最高行政法院(含改制前行政法院)八十九年度判字第四八二號

行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　　　八十九年度判字第四八二號

原告

甲○○

被告

財政部臺北市國稅局

右當事人間因綜合所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十八年一月七日台八八訴

字第○○六七八號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左︰

主文

事實

原告八十一年度綜合所得稅結算申報，原經被告核定有案。嗣依據通報資料，以其漏報營利所得新台幣（下同）五、五六○、○三二元、租賃所得二八五、○○○元及利息所得四十五元，除發單補徵稅額一、八二四、四四四元外，並依行為時所得稅法第一百十條第一項規定，按短漏報所得有無扣繳憑單科處○．二倍及○．五倍之罰鍰計八六○、五○○元。原告不服，申請復查，未准變更，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨略謂︰壹、所得稅部分：按「稅收之指示」與執行，應以公平合理為原則，營業稅額既不正確，再據以核定當月份之統一發票印花稅額，係違背上開原則，撤銷原決定及原處分」，鈞院五九年判字第五四七號著有判例。一、私立頂福陵園公墓依墳墓設置管理條例第二條規定，具有公益性，其附設之納骨塔，亦與寺廟、宗祠提供納骨塔供人安置骨灰、神位者，顯屬不同，應無營業稅法之適用，當毋須課徵營利所得之綜合所得稅。原處分、訴願決定及再訴願決定，未審酌事實真相，逕自引用台北縣稅捐稽徵處違法課徵營業稅之資料，作為課徵綜合所得稅之依據，要屬無據，其適用法規，顯有錯誤，謹說明如下：㈠依法令規定，私立公墓具有公益性，無營業稅法相關法規之適用。按「．．．前項所稱公墓，係指公立或私立供公眾營葬之公共設施。」、「公墓應有左列設施：一、．．．七、其他必要之設施．．．」、「．．．靈（納）骨堂（塔）．．．，須經省（市）主管機關核准；其管理辦法，由省（市）主管機關定之。」、「本條例第九條第七款所稱其他必要之設施，指左列之設施而言；一、靈（納）骨堂（塔）設施。二、．．．」、「私立公墓設置完竣後，應檢附．．．報請省（市）主管機關核備後，始得啟用。」分別為墳墓設置管理條例（以下簡稱同條例）第二條第二項前項、第九條、第二十九條及其施行細則第十四條、第十六條第二項所明定。可見私立公墓依法既屬供公眾營葬之公共設施，自當具有公益性，此乃無庸置疑。㈡依主管機關之函釋，亦認定私立頂福陵園公墓（以下簡稱本公墓），具有公益性：１依中央主管機關，內政部七十八年七月二十一日台內民字第七二○九二四號函釋：「．．．私立公墓「啟用」之立法意旨乃在於啟用後係屬提供公眾營葬之公共設施，必須設施完善，施工及工程品質安全無虞，始得作為喪葬設施，具有公益性。亦便於當地主管機關對於私立公墓之督導、管理。」２依地方主管機關，台北縣政府八十七年五月十九日八七北府社一字第一一一六六二號函說明段第四項：「查私立頂福陵園」係依前揭條例及施行細則相關規定申經台灣省政府社會處核准設置啟用之私立公墓，具公益性質．．．。綜上開中央及地方公墓主管機關之函釋，足證私立公墓屬公共設施，具有公益性，其不受營業稅法之規範甚為明確，更遑論須辦理營利事業登記，始得提供公眾營葬使用，更無所謂「營利所得」。原處分及訴願決定、再訴願決定，適用法規，顯有錯誤。