最高行政法院(含改制前行政法院)八十九年度判字第一一八○號

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　八十九年度判字第一一八○號

原告

連藤實業有限公司

代表人

甲○○

被告

臺南市稅捐稽徵處

右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十八年三月八日台財訴第00

0000000號再訴願決定書所為之決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰

主文

事實

緣原告將其領用之民國八十六年五月份二聯式發票字軌號碼ＨＳ00000000號至ＨＳ00000000號轉供弘新汽車商行保養廠使用，三聯式發票ＨＰ00000000號至ＨＰ00000000號轉供永佳塑膠實業社使用，另將八十六年六月份二聯式發票字軌號碼ＪＣ00000000號至ＪＣ00000000號轉供大友行使用，三聯式發票ＨＺ00000000號至ＨＺ00000000號轉供信舟行使用，案經被告查獲，乃依營業稅法第四十七條第二款規定裁處罰鍰新台幣九千元，原告不服，申請復查未獲變更，循序提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：

甲、原告起訴意旨略謂︰

一、原告每月所購之統一發票均委託乙○○事務所代購，並經被告核准在案。原告平時委託代購，先由代購人核對並加註記後，始交原告使用，並無交付購買明細表供核，本案共有六十八家營業公司委託該事務所代購發票使用，致彼此發生錯用他人發票情形，此與營業稅法第四十七條第二款規定將統一發票轉供他人使用，係指親自將自己持有之統一發票提供他人使用，或開設公司而無正常之營業，而將申領之統一發票轉供他人使用之有故意之情形有間。原告營業多年，為一誠實納稅及開立統一發票公司，以往並無不良紀錄，實無將自己統一發票提供他人使用而影響公司商譽及發展之必要。

二、本案復查、訴願、再訴願三級行政機關均以司法院釋字第二七五號解釋：人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰，做為駁回之依據，且主張原告已填具違章承諾書，即視為違章。然本案原告所填具之承諾書內容為所購統一發票遭他人誤用及誤用他人之統一發票，與營業稅法第四十七條第二款之原意應有差異，故本案引用司法院釋字第二七五號解釋，實有不當。

三、營業稅法第四十七條第二款已明文規定：將統一發票轉供他人使用者，應為原告親自提供自己統一發票予他人使用者。而被告僅依「原告使用非屬所購用統一發票清單」即認定原告將統一發票轉供他人使用，並加以核定處罰。然該清單僅證明原告使用非屬所申購之發票而非將發票轉供他人使用，且被告並未向原告及委託代購人乙○○事務所查證，其對於事實認定顯為臆測，且以推測做為事實加以裁罰，實有違鈞院七十五年判字第三○九號判例。

四、有關各縣市銷售統一發票作業，是以購票證方式購買發票，即購買統一發票程序為代售單位將發票交由購買者自行將所購發票字軌填入購買證即可，俟後若發生錯用時僅須主張係填寫錯誤，並得以免罰。而今被告係為試辦單位即以電腦所列印之清單做為處分之依據，實有違反法律執行之一致性。

五、本案自始至終均為代購分發之疏失並造成原告誤用他人發票及他人誤用原告發票，此乃不爭之事實。原告絲毫無任何轉供之意，實未達營業稅法第四十七條第二款轉供行為，而原處分顯有逾越法規。退萬步言，縱鈞院認原告仍涉有營業稅法第四十七條之情事，亦請斟酌財政部八十七年二月十八日台財稅第八七一九三○二一一號函說明二所示：「．．．惟如經主管稽徵機關查明其違章情節確較輕微，自可依上開參考表使用須知第四點規定，按稅法規定之最低限罰鍰處罰」，其原意應為財政部本於善意欲減少對人民之處罰。且本案發生日早於該函釋，依稅捐稽徵法第一之一條、第四十八之三條規定，本案應適用之。

