「銘木拼花地板」已成定型，僅一種規格，即１２ＭＭ＊３０３ＭＭ＊１８１８ＭＭ，且屬「成品」，僅作「地板」為其唯一用途，處分機關焉可「恣意擴充解釋」之﹖處分機關何以捨棄行之多年之「四四一八．三○．○○號」之核課，更而莫明所以引用至四四○九節之註解，且按該節要屬免稅。足徵處分機關引用Ｈ．Ｓ．無關之解釋加以拼湊，以印證其判斷，而對系爭「貨物性質」及稅則四四一八之註解則略而不論，方致作成錯誤決定，實有違證據法則與經驗法則。三、再查依Ｈ．Ｓ，解釋準則一：『類、章及分章之標題，僅為便於查考而設，其分類之核定，應依照「各節所列之名稱」及有關類或章註為之。』，依此準則精神，按四四一二．一一．二○節明定為『加工合板類』，完全未論及拼花地板類，而台大試驗報告書載為：「天然木化妝複合地板」，亦稱地板，而非合板，並註明上開報告書「僅供參考之用」，不為法律訴訟依據。而『四四一八節』則明示：『為建造用細木製品及木作成品，包括鑲空格子木板、已組成之「拼花地板」及「屋頂板」』，其四四一八．三○節更標示為「拼花地板」，從而依此稅則精神準則，斷不容處分機關以其主觀並超越行政裁量權而作出錯誤認定，此舉已嚴重侵及民眾權益，而本件系爭貨品正合於稅則四四一八．三○．○○號，故應適用『四四一八節』之規定殆無疑義。四、按原告自印尼所進口之「INDONESIAN FINISHEDFLOOR」即系爭拼花地板，以往均依法按進口稅則第四四一八．三○．○○號，稅率二．五課徵關稅，迨無疑義，惟自八十三年十月份以後，高雄關稅局曾改列稅則為第四四一二．九九．四○號課徵關稅有之，又曾列為「四四一二．一一．二○」號，最近復列為「四四一二．一三．二○」號徵稅，足徵原告進口上開系爭拼花地板其認定之標準，常因人而異，此均肇因於詮釋不清及認定用途違誤所致，更令原告不解，已嚴重損及原告之合法權益。五、又據財政部關稅總局⒊⒌台總局稅字第八五一○一九一○號之公函中亦自承『關於稅則第四四一八節及四四一二節加工合板產品實務分辨不易，且稅則、稅率結構不盡合理，爭議不斷，海關在執行上產生困擾，謹建議將該產品之稅率機動調降並修正為一致，以減少訟源，請鑒核』歷歷在卷，最近更有一案例，即『柏岱公司』在八十四年十一月十一日自印尼進口同款、同性質之貨品，因不服所核定四四一二稅則號列，經提起異議，而後經由基隆關稅局複驗結果，接受原申報稅則即四四一八．三○．○○稅率課稅，並於八十五年五月一日以八十五年基五業一字第○一七八號函退還溢徵之進口稅在，更突顯專業之主管關稅當局對系爭貨品核課關稅莫衷一是，『執法不一』，毫無準則之一般，一般民眾又如何遵循之﹖既然「關稅當局自承分辨不易」，且稅則稅率不盡合理，應本諸『事疑從』之法則認定之，方符法制，足徵關稅當局在無憑無據下仍繼續將系爭貨品，依稅則四四一二節課徵二十關稅，即過於嚴苛，實不符法制之至明。六、按本件系爭貨品之稅率問題，財政部關稅總局曾函請我國駐比利時代表處，向世界海關組織關稅合作理事會（ＷＣＯ）查詢結果，據我國駐比利時代表處回函『根據世界海關組織即關稅合作理事會之意見，即類似案件「宜驗明用途」，並洽請出口國海關提供分類意見，設若仍有歧見，可請秘書處提Ｈ．Ｓ委員會討論，又「拼花地板木條厚度以適宜及實用為宜」，並無須硬性訂定標準』，又根據上開組織之承辦人員謂『該貨品如為可直接使用之地板成品，則以歸列四四一八．