最高行政法院(含改制前行政法院)八十八年度判字第五六六號

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　　八十八年度判字第五六六號

原告

復統建設股份有限公司

代表人

甲○○

被告

財政部高雄市國稅局

右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年六月八日台八

十七訴字第二八三五六號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

緣原告民國八十三年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入新台幣（下同）二五、八二六、六六九元，營業成本二八、○五七、四○○元。被告初查，以其僅提示部分工程發包合約書，開立發票內容不齊全，且經函請原告提示建築圖說及經建築師或技師認證之工程預算表或材料耗用明細表，惟僅提示建築圖說，致成本無法勾稽查核，乃依同業利潤標準（行業標準代號六八一一－一二毛利率百分之四十五），核定其營業成本一四、二○四、六六八元，惟其核定營業毛利減去依查帳認定之營業費用後之營業淨利為一○、五五○、三○二元，較全部營業收入淨額按同業利潤標準淨利率核定之所得額三、八七四、○○○元為高，乃依行為時營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第六條第一項但書規定，核定其所得額為三、八七四、○○○元，加上非營業收入二六、五五一元，減去非營業損失及費用三二二、七六六元，核定其所得額為三、五七七、七八五元。原告不服，申經復查決定，未准變更，提起訴願、再訴願遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨略謂︰一、原告八十三年度申報完工之林園工地（富貴鑽石城）後改為林園生活家，共建二十一戶，八十三年度出售二十戶房地比例為五十：五十，完工成本申報三○、○八二、九五八元，而申報之成本中⑴材料耗九、○一八、三七七元，原告已提供耗用材料明細表，及按施工項目編製材料耗用分析表並附有工程圖說，被告應可計算應耗量，核算有無超耗額，材料之耗用應可查核。⑵直接人工三二九、七○○元、工程費用四、五八○、○九七元，該費用之支出原告均已取具合法憑證，並依法設置帳簿登帳。⑶外包工程款申報一六、一五四、七八四元，該工程款係支付結構體之工程款，如營造廠之工程款、模板工程、混凝土澆置、鋼筋組立工程、泥水工程、水電工程上列之工程款係屬工資性質，所需之材料如混凝土澆置工程之材料為預拌混凝土，鋼筋組立工程之材料為鋼筋，泥水工程分別為水泥、砂石、紅磚、磁磚等，水電工程之材料為水電材料，上述工程所需之材料均為原告自備，且該材料之耗用，原告已按施工項目編製材料耗用分析表，其耗用是否合理，應可按部頒標準耗用予以核算認剔，其餘外包工程如鋁門窗工程、搭架工程、電梯工程、各種門窗工程、油漆工程、防水工程及廚具工程，均由外包廠商準備材料，因此該材料原告並未再列報，且有關工程款原告均編有明細及取具合法憑證，而金額較大者亦訂有合約，因此原告申報之成本應可查核。二、依行政法院五七判六○判例指出，稽徵機關關於進行調查或復查時，納稅義務人未能提示證明所得額之帳簿文據者，依所得稅法第八十三條規定，固得依查得之資料或同業利潤率核定其所得額，惟納稅義務人如已提供有關資料，稽徵機關即應就其提供之資料調查認定不得仍援前開規定，核定其所得額。