六、綜上所述，原處分及一再訴願決定均有違誤，請併予撤銷等語。

乙、被告答辯意旨略謂︰

一、按「納稅義務人，有左列情形之一者，除通知限期改正或補辦外，處一千元以上一萬元以下罰鍰；逾期仍未改正或補辦者，得連續處罰，並得停止其營業．．．將統一發票轉供他人使用者。」為營業稅法第四十七條第二款所明定。次按「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任要件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰」亦經司法院釋字第二七五號解釋有案。

二、查營業人每次請購統一發票時，均應填寫請購單，並蓋妥統一發票專用章及負責人印鑑章，連同統一發票購票證交代辦所經辦發售統一發票人員，以憑請購發票，營業人請購之各類發票經審核無訛，發售人員即將統一發票連同統一發票購買明細表交營業人點收。本案原告之受任人係以原告名義向台南市合作社聯合社購買系爭發票，即原告有授與受任人代理權，其購得統一發票後，自應將統一發票購買明細表連同發票交付原告，原告亦應於統一發票使用前，將領用之統一發票與上述購買明細表加以核對無誤再行使用。原告雖主張該發票係委託乙○○事務所購買，發票之誤用係該所人員作業疏忽未交付購買明細表供核對所致，惟查受任人乃原告所委任，依民法第五百四十四條之規定，受任人因處理委任事務有過失時，應對委任人負過失責任，惟此僅係委任人與受任人內部之間私權關係，況本件受任人係以原告名義向合作社購買系爭統一發票，即原告對外已授與該受任人以代理權，如同原告親自購買，效力相同。從而本件乙○○事務所人員因過失將系爭統一發票轉供他人使用，即與原告過失之效果相同，自應依營業稅法第四十七條第二款規定科處罰鍰，不能以其與乙○○事務所間之私權關係，脫免其行政違章責任。況原告於收到系爭發票時，如向受任人索討統一發票購買明細表加以核對，將發票轉供他人使用問題原亦不致發生，是原告將發票轉供他人使用縱非故意，過失之責亦屬難卸，自仍應受處罰。

三、原告主張營業稅法第四十七條第二款稱將統一發票轉供他人使用之定義，其原義應為原告親自將自己持有之統一發票供予他人使用，或原告開設公司而無正常之營業，而將其所申購之統一發票親自提供予他人使用者稱之。其行為應為故意，且原告所為乃是否親自將自己發票提供給他人使用之爭議，查原告既已有對外授予乙○○事務所人員代理權之事實，即與原告本身之作業無異，且原告亦另有可歸責之過失責任，已如前述。公司無正常之營業，而將其所申購之統一發票親自提供予他人使用者，僅屬應依本法條規定處罰態樣之一種，而非謂得依本法規定處罰者，僅限此態樣。第查我國國語文法「將統一發票轉供他人使用者。」之場合，該「將」字係介詞（前置詞），係置於名詞或代名詞之間，而介紹名詞或代名詞與另一詞發生關係的詞，其類別為方法介詞，係用以說明動作方法時所用的介詞，與「把」字同義。就該法條文字通常意義解釋，亦與「故意」無關，原告本項主張，顯屬個人見解，並無足採。該法文既無載明以故意為處罰之要件，原告又不能依首揭司法院釋字第二七五號解釋規定舉證證明自己無過失，亦應推定其有過失自不得邀免受罰。至原告主張在其他縣市主張填寫錯誤即可免罰，指責被告違反法律執行之一致性乙節，經查亦非實情。

四、本案係被告查獲之案件，被告依營業稅法第四十七條第二款規定裁處新台幣九千元之罰鍰，係屬行政裁量權之行使。查財政部訂定稅務違章案件減免標準及稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表，作為稽徵機關裁罰依據，原經斟酌違章情節及危害性，對比例原則及平等原則業已顧及，本案原告將所購發票轉供他人使用，既足以影響稅務機關營業稅及營利事業所得稅稽徵及電腦管制作業之正確性，造成被告為釐正、通報而投入人力、物力之浪費，尚非情節輕微可言，本件違章情節既無情輕法重得予減輕其罰之特殊理由，被告依據是項稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表訂定之裁罰金額裁處罰鍰，與該表使用須知第三條及第四條規定相符，並無逾越權限濫用權力之違誤情事。