九○項目相關號列為宜』，此均有公文書為憑，原處分機關明知竟棄而不論，實令原告倍覺冤抑。尤其目前正值我國欲邁入世界關貿組織之路，更應具有世界觀，僅憑少數之個人意見，即作出如此重大違誤之處分，實令合法廠商為之氣結，此乃實情所在，益徵我國關稅主管機關未能依法行事，仍一味漠視民眾權益及閉門造車至明。七、原告曾檢具由產地國印尼，以完全相同之實物於一九九五年十二月四日送請德國慕尼黑財政總管理局關稅審核機構經審定為四四一八．三○．○○在，其中對銘木地板之成品結構記載綦詳，一併經公證在案。再者依據台灣省林業試驗所發行之『木材文化與生活』曾刊載『拼花地板』簡介，完全與原告進口之貨品契合，何以處分機關一再堅持其己見，而意圖扼殺業者之生存空間，實令人費解。八、在本件之前之再訴願決定書其理由均載被告機關曾檢附本案貨樣，送請林業試驗所鑑定是否為拼花地板或化妝合板加工複合地板，並請敍明認定標準。（按該試驗所在其八十四年十二月出版之刊物『木材、文化與生活』，並附圖說明，已明載系爭貨品為『拼花地板』在，特請詳鑒，該所並未謂系爭貨品可作『壁板或家具、面板等用途』，純為關稅當局臆度之詞）。又依該所八十五年一月三十一日八十五農林試利字第○六一五號函說明二載『送鑑木材樣品一件，經鑑定結果係屬化妝合板經加工而成之『地板用材』，已自棄「拼花地板」之立場，而在八十五年二月九日該所函鑑謂『本案所稱拼花部分為不超過六公厘之單板，與『木條』認定上有所差別』，此顯然該所係受『海關設定以不超過六公厘之厚度而作成判斷』，而後海關仍繼續不斷函送系爭貨品要求鑑定。此有八十五年五月十三日農林試利字第二五八三號函及八五農林試利字第一三九四號函以及八五農林試利字第○七三二號函復鑑定結果可稽，藉以配合高雄關稅局所作處分之認定，如此林試所之上開多次不同鑑定一再變更，與其之前出版之刊物矛盾，其鑑定結果是否『仍具客觀性與公正性』

﹖殊堪質疑，又最近又改向國立台灣大學森林系要求鑑定，其仍係認定為木質複合地板既是地板，即應按拼花地板課稅，為此原告亦曾委託國立屏東技術學院林產加工技術系作出試驗報告，訴願機關不予採信，居然載謂『其試驗之物品稱為居家用地板與本案系爭貨品是否相同，不無疑義．．．』莫非行政機關仍存威權心態﹖可吃定民眾﹖只有合乎其認定標準者之鑑定方屬正確﹖又何能令民眾心悅誠服﹖九、財政部在原告自八十三年八月份起，提出行政救濟程序之漫長期間，曾透過駐外單位，致有『．．．又再訴願人另案進口與系爭來貨相同之銘木拼花地板，業經經濟部國際貿易局函請駐比利時代表處向世界海關組織查詢結果，認所附貨樣以歸列稅則第四四一二節相關項下為宜，有財政部八十五年十二月二十四日台財訴字第八五二一七九五九七號函附駐比利時代表處八十五年十一月十四日比利（８５）字第四七五號簡函影本可稽，並據該處八十五年十一月二十九日比利（８５）字第五○五號簡函復財政部敍明世界海關組織於Ｈ．Ｓ會議中已獲致相同結論．．．』云云，經查上開訊息原告及相關廠商均被蒙在鼓裡，又查其中載『．．．印尼海關代表曾提貨樣於世界海關組織（ＷＣＯ）Ｈ．Ｓ會議中提請討論並獲致結論，印尼海關亦無異議．．．』云云，何以駐比利時代表處之簡函與前列之公函內容大異其趣，此種行政機關運用公權力結果之行為，實令民眾徒呼負負，根據被告機關在「另案」提供之所謂地板嵌板之分類Ｈ．Ｓ委員會之決議，其第⒊載『關於六位碼之歸列，委員會同意依據樣品是否為「合板」或「貼面嵌板」而定，而且更詳細的分類，必須視其組成（包括木材之種類），以及每層之厚度及表面貼面之厚度等資料來決定』，第⒋『印尼政府要求一份「分類意見」