原告八十三年度申報之營業成本其報表、憑證帳冊及有關之文件均已提供，其成本應可核算認定，惟被告卻以外包工程款部分未提供合約書為由，認為成本無法查核，經查原告八十三年度申報之外包工程合計一六、一五四、七八四元，其中已提供合約書者約占八十五，其餘十五未能提供合約書，因該等零星工程金額較小，對方承作時，僅以口頭約定，完工請款時均已取具該公司開立之統一發票，因此該工程款雖未訂書面合約書，但由工程發票內容可確定工程內容及由工程圖說中亦可查核該工程是否為本工程所必需，且亦可查核對方申報收入之情形來驗證原告取得該工程款發票之真實性，縱使被告不願如此認定，頂多將該未提供合約書之工程款或金額與合約書不符超限部分剔除而已，並未達到需要依同業利潤率來核定之地步，故被告之作法顯然違反上開判例之規定。三、關於復查決定之論述，原告反駁說明如下：㈠、有關取具福雄營造有限公司之發票乙節，原告完工之工地，其部分結構體工程如模板工程、鋼筋組立、混凝土澆置、安全措施等工程係委託福雄營造承作包括建照之申請、工程之監造、使用執照之申請均委託福雄營造辦理，工務局核發之使用執照營造廠商之名字亦為福雄營造，如復查決定稱福雄營造為虛設，則工務局核發之使用執照豈就成無效了，另據報導全國查獲清塵專案即出借牌照之營造廠多達百家，該等營造廠商承作之工地超過千家以上，依被告之作法該等公司之材料均無從勾稽，成本都必需逕決，但據同業表示並非如此，但唯獨對原告如此嚴苛，顯然不公平，更何況原告提供之材料耗用分析表，已依工程圖說之施工項目編製，原告已提供工程圖說供核，而被告不查，即以福雄公司為虛設為由，否定原告所提供之資料，顯係不負責任之作法。㈡、復查決定稱原告復查所稱工程款係連工帶料而泥水工程、鋼筋工程、混凝土澆置、水電工程卻又申報材料顯然與原告所稱工程之性質不符乙節，原告說明如下：Ａ、原告復查時稱「該工程款係支付結構體之工程款及其他連工帶料之工程款」，原告所稱工程款包括二部分即一部分為結構體之工程款，另一部分為其他連工帶料之工程款，而結構體之工程款如泥水工程、鋼筋工程、模板工程、混凝土澆置等該工程款係屬工資性質，所有材料均由原告提供，如泥水工程包括內外牆面之水泥粉刷、貼磁磚、隔間砌１＼２Ｂ磚、貼二丁掛、地磚等均屬泥作工程範圍，該工程耗用人工最多，因此均以外包為主，原告提供水泥、砂石、紅磚、磁磚、二丁掛等材料，另鋼筋組立、模板工程、混凝土澆置係委託營造廠由原告提供鋼筋、預拌混凝土等材料，由外包廠商提供工人施工而該材料明細及耗用數量已編製材料耗用分析表，除上述之工程外其他則由外包廠商連工帶料施工，而該等工程金額亦較小，僅以口頭約定，未訂立合約書。因此復查決定稱原告所稱連工帶料之外包工程款性質不符，係斷章取義之說詞，違背事實。Ｂ、原告於外包工程申報有鋼筋工程一、○八五、○二五元、混凝土澆置七五一、三五一元、水電工程八○八、八五○元及塑鋼門工程四一、六○○元等，而材料耗用分析明細表申報鋼筋一、四六九、四九三元、預拌混凝土二、七九五、二一○元、水電工程材料五三八、四五一元、塑鋼門二二、四○○元等，今將復查決定所稱與事實不符之處分析如下：原告本期興建房屋二十一戶購買鋼筋一五五、三一六公斤計一、四六九、四九三元平均每公斤九．四六元，鋼筋要委託廠商彎紮及組立才能用以興建房屋故申報有鋼筋工程一、○八五、○二五元平均每公噸工資六、九八六元，購買預拌混凝土二、三一八Ｍ計二、七九五、二一○元每Ｍ平均一、二○六元，預拌混凝土要委託廠商壓送及澆置故申報有混凝土澆置之外包工程工資七五一、三五一元平均每Ｍ工資三二四元，購買塑鋼門四二樘計二二、四○○元委託廠商安裝四一、六○○元合計六四、○○○元平均每樘一、五二四元，另水電工程八○八、八五○元及水電材料五三八、四五一元合計一、三四七、三○一元平均每戶六四、一五七元，經上述分析試問每公斤鋼筋九．四六元不合理嗎﹖每公噸鋼筋彎紮及組立工資六、九八六元不合理嗎﹖每Ｍ預拌混凝土一、二○六元不合理嗎﹖每Ｍ壓送及澆置三．二四元不合理嗎﹖每樘塑鋼門連安裝工程合計一、五二四元不合理嗎﹖每戶水電材料及安裝工資合計六四、一五七元不合理嗎﹖經復查、訴願、再訴願均未針對原告申報之成本各項目是否符合工程圖說中材料耗用量及建築業之通常水準加以分析提出合理解釋，就以帳載資料零亂不全無法查核勾稽，將原告申報之成本全盤否定，此種作法實令人難以信服。㈢、復查決定稱營建主體結構工程即包括鋼筋、混凝土澆置、泥水工程等工程應無再外包之必要，原告完工之工地其中部分結構體原告係委託福雄營造廠承作（因福雄公司人力有限，再委託其他下包承作）其範圍為安全措施、模板工程、混凝土澆置、鋼筋組立等，泥作工程並未包括在內，因泥作工程必須等結構體工程完成後才可施工，因此該工程原告係委託下包承作，如復查決定稱，既已委託營造廠承作結構體工程應無再外包之必要，經查原告申報營造廠主體結構工程之工程款僅二、六四二、八五七元，佔總外包工程款十六，難道僅靠二、六四二、八五七元之工程款即可完工總成本三○、○八二、九五八元之工程嗎﹖故復查決定之說法顯然與事實不符，且並不了解建設公司成本之結構。㈣、復查決定稱原告外包工程之帳證資料及合約書內容不符，原告上述等工程可能分包給不同廠商，如防水工程分別由贏資、粘發、宸世等三家公司承作，因防水部位不同，施工程度不一，故由不同廠商承作，乃正常現象，而在上述之廠商其中贏資及粘發公司因金額微小，故無訂立合約，另泥作工程主要係由政進工程公司承作，吉立工程係小部分零星修補因金額僅一二、八○○元微小，故未訂立合約書。混凝土澆置列報金額七五一、三五一元，與合約書金額不符，係因合約書是預計金額，決算時必須依實際承作為準，故合約書與實際決算數不符，乃營建業常有之事，與無法查核勾稽無關，綜上論述復查決定之說詞，帳載資料零亂不全無法查核勾稽，顯與事實不符。四、復查決定對所列舉之論述，原告於再訴願時均已一一反駁說明，但再訴願決定時並未有合理之解釋，仍採信被告歪曲事實之論述，一再強調金額微小而未提示合約書即無法查核，而無外包工程大部分已提供合約書供查核，此種嚴苛之態度實令人難以信服，好比認定整箱水果之好壞僅憑少數幾個品質不良即認定整箱水果皆不良，應予丟棄，此種以偏概全之作法，實有不妥。五、經查被告查核原告之查核人員因對建設公司成本之實務並不十分熟悉，故從一開始對原告提供之帳冊及資料並未作深入之了解及查核，僅一再要求原告提示所有之外包工程合約書，但由於部分外包金額微小並未訂有合約書，故未能提示，而被告並不思其他查核方式，如查證對方入帳情形，即可了解事實，被告此種刁難及不負責任之作法實令人難以理解。六、原告係一誠實之廠商，所有帳務處理、憑證之收取無不競競業業依稅法規定辦理，並非被告所言帳載資料零亂不全，無法勾稽查核。七、另原告經打聽被告查核同業時並未如此嚴苛之查核，唯獨對原告如此，其公平性何在﹖因此基於以上之事實及法令，被告對本案之核定顯未適當，敬請鈞院判決撤銷一再訴願決定及原處分（包括復查決定）等語。