㈢本公墓係設置於都市計畫公共設施用地內，其具有公益性，應甚為明確。按本公墓係奉台灣省政府七十六年九月十七日七六府社三字第一五六九○三號函核准設置，依上開函示本公墓係坐落林口特定區計畫墓地內，依法可設置墳墓使用。又墓地係屬都市計畫公共設施用地，若擬奬勵私人或團體投資辦理，應依照「台灣省奬勵興辦公共設施辦法」規定辦理。復為台北縣政府七十六年九月二十五日七六北府社一字第三○二九二二號函轉前開函釋在案，本此，本公墓依同條例第二條第二項前段及前開函釋規定，應屬公益性之公共設施，甚為明確。㈣本公墓係實際從事公益性之行為，且訂定管理辦法及收費標準，係依同條例之規定辦理。公、私立公墓皆然。原處分、訴願決定及再訴願決定，認為本公墓有不同收費標準，即屬營利行為，顯屬擅斷，其適用法規，顯有錯誤。按本公墓（納骨塔）依法既具有公益性，且原告自本公墓啟用後，即積極不斷的從事公益性活動，諸如捐贈納骨塔位給台北市政府、台北縣政府、桃園縣政府、新竹市政府及佛教慈濟慈善事業基金會各壹仟個塔位，並於八十五年十二月十二日捐贈行政院輔導會貳佰個塔位，對於貧困者則免收使用費，並協助政府推行公墓公園化計畫不遺餘力。由於本公墓積極從事公益性活動，致頗受主管機關好評，年年考核績優，完全符合鈞院八十六年度判字第九四四號判決所稱「從事公益之行為」。殊料，上開鈞院判決未查明事實真相，僅憑本公墓訂有管理辦法及收費標準以及收費標準之情形（依層別、位置及面積大小之不同分別訂使用費）及刊登車廂宣導火葬之廣告，即認定本公墓以營利型態為之，訴願決定及再訴願決定，據以維持，其認事用法，顯為不當。按本公墓訂定管理辦法及收費標準，係依同條例第六條第五款規定辦理，其乃依法設置公墓者，均必須訂定之收費標準，全省公、私立公墓（納骨塔）皆然。且政府機關所有公立公墓附設之納骨塔，依其管理辦法及收費標準規定，亦悉依塔位之層別、位置、面積大小等分別訂定不同之使用費，與本公墓（納骨塔）所訂之使用費標準相同，兩者完全依同條例之規定訂定，訴願決定及再訴願決定，以原告有不同收費標準，即屬營利行為，顯有所誤會。其次有關車廂廣告：「寶塔位每個二萬元起，現貨供應．．．」實乃原告為配合當時政府宣導公墓公園化，奬勵火化政策之公益性宣導行為，並為開源以達政府「以墓養墓」之目標所製作之公益性廣告，完全配合政府火葬政策。何況本公墓車廂廣告，係自八十二年五月一日起，始與泰宇廣告公司訂定合約，而且廣告內容註明宣導火葬，此有合約為證，八十一年七月前，本公墓尚無刊登廣告，因此被告，及再訴願決定機關，以八十二年五月一日以後之車廂廣告照片，作為八十年三月至八十一年七月之課稅證據，顯違反證據法則，其應無證據力。況且以上原告所提之證據及主張之理由，鈞院八十六年度判字第九四四號判決並未予以審酌，再訴願決定亦未查明事實，審酌該證據，其認事用法，顯有不當，被告以毫無關係之證據，作為課徵營利所得之依據，顯然有欠公平合理，甚為明確。㈤公墓附設之納骨塔與寺廟、宗祠提供塔位供人安置骨灰、神位，其性質上，顯然不同，台北縣稅捐稽徵處以規範寺廟、宗祠提供塔位之課稅函釋，作為公墓附設納骨塔課徵營業稅之依據，其認事用法，顯有不當。被告又據以核課營利所得，訴願決定及再訴願決定，亦未究明事實及其間之差異性，遞予維持，其適用法規，顯有錯誤。按大法官會議釋字第三九四號解釋：「．．．及人民權利之限制，其處罰之構成要件及法律效果，應由法律定之；法律若授權行政機關．．．亦須為具體明確之規定，始符合憲法第二十三條法律保留原則之意旨。