，其代表同意提供必須之資料予秘書處，俾利於委員會能決定應歸列之目下，委員會同意並要求秘書處根據印尼政府提供之相關資料，準備一份新工作文件及分類意見草案，供下會期中提出審查，足見尚未作成定案，設果如其所載，退一萬步而言，世界海關組織之Ｈ．Ｓ會議既遲在八十五年十一月間已獲致相同結論，惟尚待審查，亦待「審查決定後」再議，行政即應嚴守『法律不溯既往原則』方為允洽與適法。十、按行政法學明示，行政機關適用法規基本原則，其主要者包括禁止恣意原則，即行政機關僅得基於實質觀點而為決定與行為，不得恣意爰引。更有所謂比例原則（即禁止過分原則）尤其行政官署在從事行政處分時應權衡其適當性、必要性及比例性，更應維護人民之信賴保護原則，禁止權力濫用原則，爾今再訴願機關、訴願機關及原處分機關，罔顧原告合法權益，全憑主觀、及對註解之謬認，加上漠視實務及對系爭貨品之歸類用途，在海關進口稅則未作通盤修正前，竟然改行核課重稅，完全置原告之生機於不顧，截至目前為止，原告遭海關提存之稅額押款日益增加數額甚鉅，違反『依法行政』，事證至明，綜上所述，為此請參酌本件行政訴訟理由，並參酌檢呈之所有訴願理由暨相關卷證，更期盼本院依行政訴訟法第十九條規定為言詞辯論，並判決撤銷原處分及一再訴願決定等語。

被告答辯意旨略謂︰一、本件來貨原申報貨名為INDONESIAN PLYWOOD PARQUET PANEL，報列進口稅則第四四一八．三○．○○．○○．二號「木製拼花地板」項下，經核來貨為貼面合板加工複合地板，係由五層單板膠合而成，每層厚度均未超過六公厘，以柳安合板為基材，上層貼銘木薄片，四面已開槽製舌榫之加工合板。高雄關稅局依據被告八十三年七月八日（）台總局稅字第○二○七六號函轉據財政部八十三年六月三十日台財關第八三○二九五八五二號函核復，化粧合板加工複合地板經同意參據「國際商品統一分類註解」（以下簡稱Ｈ．Ｓ註解）之詮釋，歸列於稅則第四四一二節加工合板項下適當號別之規定，將本案來貨改列稅則第四四一二．一三．二○號，按稅率二十課徵關稅，且本案貨品之分類見解變更，業已依財政部七十五年四月十九日台財關第七五○五三三八號函規定：「如發現原所歸列之類目號別不適當，擬變更其稅則號別課稅時，除已明文修訂者外，應先報部核定。」，報奉財政部核准在案。又訴訟理由後段辯稱：「．．．行政院以台八十五訴字第○○九○四號作成再訴願決定書，其主文明載『原決定及原評定均撤銷，由原評定機關另為適法處分．．．』

，此有上開行政院決定書可稽，復經過年餘，行政院竟以台八十六訴字第四一○三八號作成『再訴願駁回』之決定．．．益顯本件行政處分要屬違背法令至明，．．．」

乙節，查原告另案進口相同貨物經行政院台八十五訴字第○○九○四號再訴願決定書決定：「原決定及評定均撤銷，由原評定機關另為適當處分」，撤銷理由為：「．．．允宜由原評定機關委請專業機構先行驗明來貨是否為拼花地板後，再行歸列所應歸屬之稅則。」因該案（進口報單第ＢＣ＼八三＼Ａ八一六＼○○○二號）原係抽中免驗通關，無貨樣送專業機構鑑定，惟經高雄關稅局函詢並經原告函復該案進口貨物與渠相近期間進口之二批貨物相同（進口報單第ＢＣ＼八三＼六一五○＼○○一六、ＢＣ＼八三＼六一五○＼○○一七號），該二批貨物經送台灣省林業試驗所鑑定結果，貨名與該局查驗結果相符，屬化粧合板加工複合地板，應歸列稅則四四一二節，則行政院據以作成「再訴願駁回」之決定，應屬適當，原告所稱顯係斷章取義，蓄意誤導飾詞狡辯。