最高行政法院(含改制前行政法院)八十九年度判字第二○七五號

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　八十九年度判字第二○七五號

原告

喬詮金屬設計有限公司

代表人

甲○○

被告

臺中市稅捐稽徵處

右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十八年一月四日台財訴字第八

七二三三三二六六號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

緣原告嫌於八十一年九月、十月無進貨事實，卻取得連泉有限公司（簡稱連泉公司）開立之發票四紙，銷售額新台幣（下同）三百萬元，營業稅額十五萬元，充作進貨憑證，申報扣抵銷項稅額。案經法務部調查局北部地區機動工作組查獲，移送被告機關審理違章成立，乃據以補徵營業稅十五萬元，並按所漏稅額科處八倍之罰鍰一百二十萬元（計至百元止）。原告不服，申經復查結果，被告機關維持原核定應補徵營業稅十五萬元（復查決定前已繳納），惟准予改依有進貨事實按所漏稅額科處五倍之罰鍰七十五萬元（計至百元止）。原告仍有未服，訴經台灣省政府訴願決定將原處分關於罰鍰部分撤銷，著由原處分機關另為處分，其餘訴願駁回。原告就補徵營業稅部分，提起再訴願，遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨略謂：一、按「營業稅法第五十一條第五款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業。依此規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅者，始得據以追繳稅款及處罰」，司法院大法官會議釋字第三三七號解釋著有明文。本件原告喬詮公司確有進貨之事實，業經被告機關即被告認定屬實，有復查決定書理由二之記載足憑，又原告確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並經被告查明該項稅額已依法報繳，此復有被告訴願答辯書理由二之三內容可稽，是原告並無虛報進項稅額，亦無逃漏稅款，揆諸首揭大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，自不得向原告追繳稅款及處罰。二、查本件原告確有進貨之事實，而該進項稅額連泉公司並已報繳，此復為兩造所不爭執；而原告確實是向連泉公司進貨，且所訂購之五金零件亦確由該公司所供應，此除有連泉公司簽發以原告為買受人之統一發票足證外，復有連泉公司簽發之估價單並送貨單可稽，此外亦有代表連泉公司之蔡安盛於八十八年一月五日簽署之證明書足憑；至於原告實際交易之對象（即連泉有限公司）是否為虛設行號，原告並無從知悉，亦無從查悉，而原告支付貨款予連泉公司，已連同應負擔之貨價百分之五營業稅一併計算付款，此亦有銷貨統一發票及相關付款證明之支票簽回單可稽。退步而言，縱使認定連泉公司為虛設行號，然「廠商持有虛設行號開立之發票是否即屬無實際交易行為，稅捐機關不得率斷」，「廠商是否未依規定取得實際交易對象所開立之統一發票，稅捐機關以不完整的筆錄為處分論據，自嫌率斷。」本院八十七年度判字第七○三號、第七九八號判決分別著有是例。上開付款支票雖未指名受款人，惟現行法律並未規定為交易而支付之支票須指名受款人，且支票背書人及兌領人為何人，復非原告所能明悉或禁止，故「以付款支票未流入開付交易憑證之廠商帳戶，而認定無實際交易，尚嫌率斷。」「付款支票有無註明禁止背書轉讓，與有無實際交易無關，不宜作為是否虛開發票之依據。」行政院台八十七年訴字第三○六三五號、第○七四七一號再訴願決定分別同此判斷。從而本件原告交易之對象確為蔡安盛代表之連泉公司；至於連泉公司是否為虛設行號，並非原告所得明悉，且縱開立發票者之連泉有限公司為虛設行號，惟既確有進貨之事實，原告復不知其取得之統一發票係出於虛設行號，而連泉有限公司既經被告查明已報繳發票稅款，則依前開本院判決及大法官會議解釋意旨，自應認原告確無虛報進項稅額之情事，亦即無逃漏稅款之行為，自不得對原告補徵營業稅。三、再訴願決定以台灣台北地方法院檢察署檢察官八十三年度偵字第一二九四二號及第一二九四○號起訴書認定連泉公司為虛設行號，並據以為認定原告取得不實之進項憑證；然若僅以調查筆錄及檢察官起訴書，做為補稅之證據，其證據基礎顯然相當薄弱；蓋依刑事訴訟法第一百五十六條規定：「被告自白不得做為有罪判決唯一證據。」且同法第二百五十一條復規定：「檢察官依偵查所得之證據，足認被告有犯罪嫌疑者，應提起公訴。」是理論上檢察官僅須提出足使法院有合理懷疑的證據，不須達於確能證明的程度，即已盡檢察官之舉證責任；故稅捐機關對於調查筆錄及檢察官之起訴書內容，自應再做實體調查，並詳為查明相關事證，始得據以論處；倘僅以依起訴書或承諾書為證據，對納稅人補稅並加以處罰，自屬不適當，故本院八十七年判字第二三九號判決，亦認定「起訴書僅可供參考，不得作為認定．．．非原告實際交易對象之證據。」四、依營業稅法第五十一條第五款規定，納稅義務人虛報進項稅額者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業。依此規定意旨，自應以納稅義務人有虛報進項稅額，並因而逃漏稅者，始得據以追繳稅款及處罰，業經前開大法官會議釋字第三三七號解釋在案。是以營業人有進貨之事實，縱使取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額者，縱開立統一發票者為虛設之公司行號，而實際上無營業之事實，苟其已依法申報繳納所開立統一發票應納之營業稅，亦無因而逃漏營業稅之情形，自無對之補徵營業稅款之餘地。遑論本件原告交易之對象確實為連泉公司，自無取得非實際交易對象所開立統一發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額之情形，本即無營業稅法第十九條第一項第一款之適用。況且，被告既認定有進貨之事實，而原告並確已支付進貨款及支付進項稅額，則被告復予以補稅處分，顯係對被告課以雙重租稅負擔，實有失公允。何況，被告亦查明原告取得憑證之開立發票人（即連泉公司）已依法報繳營業稅，並未發生逃漏情形，則就國庫而言，應無損失可言，既然國庫無所損失，則就營業稅法第十九條第一項第一款或第五十一條所欲規範之法律意旨而言，司法院釋字第三三七號解釋，既已肯認應以有逃漏稅款之結果為處罰與否之論據依據，被告仍據營業稅法第十九條第一項第一款作為本件補徵營業稅之依據，自有未洽。五、綜上論結，本件原告確有進貨之事實，且確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，並取得實際銷貨營業人開立之統一發票作為進項憑證，並申報扣抵銷項稅額，並無違反營業稅法等相關規定，被告未經詳實調查，遽以起訴書及承諾書為補徵稅款之處分，即屬不當，並明顯違反大法官會議解釋，請求判決撤銷原處分及一再訴願決定等語。

