八十九年度判字第一五七號｜行政：綜合所得稅｜裁判日期：89 年 01 月 20 日

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　　八十九年度判字第一五七號原　　　告　甲○○ 被　　　告　財政部臺灣省南區國稅局右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年十一月二十三日台八七訴字第五七四七七號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰主文原告之訴駁回。事實緣原告係百樂幼稚園之負責人，其八十一年度綜合所得稅結算申報，列報取自該幼稚園之所得新台幣（下同）二九八、七八九元。被告核定其所得額為二、一二二、二四一元。原告不服，就該幼稚園當年度費用項下之租金支出、交通費、修繕費、交際費、伙食費、其他費用內之什項購置、業務費用及什費部分，申經復查結果，准予追認修繕費八、○九○元，交際費一二、六二二元、伙食費三七、七九七元、什項購置費二六、七八○元、業務費用三五、七九二元、什費一五二、八一八元，其餘未准變更。原告就租金支出部分，向財政部提起訴願，經遭駁回，訴經行政院台八十六訴字第一七二二一號再訴願決定，將原決定及原處分均撤銷，由被告另為適法之處分。被告重為復查決定，准予追減原告其所得一五一、○五四元。原告仍未甘服，提起訴願、再訴願，亦遭駁回。原告不服，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨略謂︰一、租賃之事實：原告經營「百樂幼稚園」之場所係向「東旺建設公司」租用，八十一年度租金支出共計一、二○○、○○○元，均取有該公司開立之統一發票，有關租用場地之使用配置圖及租賃合約書均已提交被告查核。而被告亦不否認「百樂幼稚園」經營使用該土地之事實，僅誤解「東旺建設公司」出租場地之合法性而不全額認定租金支出一、二○○、○○○元（僅按使用面積比例認定一五一、○五四元），顯不合情理法。綜觀該系爭「百樂幼稚園」所使用之土地係為高雄縣農會所有；關於「百樂幼稚園」所使用該農會所有座落「鳳山市道○○段下菜園小段一八之二」地號土地，經行政院交由被告查明租賃實情，依被告八十六年三月二十一日南區國稅法第八六○二二九七○號函復行政院略以「本件依高雄縣農會八十六年三月十日高縣農會字第一六六號函查復，鳳山市○○○○段一八之二號土地由甲○○股東代表東旺建設公司承租，八十二年度係由東旺建設公司開立支票付租金．．．」是故東旺公司自有權利轉租該土地予百樂幼稚園使用以增加其收益；且東旺建設公司亦已就該租金收入一、二○○、○○○元依法開立發票繳納營業稅並列帳營業外收入申報繳納營利事業所得稅（即表示百樂幼稚園租用該土地之合法性）。是故「百樂幼稚園」因業務需要以一、二○○、○○○元向東旺公司承租該用地，且依法取有合法憑證，僅懇請鈞院明察決定再追認租金支出一、○四八、九四六元，以確保原告之合法權益，實感德便。二、課稅主體之不同：查企業以營利為目的，為一獨立個體，本諸營利各自決定收入與費用，以求企業本身利潤最大化，本件「東旺建設公司」以較低價格承租高雄縣農會土地，並以較高價格轉租予「百樂幼稚園」猶如買入較低價商品，以較高價格出售一樣，目的只在於獲利。被告重核復查決定，謂：「系爭土地，既由百樂幼稚園及東旺公司共同使用．．．乃按該幼稚園實際使用系爭土地之面積比例核認該幼稚園租金支出．．．」。財政部訴願決定書及行政院再訴願決定書亦採相同看法。撥諸復查、訴願及再訴願決定，竟將「東旺建設公司」、「百樂幼稚園」混合一體，共同承租土地，主觀逕按使用面積比例分攤租金，被告已查明租金係由東旺建設公司支付高雄縣農會，東旺建設公司再轉租百樂幼稚園，並收取租金（有憑證可查），「東旺建設公司」與「百樂幼稚園」係兩個不同獨立個體亦分屬兩個納稅主體，復查決定怎能將之混為一體，實為不妥。另租金是否合理，係屬租賃雙方，基於本身立場自由決定，既無利益輸送，亦無規避租稅，被告尚未查明即主觀認定不合理，實有未妥，請撤銷原處分等語。被告答辯意旨略謂︰㈠按「私人辦理之補習班、幼稚園、托兒所，不符合免稅規定者，其所得之查核準用本辦法。」「租金支出，應查核其約定支出方法及數額，其支付數額超出部分應不予認定。」為行為時執行業務所得查核辦法（以下簡稱查核辦法）第二條第二項及第十九條第一款所規定。㈡本件被告重為復查決定，以百樂幼稚園坐落之高雄縣鳳山市道○○段下菜園小段一八－二地號土地為高雄縣農會所有，依該農會八十六年三月十日高縣農會字第一六六號函復，略以系爭土地由原告代表東旺建設股份有限公司（以下簡稱東旺公司）承租，八十一年度係由東旺公司開立支票支付租金，租金每月十萬元，合計全年一百二十萬元等語。系爭土地既由百樂幼稚園及東旺公司共同使用，依土地租賃契約書，租賃物面積約八、六八三坪，原告稱該園使用面積約一、○九三坪，年租金一百二十萬元，應按該園實際使用系爭土地之面積比例核認其租金支出一五一、○五四元，原告之其他所得亦應追減一五一、○五四元。