二、查依行政法院七十年判字第六二九號判決所揭：「系爭貨品海關所為稅則分類既無違誤，則原告於不同期間進口相同貨品或其他案外人進口相同貨品，海關之稅則分類是否與本件相同即不在審究之列，原告自不能因海關於本件以外之分類有誤而主張本件亦必應隨之為相同之錯誤。」之意旨，以往相同貨品縱有不同分類，對本案稅則之核定亦無拘束力。本案來貨經高雄關稅局核明為貼面合板加工複合地板，乃參據ＨＳ註解之詮釋及依據財政部八十三年六月三十日台財關第八三○二九五八五二號函核示，歸列於進口稅則第四四一二節加工合板項下，核屬適當。三、本件貨品經高雄關稅局檢樣送請國立台灣大學農學院森林學系鑑定貨樣是否為拼花地板或化妝合板加工複合地板，並請敍明認定標準。據該學系八十六年八月二十七日函復：「本件貨品為五層普通柳桉合板貼面化粧單板膠合而成之化粧合板加工之木質複合地板（俗稱銘木地板）。．．．應屬海關進口稅則四四一二節之加工合板。」，則本案貨名鑑定結果，核與該局查驗結果相符，係由五層單板膠合而成，以柳安合板為基材，上層貼銘木薄片，四面已開槽、製舌榫之加工合板，屬化妝合板加工複合地板，依其製造過程、結構及加工情形，核屬合板形態，符合修正前Ｈ．Ｓ註解中文版第五五四頁及第五五五頁之詮釋，而木製拼花地板列有專屬稅則第四四一八節，兩者貨品品目不同。至於稅則第四四一二節之加工合板，雖可能加工成稅則第四四○九節所敍述之形式，惟仍歸屬於稅則第四四一二節加工合板項下。易言之，本案來貨雖經開槽、製舌榫等製成稅則第四四○九節形式，惟仍應歸列稅則第四四一二節。復查前開註解已明示拼花地板，係由置於一層或多層木材之支物上之拼花木板所構成，並非如來貨係以薄片貼於合板基材之上，兩者顯有不同。來貨既經驗明為化粧合板加工複合地板，與拼花地板不同，兩者分列不同稅則號別節中，自應依「國際商品統一分類制度解釋準則」準則一：「類、章及分章之標題，僅為便於查考而設；其分類之核定，應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之」規定辦理。原告所稱應係不諳Ｈ．Ｓ註解對稅則第四四一八．三○．○○號「木製拼花地板」及第四四一二節「加工合板」

之詮釋，致有所誤解。四、柏岱公司所進口貨物係表層厚度為○．一公分以上且符合財政部八十四年十一月二十五日「研商有關Ｈ．Ｓ第四四一二及第四四一八節加工地板之稅則分類事宜」會議紀錄結論：「㈠為便於實務上的執行．．．稅則號別第四四一八節木製拼花地板之適用以拼花層由厚度一公厘及以上之拼花木條構成者為限，做為通案之分類依據」。而本案貨物表層厚度為○．六公厘以下，兩者不同，自不宜相提並論。五、木質拼花地板製造過程，前經被告函請我國駐比利時代表處查詢結果，為樹材裁切成一定規格，經拼花排板後熱壓膠合，各層木理方向相互垂直，再直剖（由中間剖，一分為二），核屬實木拼花製品，此與來貨係在合板上貼拼花之薄片單板（厚度不超過○．六ＭＭ）顯有不同，且來貨經鑑定結果屬稅則第四四一二節之加工合板有如前述；另依日本之關稅週報第二○八二號亦載明類似貨物「FANCY FLOOR OFWOOD」應分類於稅則第四四一二節項下，足見本案分類應屬正確。