最高行政法院(含改制前行政法院)八十九年度判字第二五號

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　　　八十九年度判字第二五號

原告

達欣鞋業有限公司

代表人

甲○○

被告

財政部台灣省中區國稅局

右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十七年十一月二十一

日台八十七訴字第五七一五八號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左︰

主文

事實

緣原告民國（以下同）八十四年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨額新台幣（下同）三七、六二九、四八三元，營業成本三五、八○六、一二二元，全年所得額為四八、二五六元，被告初查，以其成本帳載混雜，進貨、存貨申報與原物料進耗存明細表之金額及帳載均不相符，經函請補正，逾期未補正，乃按同業利潤標準（行業標準代號一五○三－一一，毛利率百分之十九）核定其營業成本為三○、四七九、八八二元，惟其核定營業毛利減去依查帳認定之營業費用後之營業淨利為五、五五二、六四一元，較全部營業收入淨額按同業利潤標準利率核定之所得額二、六三四、○六三元為高，乃依行為時營利事業所得稅查核準則第六條第一項但書規定，核定其營業淨利為二、六三四、○六三元，加上非營業收入四三、六一○元，核定其所得額為

二、六七七、六七三元，補徵稅額六一五、○五九元。原告不服，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨略謂︰一、原告於申請複查前曾詢問國稅局稅務人員：若是原申報時有部分資料未列帳，現將帳冊全部重新整理後申請復查是否可行﹖得到的回答是肯定的。因此原告將帳務重新整理，並補齊利息支出的憑證入帳。更正後的損益表如附件一所示；此點原告於再訴願書說明第三點已述明。但駁回我方再訴願決定書中卻是以原申報資料書「明已審酌其營業費用，且再訴願人本期申報利息支出．．．」等駁回。

二、依所得稅法第八十三條之一第二項中規定納稅義務人對有利於己之事實，應負舉證之責；另依財政部⒒台財稅第七九○三六七三四○號函亦說明「營利事業於行政救濟時，如已提示符合法令規定之帳簿及文據，申請查帳核定者，稽徵機關應予受理。」原告於申請復查時已重新提供有利於己的帳冊及憑證，但被告卻一直以原申報資料核定原告所得額。如此是否違背前項法規及解釋函令意旨﹖原告所要爭取的即是此點。三、原告係從事拖涼鞋製造之低級業者，本身學識就有限，為了溫飽已經筋疲力盡，那有餘力去瞭解中華民國繁雜之稅務，只得委託記帳業者代為處理，但記帳業者本身又不是製造業者，對流程又不是很瞭解，況客戶時有變更製程或因產品瑕疵短付貨款，甚拒絕交貨等種種不確定因素，其中辛酸那是財政部、行政院等諸公所能體會。四、綜上所敍，請鈞院撤銷訴願、再訴願決定等語。