被告答辯意旨略謂︰一、原告以經營房屋興建投資為業，本年度僅推出林園生活家乙案，帳載工程成本三○、○八二、九五八元，共二十一戶，本年度出售二○戶列報營業成本二八、○五七、四○○元，被告以其僅提示部分（八份）工程發包合約書且開立之發票內容不齊全，經通知原告提示建築圖說及經建築師或技師認證之工程預算表或材料耗用明細表供核，惟原告僅提示建築圖說，致成本無法勾稽查核，乃依同業利潤標準行業代號六八一一－一二毛利率四十五核定營業淨利為一○、五五○、三○二元（營業收入25,826,669元×45% －營業費用1,071,699 元），因大於依同業利潤標準淨利率十五核定之營業淨利三、八七四、○○○元 (25,826,669元×15% ），而改依查核準則第六條第一項規定核定本期營業淨利三、八七四、○○○元，原告於復查、訴願、再訴願、行政訴訟時一再訴稱其本期外包工程計有二十七項，並已提示主體結構工程等十八項合約書，惟查卻仍有鋼筋工程等九項工程未提示合約書，其中金額尚有達百萬元以上者，並非如其主張係零星工程，又所提合約中主體結構工程列報二、六四二、八五七元，原告雖已取具福雄營造有限公司（以下簡稱福雄公司）開立之發票及提示工程合約書，惟查福雄公司為虛設從事牌照出借之廠商，本身並不經營營造業務，此有台灣高雄地方法院八十三年度訴字第一八三二號刑事判決書附可稽，故其所簽訂之合約書顯為不實，即無足採，而原告又未能提示實際交易對象之工程合約書供核，致其實際耗用之材料無從勾稽查核；次查，外包工程中原告既已申報泥水工程五、二○七、二四六元、鋼筋工程一、○八五、○二五元、混凝土澆置七五

