最高行政法院(含改制前行政法院)八十八年度判字第六○一號

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　　八十八年度判字第六○一號

原告

丁○○

原告

丙○○

原告

甲○○

原告

戊○○

原告

乙○○

原告

己○○

原告

兼右

被告

財政部臺灣省南區國稅局

右當事人間因遺產稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年四月二十七日台八七訴

字第一九一六二號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

緣本件原告等之被繼承人范芳輝於民國八十二年十一月十八日死亡，其配偶即原告己○○代表全體繼承人於八十三年六月十五日申報遺產稅，嗣依被告通知於同年十一月十九日補報銀行存款新台幣（下同）三、○二六、五四九元及死亡前三年贈與財產五、七一○、六一一元。被告以渠等未將被繼承人生前所有嘉義市第一信用合作社、臺灣省合作金庫嘉義支庫、彰化商業銀行嘉義分行、台南區中小企業銀行南嘉義分行、嘉義市第二信用合作社、世華聯合商業銀行嘉義分行、台灣銀行嘉義分行、慶豐商業銀行股份有限公司嘉義分公司銀行存款合計五、九九○、二二三元及嘉義市第二信用合作社股權一○○、○○○元等遺產合併申報，除併計遺產總額發單課徵原告等應納遺產稅七、二四一、四三二元外，並依行為時遺產稅及贈與稅法第四十五條規定，處以罰鍰計二、二四二、九○○元。原告等不服，申經復查結果，未准變更。循序提起訴願、再訴願，遞遭駁回，遂提起本件行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨及補充理由略謂：原告等之被繼承人范芳輝，生前為建築師，其建築師事務所、甚至私人財務狀況，咸非繼承人即原告等所能知情，范芳輝又因突發性腦溢血死亡，生前未曾交代，因之，原告等曾於八十三年二月二十一日請經被告以八十三年二月二十三日南區國稅嘉市資字第八三○○○六六一號函覆附下財產清冊乙份，始憑以申報遺產。該遺產清冊，既未列載范芳輝生前存款及金融往來款項，有該函及遺產清冊可考。顯見原告等始終毫無逃漏稅金之故意，係因上開「財產清冊」之誤導而未將上述范芳輝生前存款及金融往來款項列入遺產。參之，嘉義第一信用合作社活期存款三六八元、台灣銀行嘉義分行存款餘額一、七○七元，為數甚微，且因多年未交易帳戶而遺忘，應無故意脫漏稅之可能，更不致故意漏報脫稅。又范芳輝在嘉義市第二信用合作社之股金十萬元，亦因被告函送「財產清冊」未列載，原告等又不知情而未申報，既非故意漏報脫稅，應無罰鍰之理。另范芳輝生前曾與其配偶即原告己○○投資購買嘉義市○○街基地及投資股市，有范芳輝手記之筆記小簿及范芳輝於八十二年間出席體育會時之簽名單，可資送鑑定比對確認。遑論夫妻間有通財之誼，夫將金錢交與妻，焉有要求書立收據之理﹖基於上述夫妻合資購置不動產及投資股市，范芳輝生前，於八十二年十一月十一日向嘉義市第二信用合作社帳號0000000號活期存款戶提領三、五五○、○○○元，同年十一月十五日、同月十六日、同月十七日，向台南區中小企業銀行南嘉義分行帳號四四二五－六號活期存款戶提領現金九八○、○○○元、九五○、○○○元、七四一、○○○元，交與其妻，應屬正常，原告己○○亦承認收受該款，則該款已合法移交己○○占有，非無正當出路，不能再以遺產之，無漏報遺產稅可言。況時值范芳輝病重，應付鉅額醫藥費；仙逝後又付龐大殯葬費，乃常理可判斷之週知事實。設使上開款項非交付原告己○○，既有其合理、合法之支出途徑，被告竟以全額核定補稅及科罰，猶嫌不公不允，不切實際。二、司法院大法官會議釋字第二七五號解釋意旨：應受行政罰之行為，須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰。易言之，如行為人能證明自無過失，即不應處罰，法理甚明。原告等因不知范芳輝遺產若干，而請經被告以「范芳輝財產清冊」函覆，該「財產清冊」又未列載上述應課稅項目，則原告等據以申報范芳輝遺產，顯無故意漏報脫稅行為，亦無過失可言，應不予處罰。況依民法第一千零三十條之一規定，配偶即原告己○○可分聯合財產關係消滅時之剩餘財產二分之一，爰請判決一再訴願決定及原處分均撤銷等語。