」及同條例施行細則第十四條之規定，公墓附設納骨塔為公墓之必要設施，依法具有公益性。又公墓（納骨塔）提供營葬使用，依同條例之規定，申請人應經當地主管機關核發埋（火）葬許可證，始得向本公墓（納骨塔）申請進塔使用，其乃基於法律規定及公共利益關係之申請使用，沒有鄉鎮市區公所核發之埋（火）葬之許可證明，不得進塔使用。其完全受到同條例及相關喪葬法規之規範。而寺廟、宗祠提供塔位供人安置骨灰，係屬違法行為，除違反同條例及相關喪葬法規之規定外，因其未依法向公墓主管機關申請核准設置，亦未受到公墓主管機關之監督管理，一般民眾只要繳費，不論有無埋（火）葬許可證都可寄放，完全係私法交易，以營利為目的，如妙天禪師之天佛大道院的違建納骨塔，即為一例。因此，依法具有公益性的公墓（納骨塔）與寺廟、宗祠提供之塔位，其性質上顯然不同，鈞院八十六年度判字第九四四號判決，未確實釐清事實真相，逕以規範寺廟、宗祠提供塔位之函釋（即財政部七十八年五月八日台財稅第七八○六三○四九三號函釋）作為公墓（納骨塔）課徵營業稅之依據，顯然違反大法官會議釋字第三九四號解釋之意旨，其適用法規，顯屬不當。被告、訴願決定機關及再訴願決定機關據以核課營利所得，顯然違法；更何況使用公私立公墓（納骨塔）須依同條例規定，檢附證明文件，向當地墓政主管機關（鄉鎮市區公所）申請核可後始得使用。其與寺廟、宗祠提供塔位，係屬私法買賣之交易關係，顯然不同，當無營業稅等相關法規之適用。二、本公墓（納骨塔）使用費，向以收取保證金之方式為之，被告、訴願決定機關及再訴願決定機關明知本公墓收取保證金之事實，目前尚無課稅之法律依據，為遂其課稅之目的，對於本公墓（納骨塔）收取保證金之事實，避而不談，只針對本公墓定有管理辦法及收費標準，予以認定有營利行為，其刻意模糊事實真相，對原告所主張之事由，未予審酌，而逕予核課營利所得，適用法規，顯有違誤。按近幾年來，兩岸交流頻繁，台灣同胞前往大陸探親、設廠，甚至於定居者頗多，尤其於民國三十八年，自大陸退守台灣的退伍軍人，前往大陸者佔大多數，渠為落葉歸根，大都欲將骨灰，遷往大陸安葬，並要求退還使用費，致常引發糾紛。因喪葬服務乃屬社會福利之一種，為順應實際需要，及未雨愁謬計，本公墓自民國八十年啟用後，納骨塔之使用費，即以收取保證金之方式為之，並在使用申請書上，註明繳納保證金，另在永久使用證上亦註明「．．．使用者遷移時，保證金得依原額無息退還。」，又為名實相符，本公墓亦修改公墓及納骨塔使用管理辦法及收費標準第九條為：「納骨塔收費標準，一次收取永久使用。並以收取保證金方式為之，使用後中途遷出，得原額退還。」並層報台北縣政府及台灣省政府等主管機關核備在案，上開事證，均足以證明本公墓（納骨塔）係以保證金方式收取。原告並一再聲明，本公墓（納骨塔）係繳交保證金後使用，並將申請中途遷出塔位，退回保證金之證據附上，惟被告及再訴願決定機關不但刻意迴避，對於所提有利之證物，亦未加以斟酌，鈞院八十六年度判字第九四四號判決亦未針對此點加以審理論斷，被告對本公墓所收取之保證金，核課營利所得，並無法律依據，其認事用法，顯有不當。三、被告核課營利所得，未有具體事證，全憑台北縣稅捐稽徵處憑空臆測之銷售額作為依據，因台北縣稅捐稽徵處引用與核課期間毫無相關之資料，據以核算銷售額，被告又據以核課營利所得，依鈞院五十九年判字第五四七號判例意旨，顯有欠公平合理。㈠本公墓如上所述依法具有公益性，並無營業稅法之適用，如欲課公墓（納骨塔）之稅捐，亦應立法或修法，始得為之。稅捐機關如欲違法課徵，依營業稅法第四十三條之規定，仍應依據查獲資料，核實算定，以期與事實相符，（鈞院五十六年第二九二號判例參閱）。查被告承辦人員，為遂其課稅目的，並未查明真相核實算定，其仍引用毫無相關之資料，並捏造數字，令人髮指。㈡本案違法核課營利所得為民國八十一年期間。

