最高行政法院(含改制前行政法院)八十九年度判字第二一二六號

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　八十九年度判字第二一二六號

原告

甲○○

被告

財政部臺灣省北區國稅局

右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年三月二十四日台八

十八訴字第一一八八六號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰

主文

事實

緣原告八十二年度綜合所得稅結算申報，漏報取自國防部中山科學研究院（以下簡稱中科院）之薪資所得計新台幣（下同）二六六、六八八元，被告乃核定補徵稅額八、一二○元。原告不服，申經復查，未准變更，循序提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨於次：原告起訴意旨略謂：一、原告服務於國家政府機關國防部中山科學研究院，每年依法繳納稅金，從無欠稅記錄，忽然間（八十四年突然被被告機關告之有逃漏稅，並追繳四年稅金（七十九年到八十二年），原告不服，所得稅法第六十八年起並無修訂，被告自六十八年知曉原告薪資結構，所得稅法律無變更，為何歷經十六年後稱原告所領之技術津貼為薪資呢﹖原告所領之技術津貼自六十八年就領取，每年依政府機關核發的扣繳憑單報稅，除非政府機關偽造文書，否則何來漏報。二、原告申報稅金主要依據即為服務機關所核發之薪資扣繳憑單，原告依鈞院八十六年度判字第二四六八號判決，原告為依法令從事公務及依法令任用之公務人員，依此判決可知原告雇主為政府機關，政府機關所發交之任何文書都有其公信力，人民若對其文書不認可（信賴法則），實足以影響政府政令之推行。三、薪資之定義為何﹖所得稅法稱：薪金、俸給、工資、津貼、歲費、奬金、紅利、各種補助費及按月或按年領取之退休金或養老金。

參見工廠法薪資之定義為工資、薪金、津貼、奬金或其他任何名義計時、計日、計月、計件均屬之。參見勞基法薪資之定義為工資、薪金、計時、計日、計月、計件、奬金、津貼及其他任何名義之經常性給予均屬之。以上是對薪資有明確定義之法令，原告於退休時民事法院對原告所領取之研究補助費認非屬薪資所得，不得列入退休金請領範圍。五、被告依據前六條函釋行政命令，做成處分書，該六條是法令。行政處分﹖還是被告立場﹖依行政院台八十五訴字第二九六九號再訴願決定。行政法院八十六年度裁字第一一○七號裁定、行政法院八十六年度裁字第一七六一號裁定，行政機關之函釋不得為對人民處分之依據，既是如此，所得稅法有何條規定按月領取之研究費屬薪資所得，原告所領之技術津貼只要符合所得稅法之規定，即應免稅，豈能因屬按月領取就要應稅，應稅之依據法令只是一只行政函釋。為此請判決將一再訴願決定及原處分均撤銷等語。

