最高行政法院(含改制前行政法院)八十八年度判字第六四二號

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　　八十八年度判字第六四二號

原告

宇震建設股份有限公司

代表人

甲○○

被告

彰化縣稅捐稽徵處

右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十七年五月二十九日台財訴字

第八七二一六五二三一號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

緣原告於八十四、八十五年間與地主陳禎和、林春盛合建分屋，未於房屋建造完竣核發使用執照後，依法開立統一發票，逃漏銷售額計新台幣（以下同）三一、六四三、二○○元，營業稅一、五八二、一六○元，案經被告所屬北斗分處於八十五年八月間據報舉發函轉被告機關員林分處查證取具違章相關資料，移送被告審理核定，除補徵所漏稅額外，另按所漏營業稅科處三倍罰鍰計四、七四六、四○○元（計至百元止）。原告不服，申經復查結果，未准變更，循序提起訴願、再訴願，均遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨略以︰一、查檢舉無異逼迫原告速交屋，而地主陳禎和談話紀錄係八十五年八月間，而雙方協議交屋乃在地主談話紀錄後，顯見地主陳禎和談話紀錄不可採。因原告與地主協議，交屋係最事實性，而被告若認定協議無公信力，則地主與原告合建契約書亦屬私約，亦無公信力，則被告如何認定補稅罰鍰，被告認事用法顯有違誤。二、依營利事業所得稅查核準則第二十四條第三項「實際完工日期認定，應以承造工程實際完成交由委建人受領之日為準，如上揭日期無法查考時，其屬承造建築物工程，應以主管機關核發使用執照日期為準。」，原告於八十五年十月十五日正式交屋於地主受領，而原告早於八十五年九月二十日開立統一發票，依上法並無不當。被告逕行以財政部八十四年五月二十四日台財稅字第八四一六二四二八九號函：「．．．使用執照日核發三日內開立統一發票」之釋示，顯有違誤！上函係解釋函，其法律位階顯低於營利事業所得稅查核準則。依中央法規標準法，準則屬第三條命令名稱，而解釋函係機關內部對條文釋示，當解釋函與準則有所衝突，應以位階較高準則為準，以利原告解釋。被告顯用不利原告解釋，原告不服。三、建商地主合建契約其精神係建商將房屋竣工後，將該房屋交由地主受領，其符合雙方合建契約，如強行以使用執照核發三日內開立統一發票，則與社會一般通常情形有所落差，因使用執照核發後與交屋尚有一段期間，被告以不符合社會期待解釋函，強行認定原告違章，其認事用法有所違誤！一再訴願決定遞以維持，亦有違失，請均予撤銷等語。

被告答辯意旨略以︰㈠按「營業人銷售貨物或勞務，應依營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」及「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．短報、漏報銷售額者。」分別為營業稅法第三十二條第一項及第四十三條第一項第四款所明定。

次按「納稅義務人有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：．．．短報或漏報銷售額者。」為營業稅法第五十一條第三款所明定。又按，財政部八十四年五月二十四日台財稅第八四一六二四二八九號函示，關於建方與地主合建分屋開立憑證（統一發票）之規定：「．．．地主與建方合建分屋，除地主自始至終均未曾列名為起造人，且建方於房屋興建完成辦理總登記後，始將地主應分得房屋之所有權移轉與地主者，應以房屋所有權移轉與地主之登記日為房屋換出日外，其餘均應以房屋使用執照，核發日為房屋換出日。建方並應於上述換出日起三日內開立統一發票。」即合建分屋開立憑證（統一發票）時點之認定，應以建方於產權釋出時，即應依法開立統一發票。㈡經查本案合建分屋、建方（即原告）與地主於八十四年二月十七日雙方簽立之合建契約書第五條：「．．．徵求甲方（即地主）同意，並按前條雙方分配之位置、標明於圖說上，各自具名或指定第三人為起造人，由乙方（即建方）負責提出申請建造執照。」暨第四條：「本約甲乙雙方．．．擬建房屋，經雙方同意其分屋方式，協議由甲方取得五十％，乙方取得五十％。

」之規定，地主及地主所指定之第三人，自始即已列名為起造人，且於八十五年五月二十九日及八十五年七月十日分別經主管建築機關核發房屋使用執照有案，由此證諸地主一方於八十五年七月十日前，業已分配取得房屋產權，原告（即建方），自應依照上述稅法函示規定開立統一發票報繳營業稅，而查原告並未依照前開稅法暨財政部函釋規定開立統一發票，而在八十五年八月七日被舉發後，遲延至八十五年九月二十日始補開發票，違章足堪認定，本處依法裁處罰鍰並無不合。㈢至原告所引述之營利事業所得稅查核準則及函釋規定，並未述及營業稅統一發票開立之時限，應僅限於規範營利事業所得稅查核作業之適用。況查現階段報繳營業稅、統一發票開立之時限與營利事業所得稅申報報繳之時點，亦不全然一致，自未便援引適用。又本案合建房屋竣工日期之認定，依照建管機關核發使用執照所載完工日期分別為八十五年五月二十九日及同年七月十日。另據本處（北斗分處）於八十五年八月七日受理檢舉時，訪查本案合建分屋之地主，經取具地主陳禎和談話紀錄表稱：「屢向建方（即原告）催討發票，始終不開立發票給予」等情。則原告係案發後始於八十五年九月二十日補開統一發票，違章行為至屬明確。原告事後所稱因工程變更及瑕疵再與地主另訂協議書，驗收證明書等等無公信力之文件，並無解免其違章責任之成立。被告予以裁處，揆諸首揭規定，並無違誤，原告之訴並無理由，請予駁回等語。