被告答辯意旨略謂：原告有進貨之事實，為徵納雙方所不爭執，惟連泉公司並非原告實際交易之對象，除有台灣台北地方法院檢察署檢察官八十三年度偵字第一二九四二號及第一二九四○號起訴書認定連泉公司為虛設行號，並有原告取出具之承諾書（八十四年十月四日）坦承其係取得不實統一發票，字軌號碼：OA00000000、QA

00000000、QG00000000、QG00000000，金額三百萬元，稅額十五萬元等語，可資證明。原告事後執詞主張其支付價款予連泉公司時，已連同貨價百分之五之營業稅，亦一併計算付款，雖該支票未指名受款人，但現行法律並未明定交易時之支付支票必須指名受款人云云。查原告所稱付款之支票，並未書名受款人，且該支票之背書人、兌領人，均非連泉公司，是原告以此主張連泉公司確為其實際交易對象，尚非可採。是被告以原告取得非實際交易對象開立之發票申報扣抵銷項稅額，核有營業稅法第十九條第一項第一款之違章情事，乃據以補徵營業稅，並無不妥，請求判決駁回原告之訴等語。

理由

按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」及「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」分別為營業稅法第十九條第一項第一款及第三十三條第一款所明定。次按「一、．．．二、為符合司法院大法官會議釋字第三三七號解釋意旨，對於營業人取得非實際交易對象所開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵銷項稅額之案件，應情節，分別依左列原則處理：㈠．．．㈡取得虛設行號以外其他非實際交易對象對開立之憑證申報扣抵案件⒈．．．⒉有進貨事實者⑴進貨部分，因未取得實際銷貨人出具之憑證，應依稅捐稽徵法第四十四條規定處以行為罰⑵至進貨人取得銷貨人以外之營業人所開立之營業人所開立之發票申報扣抵，如查明開立發票之營業人已依法申報繳納該應納之營業稅者，則尚無逃漏，除依前項規定處以行為罰外，依營業稅法第十九條第一項第一款規定，應就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款。」亦為財政部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三七一號函所釋示。該函釋與上開規定無違，自得援用。本件原告取得連泉公司成開立之不實發票，充作進貨憑證，申報扣抵銷項稅額，被告乃核定補徵營業稅。原告訴稱：其於八十一年一月六日承攬全懋建設股份有限公司所興建之「現代經典」新建大樓外牆工程，有工程估價單、承攬合約書及該公司開立買受人為原告之發票可稽，至原告因該項工程與需要使用之五金鐵件，則由連泉公司負責供應，此亦有連泉公司估價單及統一發票可稽，是原告確有進貨事實，且確有支付進項稅額予實際銷貨之營業人，原處分認定顯有未當云云。經查原告有進貨之事實，雖為兩造所不爭執，惟黃書富等人虛設連泉公司，嫌違反稅捐稽徵法，業經檢察官提起公訴，有台灣台北地方法院檢察署八十三年度偵字第一二九四二號、第一二九四○號起訴書可稽，原告亦於八十四年十月四日出具承諾書，坦承其係取得不實統一發票，字軌號碼：ＯＡ00000000、ＱＡ000

00000、ＱＧ00000000、ＱＧ00000000，金額三百萬元，稅額十五萬元等語，足證連泉公司並非原告實際交易對象。原告事後雖稱，其簽發支票支付價款予連泉公司時，已連同貨價百分之五之營業稅，亦一併計算付款云云，惟查原告所稱用以付款之支票，並未記載受款人，且該支票之背書人、兌領人，均非連泉公司，自不足以認連泉公司係原告實際交易之對象。原告縱有進貨，亦是購自他處。茲原告既未指出實際銷貨之人，亦未能提出支付進項稅額予實際營業人之證明，該項已申報扣抵之銷項營業稅額未依法繳納，仍應依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補不得扣抵之銷項稅款。被告據以補徵營業稅十五萬元，並無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合。原告起訴論旨，核無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。

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