依法理，任何課稅資料，必須與該期間有關，並且須在該期間內發生之行為始足當之。而被告所舉之資料，均與其違法課稅期間不符。說明如下：１被告據以核算之營利所得與事實不符，且相差甚鉅：按本公墓附設之納骨塔，其使用執照，於八十年九月四日，始由台灣省政府住都局准予核發，並經裝修內部及納骨櫃後，於八十年十二月五日，始正式提供公眾營葬，進塔使用，八十年進塔，總數十個，八十一年進塔一三八個，二年共計進塔一四八個，包括捐贈者在內。因本公墓依同條例規定，須備有受葬者之姓名、生死年月日、及寄放之日期，其進塔數字不容偽造，此乃事實，隨時可以查考，不容被告偽造數字。又被告未查明事實，僅依據台北縣稅捐稽徵處違法核算壹億多元之銷售額作為依據，其不但無具體之事證，證明本公墓，在八十年三月至八十一年七月間，已收容五千多個骨灰盒，因五千多個使用費，才有一億多，而本公墓在該期間，實際上只進塔使用一四八個，八十一年僅進塔一三八個，何來五百多萬營利所得，其差距甚大。足見被告未能核實算定，其違法課稅，至為明顯。２被告據以算定之營利所得，係依據台北縣稅捐稽徵處所揑造之銷售額作為核課基礎，而該揑造之銷售額係由台北縣稅捐稽徵處以原告與昭恩企業有限公司（以下簡稱昭恩公司）之合約書，作為課稅依據並偽造營業額，純屬移花接木，憑空臆測，與事實不符。按原告與昭恩公司簽定之合約書，係於八十一年五月一日訂定，因其經營不善，至八十一年六月合約書已形同虛設，昭恩公司並於八十一年十月十六日辦妥公司解散登記，因此，原告與昭恩公司實際上有合約效力之期間為八十一年五月至六月，二個月期間，與被告違法課稅之期間相較，相去甚遠，被告以該合約書作為課稅依據，顯與事實不符。３由上述可知，原告與昭恩公司簽訂合約書之期間及實際情形與被告之核課期間，顯然不符。被告又以毫無關係之昭恩公司股東之一林耀國之私人銀行往來帳目五八、四五一、三七五元，作為昭恩公司分得之款項，並據以換算，原告八十年三月至八十一年七月之銷售額為一一二、四○六、四九○元，再據以核課八十一年度營利所得，此乃張冠李戴，移花接木，憑空揑造，與事實完全不符，顯然違反鈞院五十六年判字第二九二號判例，應核實算定，以期與事實相符之意旨。４綜上所述，被告以僅有二個月效力的契約書，作為八十一年度一至七月，七個月的課稅依據，並以毫無關係之他人銀行帳目，作為核課營利所得之依據，其弄法濫權，甚為明確。法治國家一切講求證據，被告課稅所憑之證據，毫無證據能力，且憑空揑造。四、有關租賃所得部分，原告於八十一年一至四月間，並未出租或出借坐落台北市○○路七十六號九樓房屋給昭恩公司，何來五○○、○○○元之租賃所得，被告僅憑扣繳憑單，並未查明事實真相，即認定原告於八十一年一至四月有出租房屋與昭恩公司之事實，顯屬擅斷。