一、三五一元、水電工程八○八、八五○元及塑鋼門工程四一、六○○元等，卻又列報砌二分之一Ｂ磚耗用水泥、磚等材料八二六、二九二元、鋼筋一、四六九、四九三元、預拌混凝土二、七九五、二一○元、水電工程材料五三八、四五一元、塑鋼門二

二、四○○元等，顯與復查所稱連工帶料之外包工程款性質不符。而其中鋼筋工程無合約書，故無從勾稽材料之耗用，另木門框工程四二、八四○元雖已提示外包合約書，卻未列入二十七項外包工程中，而材料耗用分析明細表卻又列報木門框材料五四、一○三元。況一般營建主體結構工程即包括鋼筋、混凝土澆置、泥水等工程，應無再外包之必要，足顯原告本期帳載資料零亂不全，無法勾稽查核。第查，原告復時雖已提示外包工程合約書二十份，惟查其多項工程之帳證資料及合約書內容不符，如⑴防水工程列報二三七、九一九元，分別取具嬴資企業有限公司一八、一四三元、粘發有限公司三六、七一九元、宸世企業有限公司一八三、○五七元等發票，惟合約書卻僅由宸世企業有限公司承作。⑵泥水工程列報五、二○七、二四六元，分別取具政進工程有限公司發票五、○○三、九七○元及吉立工程行發票一二、八○○元，惟合約書卻由政進工程有限公司承作。⑶混凝土澆置列報七五一、三五一元，取具盧山預拌混凝土有限公司發票七四○、三八○元，與合約書總價六五四、九三○元及承作人為蘇鏡川個人均不符。⑷水電工程列報八○八、八五○元，合約書之承作人係高偉水電工程有限公司總價二、一一八、○○○元，取具之憑證卻係高偉水電工程有限公司七○