被告答辯意旨略謂︰一、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民死亡時遺有遺產者，應就其在中華民國境內境外全部遺產，依本法規定，課徵遺產稅。」及「被繼承人死亡前因重病無法處理事務期間舉債、出售財產或提領存款，而其繼承人對該項借款、價金或存款不能證明其用途者，該項借款、價金或存款，仍應列入遺產課稅。

」分別為產稅及贈與稅法第一條第一項及同法施行細則第十三條所明定。本件被繼承人於八十二年十一月十八日死亡，原告等申請延期至八十三年六月十五日辦理遺產稅申報，申報被繼承人遺有土地十三筆金額一五、二六九、二七四元，房屋二棟金額一

一四、○○○元，金融機構之存款二二、四七三元及投資之股份價值五四九、九五五元。經被告查得尚有死亡前一週內，自金融機構提領之現金六、二二一、○○○元及死亡前三年內贈與之財產五、七一○、六一一元，應併入遺產總額課稅。另有嘉義市第二信用合作社投資股權壹仟股金額一○○、○○○元，及彰化銀行嘉義分行等九家金融機構存款五、九九○、二二三元合計六、○九○、二二三元未據實合併申報，案經被告機關查獲，乃合併核定遺產總額三三、九七七、五三六元，遺產淨額二八、三○八、○○二元，應納遺產稅額七、二四一、四三二元。查系爭嘉義市○○街基地及房屋之所有權係登記為被繼承人所有，而不動產物權依法律行為而取得者，非經登記不生效力。原告己○○稱其於八十二年十一月十一日、十五日、十六日及十七日分別自被繼承人之金融機構提領現金共計六、二二一、○○○元係被繼承人與其共同購置上述不動產，惟並未提示投資購買系爭房地之資金證明；又原告己○○稱其與被繼承人共同投資購買股票，僅以被繼承人手記之筆記小簿及於八十二年間出席體育會時之簽名單，亦未提出其投資購買系爭股票之資金證明。另原告己○○稱上開提領款項亦有支付被繼承人重病期間醫療費用及仙逝後支付之殯葬費等合理、合法之支出途徑，然亦無法對其被繼承人重病期間所提領之款項之用途提出資金流向證明。是依首揭法條規定，該款項自應併入遺產課稅。二、又按「納稅義務人對依本法規定，應申報之遺產或贈與財產，已依本法規定申報而有漏報或短報情事者，應按所漏稅額處以一倍至二倍之罰鍰。」為產稅及贈與稅法第四十五條所明定。又「．．．納稅義務人於申報遺產稅或其他稅捐時，仍應依法誠實申報，不得以稅捐機關未提供資料作為漏、短報免責之理由。」為財政部七十三年十一月二十一日台財稅第六三三五二號函釋在案。而系爭漏報之遺產於被繼承人死亡時均為被繼承人所有，此為原告等所不否認，系爭遺產既為被繼承人所有，原告等自應依法申報，難以不知有系爭遺產存在而為卸責之辭，且遺產稅之申報不以稅捐稽徵機關之通知或提供資料為要件。又被繼承人與其配偶即原告己○○八十一、八十二年度綜合所得稅結算申報均有列報該二人取自嘉義市第二信用合作社之營利所得八十一年度各一、五八三元，八十二年度各二、○○○元，又八十二年度之結算申報書係原告己○○之筆跡，並於八十二年三月三十一日申報在案；要難謂八十三年六月十五日辦理遺產稅申報時，不知被繼承人於嘉義市二信有入股之事實，其自當向二信查詢。另原告等陳稱被繼承人死亡前，自金融機構提領現金六、二二一、○○○元，未併入遺產總額申報而遭科處罰鍰乙節，經查原處分書漏稅額計算僅包括被繼承人生前所有之嘉義市第二信用合作社股金一○○、○○○元及彰化銀行嘉義分行等九家金融五、九九○、二二三元，是原告等之被繼承人生前自嘉義市第二信用合作社及台南區中小企銀南嘉義分行提領現金共計六、二二一、○○○元僅併課遺產稅，並未計入科處罰鍰之漏稅額，併予陳明。三、綜上所述，本件訴訟顯無理由，請駁回原告之訴，以維稅政等語。