被告答辯意旨略謂︰查中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應其員工之各項給與，但實際上領受「科技品位加給」或「技術津貼」之非軍職人員，無論配屬之單位參與不同計畫，悉依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按職級定額領取「科技品位加給」或「技術津貼」，該院與其聘僱人員之約定事項亦載明所指薪給，除實物代金及眷補費外，包括全部給與，是以該院非軍職人員所領受之「科技品位加給」或「技術津貼」，核屬其在職務上或工作上因提供勞務所取得之報酬，另被告於八十二年間曾派員前往該院現場瞭解結果，該院支付非軍職人員之「科技品位加給」及「技術津貼」係採按月給付方式，是依前揭法條及函釋規定，原核定以系爭薪資所得（研究補助費或品位加給）二六六、六八八元，併課當年度綜合所得額，核定應補稅額八、一二○元，要無不合。至原告主張於申報所得稅時，即依當年度扣繳憑單誠實申報，而今中科院復掣發扣繳憑單，被告怠於事實之認定，而以扣繳憑單之掣發與否為課稅之認定標準，且在認定標準未明確前追溯補徵系爭所得之綜合所得稅，實有悖依法課稅原則乙節；按財政部六十八年十一月三十日台財稅第三八五○一號函釋，中科院發給研究人員之研究加給依職級按月定額發給者，應屬各該研究人員之薪資所得，應於給付時應依法辦理扣繳，所得人並應於年度結算申報時合併申報課稅，並自十六九年一月起適用。是「品位加給」屬薪資所得應合併申報課稅已臻明確，原告主張顯係對法令之誤解。另主張稅捐稽徵人員逐年審閱中科院相關之會計資料，對系爭金額未予扣繳，均未予置喙，顯證同意中科院對該所得性質認定為研究補助費，屬免稅範圍乙節，查就中科院系爭「品位加給」或「技術津貼」是否依法扣繳、申報情事，於被告成立前即八十年元月間經桃園縣稅捐稽徵處大溪分處去函中科院請依法辦理，被告成立後亦先後多次函請中科院提示資料供核，此有被告所屬大溪稽徵所八十三年一月二十二日北區國稅大溪審第八三○○一二七二號函件可稽，是原告主張委無足採。又主張八十一年十一月三日中科院以（八十一）訓誠字第一六八七三號函說明系爭研究補助費（品位加給）應屬免徵所得稅範圍，被告並無疑義乙節，查依該函內容僅係說明中科院薪資給付方式，而被告亦未據此函覆系爭品位加給屬免稅所得；又依上揭行政院秘書長來函已明確指示中科院給付非軍職人員之科技品位加給與技術津貼免扣繳所得乙案，與現行法令規定不合，應依法課徵所得稅。且按現行所得稅法對此相關之規定條文，係於五十二年制訂迄今，對系爭「品位加給」及「技術津貼」應依法課徵所得稅之規定並未修正，被告依所得稅法規定補徵八十二年度綜合所得稅，並無不合。原處分及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤等語。

理由

按中華民國政府或外國政府，國際機構、教育、文化、科學研究機構、團體，或其他公私組織，為獎勵進修、研究或參加科學或職業訓練而給與之獎學金及研究、考察補助費等所得，免納所得稅。但受領之獎學金或補助費，如係為授與人提供勞務所取得之報酬，不適用之，為行為時所得稅法第四條第八款所規定。又凡公、教、軍、警、公私事業職工薪資及提供勞務者之所得，為薪資所得，該項所得之計算，以在職務上或工作上取得之各種薪資收入為所得額；前項薪資包括薪金、俸給、工資、津貼、歲費、獎金、紅利、各種補助費及按月或按年分期給付之退休金或養老金。但為雇主之目的，執行職務而支領之差旅費、日支費及加班費不超過規定標準者，及依同法第四條規定免稅之項目，不在此限，復為同法第十四條第一項第三類所明定。本件原告八十二年度綜合所得稅結算申報，被告以其漏報取自中科院之薪資所得二六六、六八八元，乃核定補徵稅額八、一二○元。原告不服，就該薪資部分申請復查，被告以原告為中科院非軍職員工，八十二年度領取自中科院薪資中之二六六、六八八元屬品位加給，為其所不爭，而中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應員工之各項給與，然領受科技品位加給或技術津貼之非軍職人員，無論配屬之單位或參與不同計畫，悉依該院所訂「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按級定額領取科技品位加給或技術津貼。中科院聘僱人員之約定事項亦載明薪給除實物代金及眷補費外，包括全部給與，業經被告所屬大溪稽徵所赴中科院查閱資料瞭解無誤，並為中科院八十一年十一月三日八十一訓誠字第一六八七三號函所明示，系爭品位加給自始即屬薪資所得，自應依法合併申報繳稅，原核定並無不合，乃未准變更。