理由

按「營業人銷售貨物或勞務，應依營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：．．．短報、漏報銷售額者。」、「納稅義務人有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：．．．短報或漏報銷售額者。」營業稅法第三十二條第一項、第四十三條第一項第四款、第五十一條第三款分別定有明文。又財政部八十四年五月二十四日台財稅第八四一六二四二八九號函釋：「．．．地主與建方合建分屋，除地主自始至終均未曾列名為起造人，且建方於房屋興建完成辦理總登記後，始將地主應分得房屋之所有權移轉與地主者，應以房屋所有權移轉與地主之登記日為房屋換出日外，其餘均應以房屋使用執照，核發日為房屋換出日。建方並應於上述換出日起三日內開立統一發票。」本件原告於八十四、八十五年間與地主陳禎和、林春盛合建分屋，該合建房屋分別於八十五年五月二十九日及同年七月十日核發使用執照，有合建契約書及彰化縣北斗鎮公所使用執照附原處分可稽，而原告未於使用執照核發日起三日內開立統一發票，逃漏銷售額計新台幣（以下同）三一、六四三、二○○元，營業稅一、

五八二、一六○元，被告除補徵所漏稅額外，另按所漏營業稅科處三倍罰鍰計四、七

四六、四○○元（計至百元止）。原告訴稱依營利事業所得稅查核準則第二十四條第三項「．．．實際完工日期認定，應以承造工程實際完成交由委建人受領日為準，．．．」，渠於八十五年十月十五日正式交屋於地主受領，而早於八十五年九月二十日開立統一發票，依上開規定並無不當，財政部八十四年五月二十四日台財稅字第八四一六二四二八九號函釋，其法律位階低於營利事業所得稅查核準則，自應適用該查核準則，如強行以使用執照核發三日內開立統一發票，則與社會一般通常情形有所落差，原處分顯有違誤云云。查依財政部八十四年五月二十四日台財稅字第八四一六二四二八九號函釋，合建分屋開立憑證（統一發票）時點之認定，應以建方於產權釋出時，即應依法開立統一發票。經查本案合建分屋，依建方（即原告）與地主於八十四年二月十七日雙方簽立之合建契約書第五條：「．．．徵求甲方（即地主）同意，並按前條雙方分配之位置、標明於圖說上，各自具名或指定第三人為起造人，由乙方（即建方）負責提出申請建造執照。」及第四條：「本約甲方雙方．．．擬建房屋，經雙方同意其分屋方式，協議由甲方取得百分之五十，乙方取得百分之五十。」之約定，本件地主及地主所指定之第三人，自始即已列名為起造人，且於八十五年五月二十九日及八十五年七月十日分別經主管建築機關核發房屋使用執照，由此足證地主於八十五年七月十日前，業已分配取得房屋產權，原告（即建方）自應依照上述函示規定開立統一發票報繳營業稅，而原告並未依照規定開立統一發票，遲延至八十五年九月二十日始補開發票，違章行為堪足認定。至原告所引述之營利事業所得稅查核準則，並未述及營業稅統一發票開立之時限，應僅限於規範營利事業所得稅作業之適用。況查現階段報繳營業稅、統一發票開立之時限與營利事業所得稅申報報繳之時點，亦不全然一致，自未便援引適用。又本案合建房屋竣工日期之認定，依照建管機關核發使用執照所載完工日期分別為八十五年五月二十九日及同年七月十日。另據被告所屬北斗分處於八十五年八月七日受理檢舉時，訪查本案合建分屋之地主，經取具地主陳禎和談話紀錄表稱：「屢向建方（即原告）催討發票，始終不開立發票給予」等情，亦有談話筆錄附原處分可證，則原告係案發後始於八十五年九月二十日補開統一發票，違章行為至屬明確。查合建分屋開立憑證（統一發票）時點之認定，前揭財政部函已明確規定，本案原告合建分屋，其中地主及其所指定之第三人自始即已列名為起造人，且系爭房屋早於八十五年五月二十九日及八十五年七月十日分別經主管建築機關核發使用執照有案，而原告遲至八十五年八月七日被舉發後，於八十五年九月二十日始補開發票，其違章事實足堪認定，原告與地主縱有私法上之糾紛，仍不能解免其未依規定時限開立統一發票之責任。被告據以補徵原告營業稅一、五八二、一六○元，及按所漏營業稅科處三倍罰鍰四、七四六、四○○元，揆諸首揭規定，並無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴論旨，難認有理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。

行 政 法 院 第 三 庭審 判 長 評 事 曾 隆 興評 事 黃 合 文評 事 高 啟 燦評 事 蔡 進 田評 事 鄭 淑 貞右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官 阮 桂 芬