最高行政法院(含改制前行政法院)九十年度判字第二○九七號

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　九十年度判字第二○九七號

原告

連盛皮革股份有限公司

代表人

甲○○

被告

高雄縣稅捐稽徵處

代表人

辛純浩

右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十九年二月廿三日台財訴第0

000000000號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：

主文

事實

緣原告於民國八十三年間銷售牛面皮予隆典實業股份有限公司等公司行號及個人，漏未開立統一發票交付買受人，致漏報銷售額新臺幣（以下同）一二、四二三、四五七元（未含稅），逃漏營業稅六二一、一七三元。案經財政部賦稅署於八十六年八月十一日查獲，檢送稽核報告節略及有關事證資料影本，移由被告審理違章成立，乃依裁處時營業稅法第五十一條第三款規定，按所漏稅額處以三倍罰鍰計一、八六三、五○○元（計至百元為止）。原告不服，聲請復查，未獲變更，提起訴願、再訴願，亦遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨略謂：按營業稅法第五十一條在修正前（八十四年八月二日）罰鍰倍數係五倍至二十倍，而當時之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」對「銷貨時未依法開立發票，且於申報當期銷售額時亦未列入申報」之違章情形，係規定按所漏稅額五倍罰鍰（八十三年二月八日財政部台財稅第八三一五八○四八八號函發布），而營業稅法第五十一條在八十四年八月二日修正後罰鍰倍數降為一倍至十倍，但「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」於八十六年八月十六日財政部台財稅第000000000號修訂對上述違章情形，卻規定「按所漏稅額五倍罰鍰，但於裁罰處分核定前已補報補繳稅款及以書面承認違章事實者，處三倍罰鍰。」依據法律「比例原則」之應用，營業稅法第五十一條既已降低罰鍰，處罰倍數一倍至十倍，則財政部所訂「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」亦應隨之降低，相同違章情形，應降為一倍或一倍以下，如○．六倍方符法律修訂之旨的。再訴願決定機關對上述理由未予審理，狀請撤銷原處分，另為適法之處分，僅處分一倍以下罰鍰，以感德便等語。

被告答辯意旨略謂：一、有關營業人於八十四年九月一日營業稅法第五十一條修正前，觸犯該條文規定，稽徵機關依修正前處罰倍數規定核處罰鍰，嗣於行政救濟中改適用修正後同法條規定，於更改罰鍰倍數時究有無比例原則應用問題，財政部曾以八十七年四月二十日台財稅第八七一九三九五三五號函檢送相關會議結論，諭由各稽徵機關依該會議結論辦理在案。而本案原處分時即依修正後營業稅法第五十一條第三款規定按所漏稅額處以三倍罰鍰，並無新舊法適用比例原則應用之問題，此財政部再訴願決定亦載明在案，原告訴訟理由三指稱未予審理乙節，顯非屬實。又本案違章情形顯無「稅務違章案件減免處罰標準」得予減輕或免予處罰規定之適用，則原告仍執詞主張原處分應降為一倍以下，亦無可採。二、本件係財政部賦稅署稽核組查得原告於八十三年間銷售牛面皮予隆典實業股份有限公司、德瑛實業有限公司、協芳皮業有限公司、溢豐皮行有限公司、展豐皮行、榮順山產行等公司行號及林朝福、方耀清等個人，銷售金額合計一二、四二三、四五七元（未含稅），均未依規定開立統一發票交付買受人，且漏未申報銷售額，致逃漏營業稅六二一、一七三元，取有原告之受託人，亦為該公司之股東黃謝美枝認諾違章屬實之談話紀錄，及原告於八十六年十一月二十五日書立之說明書在卷可稽，此原告亦未爭執。況前開進貨未依規定取得憑證之廠商及個人在接受稽核組調查時均書立說明書或於談話紀錄中坦承違章屬實，則本件原告漏開發票、漏報銷售額之違章事實已至為明確，況被告就其漏開發票、漏報銷售額一