五、綜上所述，原告之訴為無理由，請駁回原告之訴。

理由

一、按「納稅義務人，有左列情形之一者，除通知限期改正或補辦外，處一千元以上一萬元以下罰鍰；逾期仍未改正或補辦者，得連續處罰，並得停止其營業．．．將統一發票轉供他人使用者。」為營業稅法第四十七條第二款所明定。另「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任要件。但應受行政罰之行為，僅須違反禁止規定或作為義務，而不以發生損害或危險為其要件者，推定為有過失，於行為人不能舉證證明自己無過失時，即應受處罰」亦為司法院釋字第二七五號解釋有案。

二、卷查原告於八十六年五、六月間向台南市合作社聯合社購買統一發票，申購之五月份二聯式ＨＳ00000000號至ＨＳ00000000號轉供弘新汽車商行保養廠使用，三聯式發票ＨＰ00000000號至ＨＰ00000000號轉供永佳塑膠實業社使用，另將八十六年六月份二聯式發票ＪＣ00000000號至ＪＣ00000000號轉供大友行使用，三聯式發票ＨＺ00000000號至ＨＺ00000000號轉供信舟行使用，有營利事業開立發票非屬其申購發票清單、承諾書、統一發票購買明細表附於原處分卷可稽，違章事實洵堪認定。

三、本件原告主張發票委託乙○○事務所統一申購，曾向被告核備有案，由於該所人員作業疏失，錯將原告申購之發票轉供他商號使用，並非原告將發票轉供他商號使用，應無營業稅法第四十七條第二款規定之適用云云。惟按營業人每次請購統一發票時，均應填寫請購單，並蓋妥統一發票專用章及負責人印鑑章，連同統一發票購票證交代辦所經辦發售統一發票人員，以憑請購發票，營業人請購之各類發票經審核無訛，發售人員即將統一發票連同統一發票購買明細表交營業人點收。另依財政部發布之統一發票使用辦法第二十一條規定：「非當月之統一發票，不得開立使用。但經主管稽徵機關核准者，不在此限。」第二十條第一項規定：「營業人對當月分購買之統一發票賸餘空白未使用部分，應予截角作廢保存，並於填報之統一發票明細表載明其字軌及起訖號碼。」第二十三條第一項規定：「營業人遺失空白未使用之統一發票者，應即敍明原因及遺失之統一發票種類、字軌號碼，向主管機關申報核銷。」第二十四條規定：「營業人開立統一發票書寫錯誤者，應另行開立，並將誤寫之統一發票收執聯及扣抵聯註明「作廢」字樣，黏貼於存根聯上，於當月分之統一發票明細表註明。」由上以統一發票之發售及使用管理規定，至為詳密，均足彰顯營業人請購統一發票後，應即與購買明細表核明無訛後方可點收，並於日後就空白未使用、遺失空白未使用及書寫錯誤而予作廢之統一發票，按其種類、字軌號碼，按期向主管機關申報核銷，考其用意，厥在督促使用人將所購入之統一發票確實並正確使用，防止流弊，俾利國家營業稅之稽核課徵，以健全國家財政。原告自承為營業多年之公司，自應明瞭並注意及此。本案原告之受任人係以原告名義向台南市合作社聯合社購買系爭發票，即原告有授與受任人代理權，其購得統一發票後，自應將統一發票購買明細表連同發票交付原告，原告亦應於統一發票使用前，將領用之統一發票與上述購買明細表加以核對無誤再行使用。另原告所主張該發票係委託乙○○事務所購買，發票之誤用係該所人員作業疏忽未交付購買明細表供核對所致等情縱屬實在，惟查原告之受任人乃原告所委任，依民法第五百四十四條之規定，受任人因處理委任事務有過失時，應對委任人負過失責任，惟此僅係委任人與受任人內部之間私權關係，況本件受任人係以原告名義向合作社購買系爭統一發票，即原告對外已授與該受任人以代理權，如同原告親自購買，效力相同。從而本件乙○○事務所人員因過失將系爭統一發票轉供他人使用，即與原告過失之效果相同，自應依營業稅法第四十七條第二款規定科處罰鍰，不能以其與乙○○事務所間之私權關係，脫免其行政違章責任。再者，原告於收到系爭發票時，如向受任人索討統一發票購買明細表加以核對，將發票轉供他人使用問題原亦不致發生，是原告將發票轉供他人使用縱非故意，過失之責亦屬難卸，自仍應受處罰。