本案來貨經檢樣送請台灣大學森林學系鑑定結果係屬稅則四四一二節之加工地板已如前述，自應歸列稅則第四四一二．一三．二○號。六、另案相同物品（報單號碼：ＢＣ＼八四＼Ｖ八七二＼○○○九號）經高雄關稅局檢樣送請台灣省林業試驗所鑑定來貨是否為拼花地板或化粧合板加工複合地板，經該所八十五年五月十三日八五農林試利字第二五八三號函復，略以「貴局送鑑地板樣品．．．，可供壁板或家具面板等用途，視使用者而定」，鑑定結果可供壁板或家具面板等用途，於鑑定報告書上列載甚明，原告辯稱純為關稅當局臆度之詞，顯與事實不符。另查台灣省林業試驗所係財政部核定之木材鑑定權威機構，具專業素養，其鑑定結果之自具公信力。七、有關化妝合板加工複合地板，業經財政部函請駐比利時代表處向世界海關組織查詢結果，認所附貨樣以歸列稅則第四四一二節相關項下為宜，此有財政部訴願決定書之理由欄及行政院再訴願決定書之理由欄等評敍在卷可稽，原告所稱該訊息被蒙在鼓裡，核與事實不符。另本案原處分機關核列系爭貨物稅則時，均依有關規定辦理，有如前述，原告所稱違反「依法行政」乙節，顯非事實。八、綜上所述，原告所陳各點，均無可採，請求判決駁回原告之訴等語。

理由

按行為時稅則第四四一二．一三．二○號為加工合板，至少有一外層由下述熱帶樹類製成：亞布拉、卡雅桃花心木、非洲紅豆樹、耶口、亞蘭柳桉、山查子木、安妮格、亞佛迪雷、亞卓比、巴卓比、巴杜柳桉、輕木、白瓜利木、黑瓜利木、卡迪佛、南美香樁、達比瑪、暗紅柳桉、虎木、非洲緬、象牙海岸欖仁、南美破布木、吉貝、九芎木、伊倫巴木、南美雅楠、南美風鈴木、伊洛可木、賈玻提木、南洋桐、傑庫提巴、沙巴野牡丹、江片樹、鋼柏木、油仔、柯西伯桃花心木、柯提比、非洲蘋婆、淺紅柳桉、林巴欖仁、月桂樹、南美人心果、桃花心木、瑪薣木、非洲黑胡桃、南洋銀葉樹、巴考柳桉、霍伯木、太平洋鐵木、梅爾保木、桂蘭、莫阿比木、非洲銀葉樹、春茶、歐比其、歐簆美、翁札比利、大葉漆、歐凡柯爾、歐及果木、花梨木、南洋胡桃木、瓜地馬拉黃檀、異黃壇、巴西黃壇、玫瑰黃壇、象牙木、黑板樹、四裂木、白木、沙比利桃花心木、沙圭木棉、白花木西伯桃花心木、斯庫丕拉、南香樁、柚木、蒂瑪桃花心木、托勒木、巴本木、白柳桉、黃柳桉，每層厚度不超過六公厘者，互惠稅率百分之二十；同稅則第四四一八．三○．○○號為「木製拼花地板」，互惠稅率百分之二點五。本件原告向財政部高雄關稅局申報自印尼進口拼花地板，報列行為時稅則第四四一八．三○．○○號，互惠稅率百分之二點五，經該局改列為行為時稅則第四四一二．一三．二○號，按互惠稅率百分之二十課徵關稅。原告不服，向該局聲明異議，經該局加具意見，報請被告機關評定異議駁回。原告訴稱：其自八十年起自印尼進口與本件地板相同之拼花地板，主管機關均按稅則第四四一八號課稅，自八十三年十月份起，突然改列稅則第四四一二．一三．二○號，同一事件前後作出不同之決定；原告進口之銘木拼花地板已成定型，僅以地板為唯一用途，被告機關豈可恣意擴充解釋；世界海關組織關稅合作理事會之承辦人員，亦謂該貨品如為可直接使用之地板成品，則以歸列四四一八．九○項目相關號列為宜；林業試驗所之鑑定，並未謂本件貨品可作壁板或家具、面板等用途，純為被告臆度之詞云云。惟查本件來貨依高雄關稅局查驗結果，係五層柳桉且已開榫槽之貼面合板加工複合地板，每層厚度均未超過六公厘，符合國際商品統一分類制度註解（以下簡稱Ｈ．