貳、罰鍰部分：被告以原告八十一年度綜合所得額有漏報或短報情事，並處以罰鍰乙節，依法不符。按公墓由前述可知，其具公益性，並無營業稅法之適用，更無所謂「營利所得」，且原告係收取保證金，依目前法律並無課稅之規定，致原告申報八十一年綜合所得稅時，並未針對此部分辦理申報。綜上所述，被告及訴願決定機關、再訴願決定機關所為之處分違法甚明，請判決撤銷原處分及一再訴願決定等語。

被告答辯意旨略謂︰壹、營利所得部分：一、按「個人之綜合所得總額，以其全年左列各類所得合併計算之：第一類：營利所得：公司股東所分配之股利、合作社社員所分配之盈餘、合夥組織營利事業之合夥人每年度應分配之盈餘、獨資資本主每年自其獨資經營事業所得之盈餘及個人一時貿易之盈餘皆屬之。合夥人應分配盈餘及獨資資本主經營獨資事業所得之盈餘，應按核定之營利事業所得額，減除已納營利事業所得稅後之餘額計算之。」為行為時所得稅法第十四條第一項第一類所明定。二、本件原告經營頂福陵園納骨塔銷售業務，經財政部台灣省北區國稅局核定其八十一年度營利事業所得額為七、四○五、五九八元，扣除應納營利事業所得稅一、八四五、五六六元後，通報被告原告八十一年取有營利所得五、五六○、○三二元，被告乃據以併課原告當年度綜合所得稅。原告不服，主張其為響應政策公墓公園化政策，設置林口頂福陵園，係屬社會福利服務之性質，其所徵收之使用費，係以保證金之方式收取，台北縣稅捐稽徵處業就本件事實核課營業稅，原告不服，已依法提起行政訴訟，被告未查明實情，即行核課，顯屬不當．．．云云，申請復查。被告復查決定以原告係「甲○○」商號之獨資資本主，該獨資商號未辦理八十一年度營利事業所得稅結算申報，經財政部台灣省北區國稅局新莊稽徵所核定營利事業所得額為七、四○五、五九八元，減除應納營利事業所得稅一、八四五、五六六元，可分配盈餘為五、五六○、○三二元，被告原核定依前揭規定，據以併課原告當年度綜合所得稅，並無不合。次查系爭補徵營業稅事件業經大院以八十六年度判字第九四四號判決駁回確定在案，該判決亦明載：原告於其申經台北縣政府核准之私立頂福陵園及納骨堂（塔），依其使用管理辦法及收費標準訂定一次收費永久使用：第一層每位新台幣四萬元至八萬元，第二層每位新台幣七萬元至十二萬元．．．並於公車車廂刊登廣告：寶塔每個二萬元起，現貨供應．．．顯以寶盒位置之之面積大小所處位置之好壞風水等分別訂定使用寶塔位之價格，其屬以營利形態為之，甚為明顯。是原告之營利行為明確，已無庸置疑，被告據以核定營利所得，核無不當，復查決定予以維持，亦無不合。貳、租賃所得部分：一、按「財產租賃所得及權利金所得之計算，以全年租賃收入或權利金收入，減除必要損耗及費用後之餘額為所得額。」、「本法第十四條第一項第五類第一款所稱必要損耗及費用，係指固定資產之折舊，遞耗資產之耗竭，無形資產之攤折、修理費、保險費，以及為使租出之財產能供出租取得收益所支付之合理必要費用。折舊、耗竭及攤折及減除，納稅義務人能提具確實證據者，從其申報數，其未能提具確實證據或證據不實者，稽徵機關得依省區（直轄市），主管稽徵機關核定之減除標準調整之。」為行為時所得稅法第十四條第一項第五類第一款及同法施行細則第十五條所明定。二、本件被告依昭恩公司填報之扣繳憑單資料，核定原告出租坐落台北市○○路七十六號九樓房屋之租賃收入五○○、○○○元，依前揭規定，減除百分之四十三必要費用後，核定租賃所得二八五、○○○元，併課原告當年度綜合所得稅。經查昭恩公司八十一年度確有使用系爭房屋，此為原告所自承，該公司自八十一年一月至四月給付租賃收入五○○、○○○元，並已依法扣繳稅款七五、○○○元，被告原核定依昭恩公司填報之扣繳憑單核定租賃所得二八五、○○○元，並無不合。至原告主張未將系爭房屋出租或出借昭恩公司乙節，原告並未提示具體證明以實其說，參諸大院三十六年判字第十六號判例「當事人主張事實須負舉證責任，倘其所提出之證據不足為主張事實之證明，自不能認其主張之事實為眞實。」意旨，所訴尚難採據。參、科處罰鍰部分：一、按「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」為所得稅法第一百十條第一項所明定。二、原告八十一年度綜合所得稅結算申報，漏報上開營利所得

五、五六○、○三二元，租賃所得二八五、○○○元及第一銀行利息四十五元，案經被告查獲，按所漏稅額一、七七二、九一二元，分別就其違章情節，依有無扣繳憑單科處○．二倍及○．五倍罰鍰計八六○、五○○元（計至百元止），依前揭規定，尚無不合，復查決定予以維持，亦無違誤。綜上論述：原處分及所為復查、訴願、再訴願決定並無違誤，原告之訴為無理由，請判決駁回等語。

理由

按「獨資資本主每年自其經營獨資事業所得之盈餘，為營利所得，應按核定之營利事業所得額，減除已納營利事業所得稅後之餘額計算之。」「財產租賃所得及權利金所得之計算，以全年租賃收入或權利金收入，減除必要損耗及費用後之餘額為所得額。