被告答辯意旨略謂︰一、程序部分：本件行政院再訴願決定書於八十七年十二月七日送達原告，原告於八十八年一月十五日（誤為十一月十五日）提起行政訴訟。二、實體部分：㈠按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」為行為時所得稅法第八十三條第一項所明定；「所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」復為同法施行細則第八十一條所明定。所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者，均有其適用，大院六十一年判字第一九八號著有判例及八十二年度判字第二○八八號、第二七二○號判決可資參照。又「帳簿文據，其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理。但其核定所得額以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。」營利事業所得稅查核準則第六條第一項定有明文。㈡原告本期列報全年所得額四八、二五六元，被告初查以原告營業成本帳載混雜、本期進貨、期末存貨金額申報數與原物料進耗存明細表之金額及帳載均不相符，經函請補正，惟逾期仍未補正，乃按同業利潤標準（行業標準代號一五○三－一一，毛利率百分之十九）核定其營業成本為三○、四七九、八八二元，惟其核定營業毛利減去依查帳認定之營業費用後之營業淨利為五、五五二、六四一元，較全部營業收入淨額按同業利潤標準淨利率核定之所得額二、六三四、○六三元為高，乃依行為時營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第六條第一項但書規定，核定其營業淨利為二、六三四、○六三元，加上非營業收入四三、六一○元，核定其所得額為二、六七七、六七三元。本件原告不服被告初查核定，補提示相關帳證資料及文據，申經復查結果，以依其製造通知及用料明細表計算，上期製造本期銷售產品計有型號二三一一等三十四類，合計一五一、九八六雙，本期製造本期銷售產品計有型號二三四五等一四○類，合計二八八、二二二雙，本期製造下期銷售產品計有型號二二○四等三十五類，合計一○六、四四二雙，惟依銷貨發票存根計算，本期銷售女涼鞋四○四、七○二雙，女鞋二七、九六六雙，女拖鞋六、八四○雙，鞋一、一七○雙，童鞋四、三二○雙及童涼鞋二、四二四雙，而原告製成品進銷存明細表列報本期生產女淑鞋四四二、七四三雙，銷售四三○、四一八雙，期末存貨一二、三二五雙及童鞋製造生產四、三四四雙，銷售四、三四四雙。三種帳證資料製成品產銷數量不合，銷貨成本未依產品實際品名、規格、型號、數量及金額詳實記載，又乏其他資料證明何者為眞，銷貨發票品名記開立女涼鞋、女鞋、女拖鞋、鞋、童涼鞋及童鞋等六類產品，銷售價格三十元、三十七元、四十二元、五十元、六十元、七十元、八十六元、九十九元、一一○元及一一五元不等，依製造通知書及用料明細表查核，本期生產之產品型號計有一三五一、一六五九、二○三四、二一二一、二三一一、二四四九及二五二五等一四○類，各類產品又細分Ｓ、Ｍ、Ｌ及ＬＬ等規格，但其原提示製成品產銷存明細表、直接原料明細表及單位成本分析表等歸類為拖鞋一種規格，復查時提示之成本明細表僅歸類為女涼鞋及童鞋二類，原告未依產品之規格型號歸類，計算原材料耗用及投入生產人力、費用等，本期成本帳載混淆致無法依帳證資料查核。原查按同業利潤標準核定其所得額，並無不合，乃未准變更。原告以製造通知單生產或出貨日期，僅為接單時參考用，常因貨主要求而變動，但製造通知單未同時更正，且其主要產品僅涼鞋一種，童鞋亦屬涼鞋類，發票記載女鞋、女涼鞋、童鞋等係開立發票人員用詞不一所致，其產製過程耗用原材料一樣，製造成本亦相同云云，訴經財政部訴願決定除持與原處分相同之論見外，並以其製造產品，投入原物料各有不同，經通知製造後，選定材料投入生產，其過程若有變動應有資料可稽，其原查核提示直接原料明細表、單位成本分析表載明產銷拖鞋四四七、四二二雙，復查提示報表載明銷售女涼鞋四三○、四一八雙，童鞋四、三四四雙，但發票存根聯計銷售女涼鞋四○四、七○二雙，女鞋二七、九六六雙，女拖鞋六、八四○雙，鞋一、一七○雙，童鞋四、三二○雙及童涼鞋二、四二四雙，產銷數量不符，足證帳載混亂，且製造通知單及用料耗用明細表各類型號產品用料各不相同，大、小、厚、薄亦不一致，所訴使用原料成本相同一節，顯不足採，遂駁回其訴願，經核並無不妥。訴經行政院再訴願決定以被告初查按同業利潤標準（毛利率百分之十九）核定其營業成本為三○、四