八、八五○元及典政水電工程有限公司九五、二三八元。另合約書內容已包含廢土清理，惟工程費卻又列報運廢土運費一四三、二○○元，而材料耗用則又列報預拌混凝土澆置，所提示之合約顯與所取具憑證不符，無法查核勾稽。．．．（上述各工程及另有扶手工程、油漆工程、鋁門窗工程等請參閱復查報告第五、六頁與附工程合約書、憑證）。綜上，足證原告本期會計制度不健全，致其營業成本無法勾稽查核，被告依首揭規定核定其本期營業淨利三、八七四、○○○元，並無不當，請予維持。二、至原告主張其工程款包括結構體之工程款及其他連工帶料之工程款二部分，而支付之工程款中結構體部分－泥水工程、鋼筋工程、模板工程、混凝土澆置、水電工程等屬工資性質，所有材料均由原告提供．．．除上述工程外其他則由外包廠商連工帶料施工，復查決定斷章取義違背事實乙節，查原告既未提示模板工程及鋼筋組立工程合約書供核，所提之泥水工程、混凝土澆置、水電工程三項合約書，不惟有如前項所述與相關帳證不符，無足憑資勾稽情事，且依其合約書（三份內容均相同，僅工程類別不同）第三款關乎工程材料之約載為「乙方須依圖樣及估價單所列材料規格確實施工．．．」產品品牌依照建材說明表施用等等，亦難認係所主張包工不包料。又依原告主張上述工程為包工不包料，其他則為包工包料，惟其提示之材料耗用明細表中卻又列報衛浴設備、木門框、塑鋼門、其他工程等材料費用，亦見前項敍明，是本件復查決定自無其所指摘之違背事實情事。三、另原告主張完工之部分結構體係委託福雄營造公司承作，其範圍為安全措施、模板工程、混凝土澆置、鋼筋組立等，泥作工程並未包括在內乙節，查依其與福雄公司簽訂之合約書中之工程範圍僅簡略書明「依照核准圖施工」，尚難認定其工程範圍即為原告所主張，況福雄營造公司係經高雄地方法院刑事判決確定之出借牌照廠商一如前述，該合約書即無足採，而原告既未能提示其實際交易對象之工程合約書供核，則實際之契約內容，包括工程範圍、材料供給等交易案件即無資料以憑核認，並非原告所稱獨對其嚴厲查核。四、至復查決定其外包工程之帳證資料及合約書內容不符，原告主張可能分包給不同廠商，或金額微小無訂立合約或合約書金額是預計金額，決算時必須依實際承作為準，故合約書與實數決算數不符所致乙節，查關乎外包工程成本之核計合約書乃主要之證明文件，縱使工程分包不同廠商亦復如此，依其所述既無法完整提示，又未能進而提示其他相關資料以憑查核，則究竟各承包廠商應承作之範圍為何﹖應承作與實際承作之差異何在﹖有否原告應自行施作部分﹖既屬不明，則其列報之各項工料成本，是否合理、必要、符合實際，自無從認定，所述亦難採據。五、至原告主張其直接人工三二九、○○○元及工程費用四、五八○、○九七元，均已取具合法憑證及並依法設置帳簿登帳乙節，查製造費用包括有一般工程費用及外包工程費用，其中外包工程費用無法查核已如前述，縱工程費用四、五八○、○九七元均已取具合法憑證，亦無法查核認定全部工程應耗製造費用若干﹖是綜上原告本期營業成本無法查核，本局依同業利潤標準核定並無不合，而依同業利潤標準核定其成本者，已包括應耗之直接人工、工程費用及材料，無需再分別查核直接人工及工程費用。又原告援引大院五十七年判字第六○號判例主張其已提供有關資料，稽徵機關應就該資料調查核定，不得援所得稅法第八十三條規定核定其所得額乙節，惟查原告雖已提示相關成本資料供核，但既無法勾稽查核，自無法適用上開判例，併此辯明。六、基上論結，原告之訴並無理由，請予駁回等語。

理由

按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」為行為時所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條所明定。又帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理，但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限，為行為時查核準則第六條第一項所規定。所謂未提示兼指帳簿文據全部未提示或雖提示而有不完全、不健全或不相符者，均有其適用，本院著有六十一年判字第一九八號判例。本件原告八十三年度營利事業所得稅結算申報，經被告初查核定，以其僅提示部分工程發包合約書又開立發票內容不齊全，且經函請原告提示建築圖說及經建築師或技師認證之工程預算表或材料耗用明細表，惟原告僅提示建築圖說，致成本無法勾稽查核，乃依同業利潤標準毛利率四十五核定營業成本一四、二○四、六六八元、扣除申報核定營業費用一、○七一、六九九元後核定營業淨利為一○、五五○、三○二元，惟因大於依同業利潤標準淨利率十五核定之營業淨利

三、八七四、○○○元，乃改依查核準則第六條第一項但書規定核定本期營業淨利三、八七四、○○○元，原告不服，以其本（八十三）年度申報完工之林園生活家，共建二十一戶，於本年度出售二十戶，完工成本申報三○、○八二、九五八元，其中材料耗用九、○一八、三七七元，有材料耗用明細表、材料耗用分析表可稽，直接人工