二、四二三、四五七元，依裁罰時營業稅法第五十一條第三款規定處罰時，審酌違章情節及考量原告於被告裁罰處分前已補繳稅款之事實，已減輕按所漏稅額處三倍罰鍰；是以，原處分按所漏稅額六二一、一七三元處以三倍罰鍰，金額一、八六三、五○○元，核依法有據，原告主張應予減輕罰鍰倍數，為無理由，請判決駁回等語。

理由

按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」為八十五年七月三十日增訂公布之稅捐稽徵法第四十八條之三所明定。次按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、．．．三、短報或漏報銷售額者。．．．」為八十四年八月二日修正公布之營業稅法第五十一條第三款所明定。查，本件原告於八十三年間銷售牛面皮予隆典實業股份有限公司、德瑛實業有限公司、協芳皮業有限公司、溢豐皮行有限公司、展豐皮行、榮順山產行等公司行號及林朝福、方耀清等個人，金額合計一二、四二三、四五七元（未含稅），未依規定開立統一發票交付買受人，且漏未申報銷售額，致逃漏營業稅六二一、一七三元，案經財政部賦稅署於八十六年八月間查獲，移由被告審理違章屬實，遂依裁處時營業稅法第五十一條第三款規定按漏稅額六二一、一七三元科處三倍罰鍰計一、八六三、五○○元。原告不服，循序提起行政訴訟，主張：營業稅法第五十一條在八十四年八月二日修正公布前，罰鍰倍數係五倍至二十倍，當時「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」中明訂「銷貨時未依法開立發票，且於申報當期銷售額時亦未列入申報」係按所漏稅額處五倍罰鍰」。營業稅法第五十一條修正後罰鍰倍數降為一倍至十倍，但配合修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，卻規定「按所漏稅額處五倍罰鍰，但於裁罰處分核定前已補報補繳稅款及以書面承認違章事實者，處三倍罰鍰。」

依據法律「比例原則」之應用，營業稅法第五十一條已降低罰鍰倍數，「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」亦應隨之降低，相同違章情形應降為一倍或○．六倍，方符合法令修訂之旨等云云。經查，本件原告違章情節，業經財政部賦稅署查獲，取有原告之受託人，亦為該公司之股東黃謝美枝認諾違章屬實之談話紀錄，及原告於八十六年十一月二十五日書立之說明書附原處分卷可稽，而上開事實亦為原告所不爭執，且前開進貨未依規定取得憑證之廠商及個人，亦均書立說明書或於談話紀錄中坦承違章屬實，有說明書及談話紀錄附原處分卷足憑，是本件原告漏開發票、漏報銷售額之違章事實，堪予認定。又營業稅法第五十一條在八十四年八月二日修正公布前罰鍰倍數係五倍至二十倍，而當時財政部公布之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，對「銷貨時未依法開立發票，且於申報當期銷售額時亦未列入申報」之違章情形，係規定按所漏稅額五倍罰鍰（八十三年二月八日財政部台財稅第八三一五八○四八八號函發布），而營業稅法第五十一條在八十四年八月二日修正公布後罰鍰倍數降為一倍至十倍，故「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」於八十六年八月十六日，由財政部台財稅第000000000號修訂對上述相同違章情形，規定「按所漏稅額五倍罰鍰，但於裁罰處分核定前已補報補繳稅款及以書面承認違章事實者，處三倍罰鍰。

」兩者比較，對裁罰處分核定前已補報補繳稅款及以書面承認違章事實者，已由按所漏稅額處五倍罰鍰，降低為處三倍罰鍰，應認符合法律比例原則之應用。本件被告於科處原告罰鍰時，依其違章情節依裁處時營業稅法第五十一條第三款規定，原應按所漏稅額處以五倍罰鍰，惟因原告於被告裁罰處分前已補繳稅款，故減輕裁處三倍罰鍰，顯見裁罰時已就其行為對稅捐之危害性加以斟酌考量，於法並無不合，原告主張，核無足採。揆諸首揭說明，本件原處分核無違誤，一再訴願決定遞予維持，亦無不合，原告猶執前詞，請求科處一倍或○．六倍罰鍰，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

最 高 行 政 法 院 第 五 庭審 判 長 法 官廖　政　雄

右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官　莊　俊　亨