七九、八八二元，惟其核定營業毛利七、一四九、六○一元減去依查帳認定之營業費用一、五九六、九六○元後之營業淨利為五、五五二、六四一元，較全部營業收入淨額按同業利潤標準淨利率核定之所得額二、六三四、○六三元為高，乃依行為時查核準則第六條第一項但書規定，核定其營業淨利為二、六三四、○六三元，加上非營業收入四三、六一○元，核定其所得額為二、六七七、六七三元，已審酌其營業費用，且原告本期未申報利息支出，所訴被告否定其營業費用及利息支出云云，核無足採，本件原處分及原決定均予以維持。㈢訴訟意旨略謂：原告訴稱其已將帳務重新整理，並補齊利息支出憑證入帳，此於再訴願時已陳明，卻以其原核定所得額已審酌其營業費用，且其本期並未申報利息支出等予駁回。另原告於復查時已重新提供有利於己之帳冊憑證，但被告一直以原申報資料核定其所得額，違反所得稅法第八十三條之一第二項及財政部七十九年十一月二十八日台財稅第七九○三六七四○號函釋意旨規定，資為爭議。㈣本件原告仍執前詞訴稱其帳證資料已重新整理乙節，惟查其經重新整理後之帳證資料，經被告於復查時查核後仍無法查核勾稽已如前述。次原核定按同業利潤核定其全年所得額二、六七七、六七三元，又已審酌其營業費用，且原告本期並未申報利息支出，原核定洵無違誤，訴訟主張，不足採信。基上論結，原處分及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤，請准駁回原告之訴等語。

理由

按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」為行為時所得稅法第八十三條第一項所規定；所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額，復為同法施行細則第八十一條所明定。所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者均有其適用，本院著有六十一年判字第一九八號判例。又「帳簿文據其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理。但其核定所得額以不超過當年度全部營業收入淨額依同業利潤標準核定之所得額為限。」行為時查核準則第六條第一項定有明文。本件原告本期列報營業收入淨額三七、六二九、四八三元，營業成本三五、八○六、一二二元，全年所得額四八、二五六元，被告初查以原告營業成本帳載混雜、本期進貨、期末存貨金額申報數與原物料進耗存明細表之金額及帳載均不相符，經函請補正，惟逾期仍未補正，乃按同業利潤標準（行業標準代號一五○三－一一，毛利率百分之十九）核定其營業成本為三○、四七九、八八二元，惟其核定營業毛利減去依查帳認定之營業費用後之營業淨利為五、五五二、六四一元，較全部營業收入淨額按同業利潤標準淨利率（淨利率百分之七）核定之所得額二、六三四、○六三元為高，乃依行為時營利事業所得稅查核準則（以下簡稱查核準則）第六條第一項但書規定，核定其營業淨利為二、六三四、○六三元，加上非營業收入四三、六一○元，核定其所得額為二、六七七、六七三元，於法尚無不合。原告不服被告之初查核定，補提示相關帳證資料及文據，申經復查結果，以依其製造通知及用料明細表計算，上期製造本期銷售產品計有型號二三一一等三十四類，合計一五一、九八六雙，本期製造本期銷售產品計有型號二三四五等一四○類，合計二八八、二二二雙，本期製造下期銷售產品計有型號二二○四等三十五類，合計一○六、四四二雙，惟依銷貨發票存根計算，本期銷售女涼鞋四○四、七○二雙，女鞋二七、九六六雙，女拖鞋六、八四○雙，鞋一、一七○雙，童鞋四、三二○雙及童涼鞋二、四二四雙，而原告製成品進銷存明細表列報本期生產女淑鞋四四二、七四三雙，銷售四三○、四一八雙，期末存貨一二、三二五雙及童鞋製造生產四、三四四雙，銷售四、三四四雙。三種帳證資料製成品產銷數量不合，銷貨成本未依產品實際品名、規格、型號、數量及金額詳實記載，又乏其他資料證明何者為眞，銷貨發票銷貨品名記開立女涼鞋、女鞋、女拖鞋、鞋、童涼鞋及童鞋等六類產品，銷售價格三十元、三十七元、四十二元、五十元、六十元、七十元、八十六元、九十九元、一一○元及一一五元不等，依製造通知書及用料明細表查核，本期生產之產品型號計有一三五一、一六五九、二○三四、二一二一、二三一一、二四四九及二五二五等一四○類，各類產品又細分Ｓ、Ｍ、Ｌ及ＬＬ等規格，但其原提示製成品產銷存明細表、直接原料明細表及單位成本分析表等歸類為拖鞋一種規格，復查時提示之成本明細表僅歸類為女涼鞋及童鞋二類，原告未依產品之規格型號歸類，計算原材料耗用及投入生產人力、費用等，本期成本帳載混淆致無法依帳證資料查核，原查按同業利潤標準核定其所得額，並無不合，乃未准變更。原告復主張製造通知單生產或出貨日期，僅為接單時參考用，常因貨主要求而變動，但製造通知單未同時更正，且其主要產品僅涼鞋一種，童鞋亦屬涼鞋類，發票記載女鞋、女涼鞋、童鞋等係開立發票人員用詞不一所致，其產製過程耗用原材料一樣，製造成本亦相同云云，訴經財政部訴願決定除持與原處分相同之論見外，並以其製造產品，投入原物料各有不同，經通知製造後，選定材料投入生產，其過程若有變動應有資料可稽，其原查核提示直接原料明細表、單位成本分析表載明產銷拖鞋四