Ｓ註解）中文版第五七三頁對稅則第四四一二節「合板、單板貼面板及類似積層材」之加工範疇之解釋：「本節之產品不論是否已加工成如第四四○九節所敍述之形式，彎曲加工、波狀加工、穿孔加工、切削或成型呈正方形或長方形以外之形狀，或者不論是否表面或邊緣加工，或塗佈或被覆處理（例如以紡織物、塑膠、油漆、紙張或金屬）或接受其他任何加工處理，仍然係歸列本節，惟須假設這些加工處理並未賦予這些產品其他章節物品之主要特性。」及同註解第五六九頁有關稅則第四四○九節之解釋：「木材（包括用於拼花地板但未裝配之木條及飾條），沿著任何材邊及材面作連續型鉋或類似加工（已製舌榫、槽榫．．．或類似加工），不論是否經刨平、砂磨或指接。」之詮釋；有關化妝合板加工複合地板（即貼面或化妝合板已開舌榫及槽榫加工者）業經該局報奉財政部八十三年六月三十日台財關字第八三○二九五八五二號函核復，同意參據Ｈ．Ｓ註解之詮釋，歸列於稅則第四四一二節加工合板項下適當號列有案，本件高雄關稅局據以改列稅則第四四一二．一三．二○號，按互惠稅率百分之二十課徵關稅，並無不合。

又有關此類貨物，依我國駐比利時代表處於八十五年十一月二十九日函稱印尼海關代表曾攜貨樣於世界海關組織Ｈ．Ｓ會議中提請討論並獲致結論，核列於稅則第四四一二節相關稅號項下，亦見原核定之稅則號別應屬適當。原告主張本件來貨就其外觀形態或實際內容為已具地板完整主要特性之拼花地板，並無其他功能，依我國駐比利時代表處檢樣向世界海關組織暨關稅合作理事會稅則分類處相關承辦單位查復之比利字第二六七號及第三四八號函示應歸列稅則第四四一八．三○．○○號云云。惟稅則第四四一八節木製拼花地板係為木質實木地板（或木製實木拼花地板），其製程為原木經鋸裁成木板，再經烘窯烘乾，最後經多面刨機、刨製成型；與本件來貨係由素面合板經加貼天然木材單板（厚度未及一公厘）成為貼面加工合板後，再鋸裁及開凹凸槽榫成為貼面合板加工複合地板顯不相同，自應分列不同稅則號別。本件來貨並經高雄關稅局檢樣送請國立台灣大學森林學系鑑定結果為貼面櫟木化粧單板膠合而成之化粧合板加工之木質複合地板（俗稱銘木地板），自應歸屬稅則第四四一二節加工合板項下。至於原告另案進口相同貨物，經行政院台八十五訴字第○○九○四號再訴願決定書決定：「原決定及評定均撤銷，由原評定機關另為適當處分」，撤銷理由為：「允宜由原評定機關委請專業機構先行驗明來貨是否為拼花地板後，再行歸列所應歸屬之稅則。」因該案（進口報單第ＢＣ＼八三＼Ａ八一六＼○○○二號）原係抽中免驗通關，無貨樣送專業機構鑑定，惟經高雄關稅局函詢並經原告函復，該案進口貨物與渠相近期間進口之二批貨物相同（進口報單第ＢＣ＼八三＼六一五○＼○○一六、ＢＣ＼八三＼六一五○＼○○一七號），該二批貨物經送台灣省林業試驗所鑑定結果，貨名與該局查驗結果相符，屬化粧合板加工複合地板，應歸列稅則四四一二節，嗣行政院據以作成「再訴願駁回」之決定，應屬適當。另依本院七十年判字第六二九號判決所揭：「系爭貨品海關所為稅則分類既無違誤，則原告於不同期間進口相同貨品或其他案外人進口相同貨品，海關之稅則分類是否與本件相同即不在審究之列，原告自不能因海關於本件以外之分類有誤而主張本件亦必應隨之為相同之錯誤」之意旨，以往相同貨品縱有不同分類，對本件稅則之核定亦必無拘束力。本件貨品經高雄關稅局檢樣送請國立台灣大學農學院森林學系鑑定貨樣是否為拼花地板或化妝合板加工複合地板，並請敍明認定標準。