理由

按「聯合財產關係消滅時，夫或妻於婚姻關係存續中所取得而現存之原有財產，扣除婚姻關係存續中所負債務後，如有剩餘，其雙方剩餘財產之差額應平均分配。但因繼承或其他無償取得之財產不在此限。」民法第一千零三十條之一第一項定有明文。又「被繼承人死亡，生存之配偶依民法第一千零三十條之一規定行使剩餘財產差額分配請求權應分得之財產，該項請求權價值，於核課遺產時，准自遺產總額中扣除，且生存之配偶之分配請求權不以法院裁判為必要，經全體繼承人同意時，稽徵機關亦應受理。」財政部八十六年二月十五日台財稅第八五一九二四五二三號函釋可參考。另「財政部依本法或稅法所發布之解釋函令，對於據以申請之案件發生效力，但有利於納稅義務人者，對於尚未核課確定之案件適用之。」八十五年七月三十日修定公布之稅捐稽徵法第一條之一亦定有明文。本件原告等主張渠等之被繼承人范芳輝死亡前一週內，自金融機構提領現金六、二二一、○○○元，交與其配偶即原告己○○，係共同投資購買嘉義市○○街基地及投資股市，有范芳輝手記之筆記小簿及其於八十二年間出席體育會時之簽名單，可資送鑑定比對確認。則該款已合法由己○○占有，自非范芳輝之遺產。再則，上述款項交付己○○時值范芳輝病重，應付鉅額醫療費；仙逝後又須付龐大殯葬費，此乃合理之支出用途。又按遺產及贈與稅法第四十五條規定其處罰對象應以「故意」「漏報或短報」者，如因過失或錯誤所致應不再此限。原告等已能證明自身無過失，故既非故意又無過失可言，應不予處罰云云。茲被告以查得范芳輝所有嘉義市第二信用合作社帳號0000000號活期存款帳戶於八十二年十一月十一日提領現金三、五五○、○○○元，另台南區中小企業銀行南嘉義分行帳號四四二五－六號活期儲蓄存款帳戶於八十二年十一月十五日、十一月十六日及十一月十七日提領現金九八○、○○○元、九五○、○○○元、七四一、○○○元，前開取款憑條筆跡與遺產稅申報書之筆跡相似，而遺產稅申報書係由范芳輝之配偶即原告己○○填寫，原告己○○於八十四年一月十九日及八十五年四月二十五日在被告所作談話紀錄及復查談話紀錄自稱該四筆存款由其提領，復據財團法人長庚紀念醫院高雄分院八十五年八月五日長庚院高字第一三四四號函附診療結果摘錄報告記載范芳輝八十二年十一月九日因顱內動脈瘤破裂意識不清，八十二年十一月十三日病危出院等語，則原告己○○提領前開銀行存款時，范芳輝已處於意識不清之重病期間，顯無法自行提領，原告己○○復無法說明前開銀行存款之用途，是被告將前開銀行存款計六、二二

一、○○○元併入遺產總額課稅，並無不合。又嘉義市第一信用合作社存款三六八元、台灣銀行嘉義分行存款一、七○七元及嘉義市第二信用合作社股權一○○、○○○元等遺產於范芳輝死亡時均為其所有，既為原告等所不否認，原告等縱不知情，當向金融機構查詢，又明知慶豐商業銀行股份有限公司嘉義分公司定期信託資金五○○、○○○元於八十二年十二月十八日到期並已提清卻未據實申報，顯有過失，依司法院釋字第二七五號解釋意旨，仍應處罰，固非無見。惟查原告等於起訴補充意旨主張：原告己○○依民法第一千零三十條之一規定行使配偶剩餘財產分配請求權，並提出經全體繼承人同意之協議書為憑，即主張被繼承人范芳輝遺有之財產扣除債務後，其中半數應自遺產總額中扣除，再課徵遺產稅。則依情事變更原則，本件遺產稅既尚未核課確定，而因配偶行使剩餘財產分配請求權之結果，原課稅情事已有變更，自應依變更後之情事，適用前開財政部函釋，核計該剩餘財產差額分配請求權之價值，自遺產總額中扣除。又系爭遺產須重行審理核算，則原告等短漏報金額與相關罰鍰亦將隨之變動，被告均未及斟酌，尚有可議，一再訴願決定，遞予維持，均有未洽，應將再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷，由被告另為適法處分。

據上論結，本件原告之訴為有理由，爰依行政訴訟法第二十六條前段，判決如主文。

行 政 法 院 第 二 庭審 判 長 評 事 陳 石 獅評 事 徐 樹 海評 事 彭 鳳 至評 事 黃 合 文評 事 林 茂 權右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官 蘇 金 全