㈢原告訴稱略以東旺公司有權利轉租系爭土地予百樂幼稚園使用以增加其收益；且東旺公司亦已就該轉租之租金收入一、二○○、○○○元依法開立發票繳納營業稅並列帳營業外收入申報繳納營利事業所得稅，即表示百樂幼稚園租用系爭土地之合法性。又查企業以營利為目的，為一獨立個體，本諸營利各自決定收入與費用，以求企業本身利潤最大化，本件「東旺公司」以較低價格承租高雄縣農會土地，並以較高價格轉租予「百樂幼稚園」猶如買入較低價商品，以較高價格出售一樣，目的只在於獲利。被告重核復查決定，謂：「系爭土地，既由百樂幼稚園及東旺公司共同使用．．．乃按該幼稚園實際使用系爭土地之面積比例核認該幼稚園租金支出．．．。」。財政部訴願決定書及行政院再訴願決定書亦採相同看法。撥諸復查，訴願及再訴願決定，竟將「東旺公司」、「百樂幼稚園」混合一體，共同承租土地，主觀逕按使用面積比例分攤租金，依首揭知，被告已查明租金係由東旺公司支付高雄縣農會，東旺公司再轉租百樂幼稚園，並收取租金（有憑證可查）「東旺公司」與「百樂幼稚園」係兩個不同獨立個體亦分屬兩個納稅主體，復查決定怎能將之混為一體，實為不妥。另租金是否合理，係屬租賃雙方，基於本身立場自由決定，既無利益輸送，亦無規避租稅，被告尚未查明即主觀認定不合理，實有未妥，盼能查明還被告一個公道云云。㈣查原告為東旺公司之股東，代表東旺公司向高雄縣農會承租系爭土地，明知全年租金為一、二○ ○、○○○元，其僅轉租系爭土地之八分之一，原告卻仍同意以全年一、二○○、○ ○○元承租，其支付租金之數額，顯已超出比例範圍，依首揭行為時查核辦法被告重核復查決定准予按百樂幼稚園實際使用系爭土地之面積比例核認該幼稚園該年度租金支出一五一、○五四元，並無不合。本件行政訴訟顯無理由，請駁回其訴，以維稅政等語。理由按「私人辦理之補習班、幼稚園、托兒所，不符合免稅規定者，其所得之查核準用本辦法。」「租金支出，應查核其約定支出方法及數額，其支付數額超出部分應不予認定。」為行為時執行業務所得查核辦法（以下稱查核辦法）第二條第二項及第十九條第一款所規定。本件原告係百樂幼稚園之負責人，其八十一年度綜合所得稅結算申報，列報取自該幼稚園之所得二九八、七八九元，被告核定其所得額為二、一二二、二四一元。原告不服，就該幼稚園當年度費用項下之租金支出、交通費、修繕費、交際費、伙食費、其他費用內之什項購置、業務費用及什費部分，申經復查結果，准予追認修繕費八、○九○元、交際費一二、六二二元、伙食費三七、七九七元、什項購置費二六、七八○元、業務費用三五、七九二元、什費一五二、八一八元，其餘未准變更。原告就租金支出部分，向財政部提起訴願，經遭駁回，訴經行政院台八十六訴字第一七二二一號再訴願決定，將原決定及原處分均撤銷，由原處分機關另為適法之處分。原處分機關重為復查決定，以百樂幼稚園坐落之高雄縣鳳山市道○○段下菜園小段一八－二地號土地為高雄縣農會所有，依該農會八十六年三月十日高縣農會字第一六六號函復，略以系爭土地由原告代表東旺公司承租，八十一年度係由東旺公司開立支票支付租金，租金每月十萬元，合計全年一百二十萬元等語。系爭土地既由百樂幼稚園及東旺公司共同使用，依土地租賃契約書，租賃物面積約八、六八三坪，原告稱該園使用面積約一、○九三坪，年租金一百二十萬元，應按該園實際使用系爭土地之面積比例核認其租金支出一五一、○五四元，原告之其他所得亦應追減一五一、○五四元。原告訴稱，東旺公司應有權利轉租予百樂幼稚園，該園使用場所係向東旺公司承租，全年租金一百二十萬元，取有合法憑證，即使原告為該公司之股東，但仍為不同之課稅主體，轉租租金之高低合理性與否，應由租賃雙方所決定。其中既無利益輸送、規避租稅，被告之主觀認定，無證據證明，實有未妥，系爭租金應全數認列云云。查原告為東旺公司之股東，代表東旺公司向高雄縣農會承租系爭土地，明知全年租金為一百二十萬元，其轉租系爭土地之八分之一，卻仍同意以全年一百二十萬元承租，其支付租金之數額，與交易習慣顯有未符。且房屋及基地租用租金之數額，涉及公益，應有客觀合理之標準，此觀土地法第一百零五條準用同法第九十七條規定自明。原告主張，系爭基地租金之高低合理與否，應完全由租賃雙方所決定云云，尚無足採。本件被告以原告支付租金之數額，顯已超出比例範圍，依首開行為時查核辦法規定，就支付數額超出合理範圍部分，不予認定，於法並無不合，一再訴願決定遞予維持，亦無違誤，均應予維持，原告起訴意旨，難謂有理由應予駁回。據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。中華民國八十九年一月二十日行政法院第二庭審判長評事陳石獅評事彭鳳至評事黃合文評事林茂權評事王立杰右正本證明與原本無異法院書記官王福瀛中華民國八十九年一月二十一日

最高行政法院(含改制前行政法院)八十九年度判字第一五七號

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