四七、四二二雙，復查提示報表載明銷售女涼鞋四三○、四一八雙，童鞋四、三四四雙，但發票存根聯計銷售女涼鞋四○四、七○二雙，女鞋二七、九六六雙，女拖鞋六、八四○雙，鞋一、一七○雙，童鞋四、三二○雙及童涼鞋二、四二四雙，產銷數量不符，足證帳載混亂，且製造通知單及用料耗用明細表各類型號產品用料各不相同，大、小、厚、薄亦不一致，所訴使用原料成本相同一節，顯不足採，遂駁回其訴願。

又原告按同業利潤標準（毛利率百分之十九）核定其營業成本為三○、四七九、八八二元，惟其核定營業毛利七、一四九、六○一元減去依查帳認定之營業費用一、五九

六、九六○元後之營業淨利為五、五五二、六四一元，較全部營業收入淨額按同業利潤標準利率核定之所得額二、六三四、○六三元為高，乃依行為時查核準則第六條第一項但書規定，核定其營業淨利為二、六三四、○六三元，加上非營業收入四三、六一○元，核定其所得額為二、六七七、六七三元，已審酌其營業費用，且原告本期未申報利息支出，所訴被告否定其營業費用及利息支出云云，核無可採，遂駁回其再訴願。原告起訴意旨詳如事實欄所載，重點略謂其已將帳務重新整理，並補齊利息支出憑證入帳，此於再訴願時已陳明，再訴願決定卻以其原核定所得額已審酌其營業費用，且其本期並未申報利息支出等予駁回。另原告於復查時已重新提供有利於己之帳冊憑證，但被告卻一直以原申報資料核定其所得額，違反所得稅法第八十三條之一第二項及財政部七十九年十一月二十八日台財稅第七九○三六七三四○號函釋意旨規定云云。然查原告重新整理後之帳證資料，經被告於復查時查核後仍無法查核勾稽已如前述，原核定按同業利潤標準核定其全年所得額二、六七七、六七三元，已審酌其營業費用，況且原告本期並未申報利息支出，嗣後改稱有利息支出，又未能提出確切之證據以實其說，故被告所為並無違反所得稅法第八十三條之一第二項及財政部七十九年十一月二十八日台財稅第七九○三六七三四○號函釋意旨，原告上開所指各節與事實不符，尚不足採信。訴願決定及再訴願決定遞予維持原處分及復查決定，並無違誤，原告起訴意旨經查無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段判決如主文。

行 政 法 院 第 二 庭審 判 長 評 事 陳 石 獅評 事 彭 鳳 至評 事 黃 合 文評 事 林 茂 權評 事 王 立 杰右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官 蘇 金 全