據該學系八十六年八月二十七日函復：「本件貨品為五層普通柳桉合板貼面化粧單板膠合而成之化粧合板加工之木質複合地板（俗稱銘木地板）。．．．應屬海關進口稅則四四一二節之加工合板」，則本案貨名鑑定結果，核與該局查驗結果相符，係由五層單板膠合而成，以柳安合板為基材，上層貼銘木薄片，四面已開槽、製舌榫之加工合板，屬化妝合板加工複合地板，依其製造過程、結構及加工情形，核屬合板形態，符合修正前ＨＳ註解中文版第五五四頁及第五五五頁之詮釋，而木製拼花地板列有專屬稅則第四四一八節，兩者貨品品目不同。至於稅則第四四一二節之加工合板，雖可能加工成稅則第四四○九節所敍述之形式，惟仍歸屬於稅則第四四一二節加工合板項下。易言之，本案來貨雖經開槽、製舌榫等製成稅則第四四○九節形式，惟仍應歸列稅則第四四一二節。復查前開註解已明示拼花地板，係由置於一層或多層木材之支物上之拼花木板所構成，並非如來貨係以薄片貼於合板基材之上，兩者顯有不同。來貨既經驗明為化粧合板加工複合地板，與拼花地板不同，兩者分列不同稅則號別節中，自應依「國際商品統一分類制度解釋準則」準則一：「類、章及分章之標題，僅為便於查考而設；其分類之核定，應依照稅則號別所列之名稱及有關類或章註為之」規定辦理。原告所稱應係不諳ＨＳ註解對稅則第四四一八．三○．○○號「木製拼花地板」及第四四一二節「加工合板」之詮釋，致有所誤解。

柏岱公司所進口貨物係表層厚度為○．一公分以上且符合財政部八十四年十一月二十五日「研商有關Ｈ．Ｓ第四四一二及第四四一八節加工地板之稅則分類事宜」會議紀錄結論：「㈠為便於實務上的執行．．．稅則號別第四四一八節木製拼花地板之適用以拼花層由厚度一公厘及以上之拼花木條構成者為限，做為通案之分類依據」。而本案貨物表層厚度為○．六公厘以下，兩者不同，自不宜相提並論。另案相同物品（報單號碼：ＢＣ＼八四＼Ｖ八七二＼○○○九號）經高雄關稅局檢樣送請台灣省林業試驗所鑑定來貨是否為拼花地板或化粧合板加工複合地板，經該所八十五年五月十三日八五農林試利字第二五八三號函復，略以「貴局送鑑地板樣品．．．，可供壁板或家具面板等用途，視使用者而定」，鑑定結果可供壁板或家具面板等用途，於鑑定報告書上列載甚明，原告辯稱純為被告臆度之詞，顯與事實不符。有關化妝合板加工複合地板，業經財政部函請駐比利時代表處向世界海關組織查詢結果，認所附貨樣以歸列稅則第四四一二節相關項下為宜，此有財政部訴願決定書之理由欄及行政院再訴願決定書之理由欄等評敍在卷可稽，原告所稱該訊息被蒙在鼓裡，亦與事實不符。又原告提出之國立屏東科技大學之試驗報告，僅記載試驗結果為適用於居家耐水地板，商場上俗稱銘木地板等語，並未就稅則歸屬為鑑定，自不足為有利於原告之證明。原告所訴各節，均非可採。綜上所述，被告所為處分，並無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴意旨，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。

行 政 法 院 第 三 庭審 判 長 評 事 蔡 進 田評 事 鄭 淑 貞評 事 姜 仁 脩評 事 徐 瑞 晃評 事 張 瓊 文右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官 路 南 玲