」、「本法第十四條第一項第五類第一款所稱必要損耗及費用，係指固定資產之折舊，遞耗資產之耗竭，無形資產之攤折、修理費、保險費，以及為使租出之財產能供出租取得收益所支付之合理必要費用。折舊、耗竭及攤折及減除，準用本法第三章第四節有關條文之規定。必要損耗及費用之減除，納稅義務人能提具確實證據者，從其申報數，其未能提具確實證據或證據不實者，稽徵機關得依省區（直轄市），主管稽徵機關核定之減除標準調整之。」「納稅義務人已依本法規定辦理結算申報，但對依本法規定應申報課稅之所得額有漏報或短報情事者，處以所漏稅額兩倍以下之罰鍰。」

為行為時所得稅法第十四條第一項第一類、第五類第一款、同法施行細則第十五條及所得稅法第一百十條第一項所明定。本件被告核定原告漏報八十一年度營利所得，應補徵稅額一、八二四、四四四元，並科處罰鍰八六○、五○○元，原告不服該核定，以八十年三月至八十一年七月之營業稅尚在行政訴訟中，被告未查明事實即認定其逃漏營利所得，顯屬濫權，昭恩企業有限公司（以下稱昭恩公司）八十一年五月一日起至同年七月一日止係無償借用辦公室，並未收取租金，又本件之核課及處分已逾五年核課期間云云，申請復查經被告以原告八十一年度綜合所得稅係於八十二年三月二十四日如期辦理結算申報，核課期間依行為時稅捐稽徵法第二十一條第一項第一款及第二十二條第一款規定，應自申報日起算五年，至八十七年三月二十三日止，其核發繳納期間自八十六年五月六日起至同年、月十五日止之八十一年度綜合所得稅核定稅額繳款書及違章案件罰鍰繳款書並未逾核課期間。又原告係「甲○○」商號之獨資資本主，未依法辦理八十一年度營利事業所得稅結算申報，經財政部台灣省北區國稅局（以下簡稱台灣省北區國稅局）核定八十一年度營利事業所得額為七、四○五、五九八元，減除應納營利事業所得稅一、八四五、五六六元，可分配盈餘為五、五六○、○三二元，為營利所得，及其自承昭恩公司確有使用系爭座落台北市○○路七十六號九樓房屋，原核定依昭恩公司填報自八十一年一月至四月給付租賃收入五○○、○○○元，已依法扣繳稅款七五、○○○元之扣繳憑單資料，核算租賃所得，予以併課原告八十一年度綜合所得稅（該局並未核課系爭房屋八十一年五月至七月之租賃所得），並按所漏稅額處以罰鍰，並無不合，乃未准變更。原告不服，以其設置林口頂福陵園（納骨塔），僅需經主管機關准予啟用即可對外營業，無須辦理營利事業登記，與本案有關之另案營業稅事件，尚在行政救濟，應否課徵營利事業所得稅尚有爭議，不得任意課稅，又系爭房屋於八十一年一月至四月並未借或租予昭恩公司，係其偽造扣繳資料，系爭利息所得應否報稅及報稅若干，原核定應予指明云云，提起一再訴願。一再訴願決定以：原告另案補徵營業稅事件業經行政法院八十六年度判字第九四四號判決駁回確定，該判決指明原告於其申經台北縣政府核准之私立林口頂福陵園納骨堂（塔），依其使用管理辦法及收費標準訂定一次收費永久使用：第一層每位新台幣四萬元至八萬元，第二層每位新台幣七萬元至十二萬元．．．並於公車車廂刊登廣告：寶塔位每個二萬元起，現貨供應．．．，顯以寶盒位置之面積大小，所處位置之好壞、風水等分別訂定使用寶塔位之價格，其屬以營利形態為之，甚為明顯。是原告之營利行為明確，已無庸置疑，原核定據以核課原告營利所得，核無不當。又原告雖主張昭恩公司偽造扣繳資料，惟未提示具體證明以實其說，依行政法院三十六年判字第十六號判例，即無法認其主張為眞實。至原告漏報利息所得四十五元，因未逾儲蓄投資特別扣除額之限額，全數得以扣除，不影響綜合所得淨額，該部分所得之漏報並未造成漏稅結果。經就原告之違章情節依法有無扣繳憑單分別科處○．二倍及○．五倍罰鍰計八六○、五○○元（計至百元止），原核定雖誤將上開利息所得納入計算公式，惟因數額微小，未影響科處罰鍰之數額，遂駁回一再訴願。