四、原告另主張營業稅法第四十七條第二款稱將統一發票轉供他人使用之定義，其原義應為原告親自將自己持有之統一發票供予他人使用，或原告開設公司而無正常之營業，而將其所申購之統一發票親自提供予他人使用者稱之，其行為應為故意，且原告本身均為親自將自己發票提供給他人使用者云云。查原告既已有對外授予乙○○事務所人員代理權之事實，即與原告本身之作業無異，且原告亦另有可歸責之過失責任，已如前述，公司無正常之營業，而將其所申購之統一發票親自提供予他人使用者，僅屬應依本法條規定處罰態樣之一種，而非謂得依本法規定處罰者，僅限此態樣。至營業稅法第四十七條第二款所謂「將統一發票轉供他人使用者」並不以「故意」為要件，原告又未能依首揭司法院解釋舉證證明自己並無過失，自應推定其有過失。其另以其他縣市如有填寫錯誤即得免罰乙節，姑不論其情節是否與本案相同，惟原告主張，為被告所否認，依舉證責任之分配，原告自應就此利己之主張負舉證責任，乃迄未能舉證以實其說，尚難採信。原告又以被告依臆測事實作為裁罰，有違本院七十五年判字第三○九號判例云云。按本院七十五年判字第三○九號判例意旨係以「認定事實須憑證據，倘無證據足資認定有堪以構成行政罰或刑罰要件之事實存在，即不得以推測之詞予人處罰。」查原告違章事實，經被告查獲，並有營利事業開立發票非屬其申購發票清單、承諾書、統一發票購買明細表附卷足稽，顯無所謂被告未憑證據，遽憑推測裁罰原告情形。

五、原告另以財政部八十七年二月十八日台財稅第八七一九三○二一一號函示，營業人因受託之會計事務所明顯將代購之發票交付錯誤，而非營業人故意將發票轉供他人使用，於經主管稽徵機關查明違章情節確實較輕微，自可依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表使用須知第四點規定，按稅法規定之最低限罰鍰處罰。又營業稅法第五十三條之一規定「營業人違反本法後，法律有變更者適用裁處時之罰則規定。但裁處前之法律有利於營業人者，適用有利於營業人之規定。」本案被告如堅持原告為轉供行為，其處罰應按上開函示以最低限額新台幣三千元處罰云云。惟查前開函示可依稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表使用須知第四點規定減輕裁罰之先決條件為「違章情節確較輕微」者，本件原告發票轉供他人使用，據被告答辯說明，已影響有關商號之營業稅及營利事業所得稅稽徵，造成被告電腦管制作業之紊亂及投入釐正、通報之人力、物力浪費甚鉅，尚非「情節輕微」可言。被告經衡酌違章情節及危害性，乃裁處新台幣九千元罰鍰之處分，經核並無不妥。又營業稅法第五十三條之一係指營業人違反營業稅法之違章行為，於裁罰法律有變更時，適用從新從輕原則之規定，經查營業稅法第四十七條裁罰金額迄未修正，自無上開從新從輕原則之適用，附此敍明。

六、綜上所敍，本件被告依營業稅法第四十七條第二款裁處原告新台幣九千元，依法並無不合。一再訴願決定均持與原處分相同之法律見解，遞予維持，亦無違誤。原告起訴猶執陳詞，請求將復查決定、訴願及再訴願決定均撤銷，並無理由，應予駁回。

七、據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。

行 政 法 院 第 四 庭審 判 長 評 事 葉 振 權評 事 吳 錦 龍評 事 吳 明 鴻評 事 尤 三 謀評 事 陳 光 秀右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官 阮 桂 芬