三二九、七○○元、工程費用四、五八○、○九七元，均已取具合法憑證，應可查核，至外包工程款一六、一五四、七八四元，係支付結構體之工程款及其他連工帶料之工程款，其中百分之八十五已提供合約書供核，其餘未能提示合約書部分，係因零星工程金額較小，僅以口頭約定，完工請款時已取得該公司發票，若不予認定，應僅剔除該未簽訂工程合約書部分，不應全數按同業利潤標準核定云云，申經復查決定，以其本期外包工程二十七項，提示主體結構工程等十八項合約書，尚有鋼筋工程等九項工程未提示合約書，金額有達百萬元以上者，非如原告所稱為零星工程，又外包工程中主體結構工程列報二、六四二、八五七元，取具福雄公司開立發票及提示工程合約書，惟福雄公司為虛設行號從事牌照出借之廠商，有台灣高雄地方法院八十三年度訴字第一八三二號刑事判決書附可稽，其簽訂合約書即無足採；又外包工程已申報泥水工程、鋼筋工程、混凝土澆置、水電工程及塑鋼門工程等，而材料耗用分析明細表又列報砌二分之一Ｂ磚耗用水泥、磚、鋼筋、預拌混凝土、水電工程、塑鋼門等，顯與復查時主張為連工帶料之外包工程性質不符，而其中鋼筋工程無合約書，無從勾稽材料耗用，木門框工程已提示合約書，卻未列入二十七項外包工程，材料耗用分析明細表又列報門框材料五四、一○三元，足見原告帳載資料零亂不全，無法勾稽。復查時所提示外包工程合約書二十份，其多項工程帳證資料及合約書內容不符，如⑴防水工程列報二三七、九一九元，分別取具嬴資企業有限公司一八、一四三元、粘發有限公司三六、七一九元、宸世企業有限公司一八三、○五七元等發票，惟合約書卻僅由宸世企業有限公司承作；⑵泥水工程報列五、二○七、二四六元，取具政進工程有限公司發票五、○○三、九七○元及吉立工程行發票一二、八○○元，惟合約書卻由政進工程有限公司承作；⑶混凝土澆置列報七五一、三五一元，取具盧山預拌混凝土有限公司發票七四○、三八○元，與合約書總價六五四、九三○元及承作人為蘇鏡川個人均不符。另合約書已包含廢土清理，惟工程費卻又列報運廢土運費一四三、二○○元，材料耗用又列報預拌混凝土澆置，所提示之合約書顯與所取具憑證不符，無法查核勾稽。其材料耗用及外包工程無法查核，原核定按同業利潤標準核定其營業成本，已包括應耗直接人工及工程費用及原料耗用，無需再分別查核其直接人工及工程費用，乃未准變更。原告猶不服，循序提起行政訴訟，為如前揭事實欄所載之主張。惟查：一、原告雖主張其本期外包工程計有二十七項，並已提示主體結構工程等十八項合約書云云，然查卻仍有鋼筋工程等九項工程未提示合約書，其中金額尚有達百萬元以上者，並非如其主張係零星工程，又所提合約中主體結構工程列報二、六四二、八五七元，原告雖已取具福雄公司開立之發票及提示工程合約書，惟查福雄公司為虛設從事牌照出借之廠商，本身並不經營營造業務，此有台灣高雄地方法院八十三年度訴字第一八三二號刑事判決書附可稽，故其所簽訂之合約書及開立之統一發票，顯係為隱瞞借牌事實，虛偽訂立之不實合約書，即不足採。原告又未能提示實際交易對象之工程合約書供核，致其實際耗用之材料無從勾稽查核；次查，外包工程中原告既已申報泥水工程五、二○七、二四六元、鋼筋工程一、○八五、○二五元、混凝土澆置七

五一、三五一元、水電工程八○八、八五○元及塑鋼門工程四一、六○○元等，卻又列報砌二分之一Ｂ磚耗用水泥、磚等材料八二六、二九二元、鋼筋一、四六九、四九三元、預拌混凝土二、七九五、二一○元、水電工程材料五三八、四五一元、塑鋼門

二二、四○○元等，顯與復查所稱連工帶料之外包工程款性質不符。而其中鋼筋工程無合約書，故無從勾稽材料之耗用，另木門框工程四二、八四○元雖已提示外包合約書，卻未列入二十七項外包工程中，而材料耗用分析明細表卻又列報木門框材料五四、一○三元。況一般營建主體結構工程即包括鋼筋、混凝土澆置、泥水等工程，應無再外包之必要，足顯原告本期帳載資料零亂不全，無法勾稽查核。再查，原告復查時雖已提示外包工程合約書二十份，惟查其多項工程之帳證資料及合約書內容不符，如