揆諸首揭法律規定，被告所為之復查決定，及一再訴願決定維持原處分，經核均無不合。茲原告起訴訴稱：㈠原告設置之私立頂福陵園公墓係屬公共設施，具有公益性，不受營業稅法之規範，更無營利所得之問題。原告自該公墓啟用後，即捐贈納骨塔位予台北市政府等各機關，對於貧困者免收使用費，益認本公墓具有公益性。又本公墓訂定管理辦法及收費標準，係依墳墓設置管理條例第六條第五款所定，政府機關設立公墓附設納骨塔，亦悉依塔位之層別、位置，面積大小分別訂定不同之使用費。尚難以原告有不同之收費標準，即屬營利行為。㈡原告係自八十二年五月一日起，始與泰宇廣告公司訂立車箱廣告合約，八十一年七月前，原告並未刊登廣告，因此被告及一再訴願機關以上述車箱廣告，作為八十年三月至八十一年七月之課稅證據，違反證據法則。㈢原告收取公墓納骨塔使用費，向以收取保證金之方式為之，被告對原告收取之保證金，核課營利所得稅，並無法律依據。㈣被告係依台北縣稅捐稽徵處以原告與昭恩公司之合約書，作為認定原告之銷售額。按原告與昭恩公司係於八十一年五月一日訂定合約，因該公司經營不善，至同年六月該合約已形同虛設，該公司並於同年十月十六日辦妥公司解散登記，因此，原告與昭恩公司之合約效力期間實際上僅有二個月，與被告核課期間，顯然不符。被告又以昭恩公司股東林耀國私人帳戶之往來帳目，作為昭恩公司分得之款項，據以換算原告自八十年三月至八十一年七月之銷售額為一一二、四○六、四九○元，再據以核課原告八十一年度營利所得稅，顯與事實不符云云。經查原告經營頂福陵園納骨塔銷售業務，自八十年三月至八十一年七月計逃漏營業額一一二、四○六、四九○元，應補徵營業稅五、六二○、三二五元，業經本院八十六年度判字第九四四號判決確定，原告對之提起三次再審，亦經本院八十七年判字第一○一六號、八十七年裁字第一三四一號、八十九年裁定第七六號裁判駁回再審在案。是以原告仍以其所營公墓具有公益性，不應扣繳營業稅及認定營業額亦屬無據等情置辯，自無可採。次查私立公墓之設置應經主管機關核備，係屬行政主管機關管理之必要規定，並非以此即認私人公墓為公共設施而不具營利性，原告所辯自有誤解。又原告以其免費提供納骨塔供台北市政府等機關，對於貧困者免收使用費，作為其從事公益性活動而主張該墓園經營不具營利性乙節，因原告於其申經台北縣政府核准私立林口頂福陵園及納骨堂使用管理辦法及收費標準，訂定一次收費永久使用，並分層而收取不同費用，有前述管理辦法及收費標準在卷可按。顯以營利形態為之，仍應認其有營業行為，尚難以原告曾從事部分公益性活動或係以保證金方式收取費用而有不同。又原告所作之車體廣告，縱在八十一年七月之後，惟原告既有促銷廣告，亦足認其八十年三月至八十一年七月間之事業，係屬營利行為。是故被告依本院八十六年度判字第九四四號判決所認定之營業額一一二、四○六、四九○元，核計原告漏報營利所得五、五六○、○三二元，自屬有據。又被告依昭恩公司填報之扣繳憑單資料，核定原告出租坐落台北市○○路七十六號九樓房屋之租賃收入五○○、○○○元，有該扣繳憑單資料附於原處分卷可稽。被告依首揭所得稅法規定，減除百分之四十三必要費用後，核定原告租賃所得為二八五、○○○元，自無不合。原告空言否認有該租賃所得，並稱該扣繳憑單係偽造云云，顯與常情有悖，自無可取。從而原告起訴意旨，難認有理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二十六條後段，判決如主文。

行 政 法 院 第 一 庭審 判 長 評 事 黃 綠 星評 事 藍 獻 林評 事 黃 璽 君評 事 廖 宏 明評 事 鄭 忠 仁右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官 彭 秀 玲