最高行政法院(含改制前行政法院)八十九年度判字第三一四三號

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　八十九年度判字第三一四三號

原告

甲○○

被告

雲林縣稅捐稽徵處

代表人

張綿容

右當事人間因土地增值稅事件，原告不服財政部中華民國八十八年七月七日台財訴第

000000000號再訴願決定，提起行政訴訟，關於雲林縣斗南鎮西歧八六九地

號土地部分，本院判決如左：

主文

事實

緣原告所有坐落雲林縣斗南鎮○○段八六九及八七○地號等二筆土地，係於八十年五月二十四日由其父蘇炳章以買賣方式將所有權移轉予原告，並申報土地現值，按一般稅率課徵土地增值稅為新臺幣（下同）五四、八一○元及四○三、二○○元在案。八十二年七月九日原告以系爭八六九地號土地無償被使用為道路用地及八七○地號土地無償被使用為水利用地，請求比照公共設施保留地依法減免或依農業發展條例免徵土地增值稅，並退回已繳之土地增值稅款，經被告以八十二年七月二十二日八二雲稅財字第二五五三七號函復予以否准。原告不服，復於八十三年六月二日以八七○地號土地為公共水圳圳道為由，申請免徵土地增值稅，並退還已繳納稅款四○三、二○○元，案經被告以八十三年六月六日八三雲稅財字第○二○九○一號函復否准。原告於八十六年七月三十一日連同未曾申請退稅之同段八七七號土地，一併向財政部以綜合訴願方式提起訴願，經財政部函移臺灣省政府受理，該府以行政處分不明確予以退回原告補正，原告除重申就土地增值稅不服，復就被告八十六年八月十九日雲稅財字第○二四四○五號函復否准免徵八七○地號土地之地價稅及退還八十三年起所課徵地價稅部分一併向臺灣省政府提起訴願。嗣經臺灣省政府八十七年四月二十四日八七府訴三字第一四八七○六號訴願決定，關於八七○地號地價稅及土地增值稅部分撤銷，由原處分機關另為處分，其餘訴願駁回。原告仍不服，一併向財政部提起訴願、再訴願，經遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：原告起訴意旨略謂：關於斗南鎮○○段八六九號地號既成道路申請退回土地增值稅部分，財政部再訴願決定駁回理由，係依據土地稅法第二十八條及第三十九條規定，認為土地增值稅只有在①繼承移轉免稅或②被徵收時減免稅，則被法律限制不能自由使用、收益的既成道路公役地，亦與一般私有土地同樣被課土地增值稅，並無減免。上述再訴願駁回理由顯係違誤，析述如下：一、依土地法第一百九十四條規定：「因保留徵收或依法律限制不能使用之土地，概應免稅。」土地稅包含土地增值稅，則既成道路免課土地增值稅，於法有據。二、憲法第十五條明文保障人民之財產權，且依司法院釋字第四○○號對於既成道路所有權人照顧保護之意旨，亦應肯認減免課徵土地增值稅。三、土地法第十四條第一項第五款規定：「公共交通道路之土地不得為私有，得依法徵收之」。政府對於既成道路得徵收而不徵收，即造成對於所有權人之特別犧牲；再者，平均地權條例第四十七條之一規定所申報之土地移轉現值不得低於公告現值，違者主管機關得照價收買，被告將徵收依據之公告現值認作課稅地價予以課徵土地增值稅，對原告造成財產上之不利益。四、既成道路與一般私有土地同樣課徵土地增值稅，則政府必須依使用者付費原則支付租金予既成道路之所有權人，即必須清償原告系爭土地成為既成道路時起之地租，並繼續付租直到被徵收為止，及將土地法第十四條修正為公共交通道路容許公租私有；或將既成道路視同已被徵收之公有土地，免予課稅自由移轉，除繼承外，將來若須課徵土地增值稅時，則以第一次免稅移轉前之原地價計算漲價總額。五、本案既成道路為併課遺產稅，則可依照繼承移轉免課土地增值稅，應退回原所課徵之土地增值稅，否則即構成重複課稅之違法。六、對於既成道路，政府應徵收而未徵收，若認仍可課徵土地增值稅，則對所有權人造成莫大之侵害，亦不足督促相關單位編列預算逐年辦理徵收。綜上所述，請判決撤銷原處分、一再訴願決定及退回所課徵之土地增值稅款等語。

被告答辯意旨略謂：關於被告八十二年七月二十二日八二雲稅財字第二五五三七號案既成道路移轉免稅，依土地稅法第三十九條第二項規定：「依都市計畫法指定之公共設施保留地尚未被徵收前之移轉．．．免徵土地增值稅．．．」。其修正公布日期為八十六年五月二十一日，而原告乃於八十年五月二十四日以買賣取得系爭土地，係於該法令公布前，故不適用此免稅之規定。依土地稅法第三十九條第一項規定：「被徵收之土地，免徵收其土地增值稅。」須完成徵收程序才能適用，而系爭土地尚未被徵收，其是否徵收及補償之問題並非被告之權責。依土地稅法第二十八條規定：「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅。」原告當時以買賣方式移轉土地所有權，故被告依法核課土地增值稅，並無違誤。原告之訴為無理由，請判決駁回等語。

理由

按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提起具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」為稅捐稽徵法第二十八條所明定。次按「已規定地價之土地，於土地所有權移轉時，應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅；但各級政府出售之公有土地及因繼承而移轉之土地，免徵土地增值稅。」及「被徵收之土地，其土地增值稅一律減徵百分之四十。但在中華民國六十二年九月六日都市計畫法修正公布前，經編定為公共設施保留地，並已規定地價，且在該次都市計畫法修正公布後未曾移轉者，其土地增值稅減徵百分之七十。」分別為行為時土地稅法第二十八條及第三十九條第一項所明定。本件原告所有坐落雲林縣斗南鎮○○段八六九地號土地，係於八十年五月二十四日由其父蘇炳章以買賣為原因將所有權移轉予原告，並申報土地現值按一般稅率課徵土地增值稅五四、八一○元經繳納在案；八十二年間原告以系爭土地無償被使用為道路用地，即為公共建設用地，土地所有權人權益受損，未得到任何好處，卻依一般稅率課稅，有欠合理，請求比照公共設施保留地依法減免，退還所繳交之土地增值稅云云。案經被告於八十二年七月二十二日以八二雲林財字第二五五三七號函復予以否准。原告不服訴稱：系爭土地為既成道路，依法免課徵土地增值稅，依使用者付費原則，自應由被告退還已繳之土地增值稅五四、八一○元等語。惟查系爭土地地目為「道」，並未被徵收，其於八十年五月二十四日由出賣人蘇炳章移轉予原告等事實，有土地登記簿謄本、買賣契約書影本附於原處分卷可稽，則依土地稅法第二十八條前段規定，自應按其土地漲價總數額徵收土地增值稅，本件既無因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳情事，原告遽行請求退還該稅款，自難准許。從而，被告認原告所請與行為時土地稅法第二十八條及第三十九條第一項規定不符，否准其退還系爭土地所繳交之土地增值稅，核無不合。一再訴願決定遞予維持，俱屬妥適。原告之訴為無理由，應予駁回。至同段八七○地號部分，另以裁定為之，併此敍明。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

最 高 行 政 法 院 第 四 庭審 判 長 法 官 葉　振　權

右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官　張　惠　美