㈠防水工程列報二三七、九一九元，分別取具嬴資企業有限公司一八、一四三元、粘發有限公司三六、七一九元、宸世企業有限公司一八三、○五七元等發票，惟合約書卻僅由宸世企業有限公司承作。㈡泥水工程列報五、二○七、二四六元，分別取具政進工程有限公司發票五、○○三、九七○元及吉立工程行發票一二、八○○元，惟合約書卻由政進工程有限公司承作。㈢混凝土澆置列報七五一、三五一元，取具盧山預拌混凝土有限公司發票七四○、三八○元，與合約書總價六五四、九三○元及承作人為蘇鏡川個人均不符。㈣水電工程列報八○八、八五○元，合約書之承作人係高偉水電工程有限公司總價二、一一八、○○○元，取具之憑證卻係高偉水電工程有限公司七○八、八五○元及典政水電工程有限公司九五、二三八元。另合約書內容已包含廢土清理，惟工程費卻又列報運廢土運費一四三、二○○元，而材料耗用則又列報預拌混凝土澆置，所提示之合約顯與所取具憑證不符，無法查核勾稽。二、原告既未提示模板工程及鋼筋組立工程合約書供核，所提之泥水工程、混凝土澆置、水電工程三項合約書，不惟有如前項所述與相關帳證不符，無足憑資勾稽情事，且依其合約書（三份內容均相同，僅工程類別不同）第三款關乎工程材料之約載為「乙方須依圖樣及估價單所列材料規格確實施工．．．」產品品牌依照建材說明表施用等等，亦難認係所主張包工不包料。又依原告主張上述工程為包工不包料，其他則為包工包料，惟其提示之材料耗用明細表中卻又列報衛浴設備、木門框、塑鋼門、其他工程等材料費用。

是原告主張其支付之工程款包括結構體部分之泥水工程、鋼筋工程、模板工程、混凝土澆置、水電工程等屬工資性質，所有材料均由原告提供，除上述工程外其他則由外包廠商連工帶料施工云云，亦不足採。三、原告與福雄公司所簽訂之合約書所載工程範圍僅載明依照核准圖施工，尚難認定其工程範圍即為原告所主張之僅為安全措施、模板工程、混凝土澆置、鋼筋組立部分，況福雄公司係經高雄地方法院刑事判決確定之出借牌照廠商已如前述，該合約書即無足採，而原告既未能提示其實際交易對象之工程合約書供核，則實際之契約內容，包括工程範圍、材料供給等交易案件即無資料以憑核認。四、關於外包工程成本之核計合約書乃主要之證明文件，縱使工程分包不同廠商亦復如此，依其所述既無法完整提示，又未能進而提示其他相關資料以憑查核，則究竟各承包廠商應承作之範圍為何﹖應承作與實際承作之差異何在﹖有否原告應自行施作部分﹖既屬不明，則其列報之各項工料成本，是否合理、必要、符合實際，自無從認定。原告主張可能分包給不同廠商，或金額微小無訂立合約或合約書金額是預計金額，決算時必須依實際承作為準，故合約書與實數決算數不符所致乙節，亦無可取。五、末查製造費用包括有一般工程費用及外包工程費用，其中外包工程費用無法查核已如前述，縱工程費用四、五八○、○九七元均已取具合法憑證，亦無法查核認定全部工程應耗製造費用若干﹖是原告主張其直接人工三二九、○○○元及工程費用四、五八○、○九七元，均已取具合法憑證及依法設置帳簿登帳云云，仍不足採。

六、至本院五十七判字第六○號判例，係指納稅義務人所提供之有關資料，稽徵機關能據以勾稽查核者而言。本件原告提出之有關資料，被告既無法據以勾稽查核，已如前述，自無該判例之適用，併予敍明。綜上所述，本件原處分（包括復查決定）依首揭規定核定其本期營業淨利為三、八七四、○○○元，尚無違誤，一再訴願決定遞予維持，俱無不合。原告起訴意旨，仍執前詞，資為指摘，經核為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。

行 政 法 院 第 五 庭審 判 長 評 事 廖 政 雄評 事 趙 永 康評 事 沈 水 元評 事 林 清 祥評 事 劉 鑫 楨右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官 陳 佩 玲