揆諸首開規定及說明，洵無不合。原告訴稱：系爭所得係研究補助費，依行為時所得稅法第四條第八款規定，應屬免稅所得，且系爭所得係依研究計畫專案申請及依各員工參與程度分別計算發放，並非定額給付，於會計上採按月給付僅屬權衡變通辦法，其性質符合財政部六十八年十一月三十日台財稅字第三八五○一號函釋，稽徵機關逐年至中科院查閱相關會計資料，亦對系爭所得未予扣繳一節不予置理，中科院據以認定系爭研究補助費係屬免稅所得，應屬合法、適當，稽徵機關於經過數年後始為應稅主張，有違信賴保護原則等語。惟查科學研究機關為研究而給予之研究補助費所得，非屬為授與人提供勞務所取得之報酬者，始免徵所得稅，行為時所得稅法第四條第八款已明予規定。中科院系爭「品位加給」或「技術津貼」研究補助費應否繳納所得稅，財政部亦曾本於法定職權，以六十八年十一月三十日台財稅第三八五○一號函釋「凡依職級按月定額發給者，應屬各該研究人員之薪資所得，應於給付時依法辦理扣繳，所得人並應於年度結算申報時合併申報課稅。如係按研究計劃個案給付、並非通案按職級按月給付者，則為研究補助費，依法可免納所得稅。如屬第一種情形，中科院以往未依法扣繳，所得人以往年度亦未申報納稅者，應即請中科院轉知各所得人自行向稽徵機關補報並補繳應納稅款，可免予處罰，自六十九年一月起，中科院應於給付時依法扣繳，所得人應於每年終後合併申報綜合所得稅。本案經報奉行政院六十八年十一月八日台六十八財第一一二○四號函准予備查在案。」經查中科院之預算雖分別依計畫編列人事費支應其員工之各項給與，實際上領受品位加給或技術津貼之非軍職人員，無論配屬之單位或參與不同計畫，依該院所定「科技人員品位加給支給標準表」、「技術員薪給標準表」之等級，每月按職級定額領取品位加給或技術津貼。且該院與其聘僱人員之約定事項亦載明所指薪給，除實物代金及眷補費外，包括全部給與，其非軍職人員所領受之品位加給或技術津貼，核屬因提供勞務所取得之報酬，應無行為時所得稅法第四條第八款前段免納所得稅規定之適用。再被告於八十二年間派員前往該院瞭解結果，其支付非軍職人員之品位加給及技術津貼確係按月給付方式，復經中科院八十一年十一月三日訓誠字第一六八七三號函致被告，說明該院各類薪資扣繳所得稅狀況，已如前述，足見中科院給付非軍職員工之品位加給及技術津貼之所得，屬經常性研究補助費，且依職級按月定額支給，為提供勞務所取得之報酬，依首揭行為時所得稅法第四條第八款但書及第十四條第一項第三類之規定，核非免稅之薪資所得，中科院並對之依規定扣繳，既無原告所謂之違反「租稅法定主義」

、「依法課稅原則」，亦無所稱「信賴保護」原則之適用。又系爭研究補助費，自六十九年一月起，中科院應依法扣繳，所得人應合併申報綜合所得稅，已經財政部上開函釋示明，該函釋並非就法規未規定之事項所為補充規定，核與行政院台七十八規字第一○九○四號函釋意旨不同，且原告亦有誤解本院八十七年度判字第二○一九號判決所載之理由，是以被告追課原告八十二年度系爭研究補助費綜合所得稅，原告謂違反「法律不溯既往」原則，亦有誤會。次查，憲法第十九條規定，人民有依法納稅之義務。同法第一百六十五條、第六十六條、第一百六十七條固規定國家應奬勵科學之發明及創造，保障科學工作者之生活，隨時提高其待遇，並予補助，惟並未明定該待遇與補助免稅，則是否免稅，自應依法律之規定，財政部六十八年十一月三十日台財稅第三八五○一號函對研究補助費應否納稅有原則性之釋示。而系爭「品位加給」或「技術津貼」研究補助費依上開函釋，應受行為時所得稅法第四條第八款但書規定之限制，有如前述。至原告所援引其他有利於其見解，既非法規，又非解釋或判例，難予採納，所請行言詞辯論、命中科院參加訴訟，核無必要，至中小學教師課後輔導所得是否免稅，核與本件無關。綜上，原告所訴，皆無可採。從而，被告對原告八十二年度綜合所得稅結算申報，漏報系爭研究補助費，予以補徵，揆諸首揭法條規定，核無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦均無不合。原告起訴意旨，難謂有理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。

行 政 法 院 第 四 庭審 判 長 評 事 葉 振 權評 事 吳 錦 龍評 事 吳 明 鴻評 事 尤 三 謀評 事 陳 光 秀右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官 張 惠 美