最高行政法院(含改制前行政法院)九十年度判字第五四三號

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　九十年度判字第五四三號

原告

名珠有限公司

代表人

甲○○

被告

新竹市稅捐稽徵處

代表人

馮瑞徵

右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十八年十一月一日台財訴第0

00000000號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

緣原告於民國八十七年六月五日開立字軌號碼：ＰＨ00000000號應稅統一發票一張，銷售額新台幣（下同）一、二二九、七○○元（含稅），於申報八十七年五、六月營業稅時，誤申報為零稅率銷售額，致短繳營業稅五八、五五七元，案經被告查獲，審理違章成立，乃依據營業稅法第五十一條第七款規定按所漏稅額科處二倍之罰鍰計一一七、一一○元（計至百元止）。原告不服，申請復查，未獲變更，原告不服，一再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：原告起訴意旨略謂：一、原告於八十七年五、六月申報營業稅時，將六月五日所開立二聯式統一發票ＰＨ00000000號應稅銷售額：一、二二九、七○○元，申報為零稅率銷售額（發票開立人以應稅開立，電腦作業操作人員以零稅率輸入）。雖為人員無心之過，但絕非故意逃漏稅，申報書之銷售額及統一發票明細表均未漏報銷售額，足以證明確係善意之作業過失。稅法上之漏稅罰，是處罰以不正當手段存心逃漏稅或蓄意漏稅者，如故意不開立發票，或短開者，既已誠實開立發票，絕不可能在申報營業稅時再存逃漏稅之念頭。無心之過裁以兩倍罰款似乎過重。二、依財政部函頒之「稅務違章減免處罰標準」第十條第二項第三款規定：「申報書短報，漏報銷售額，致短漏報營業稅額，而申報時檢附之統一發票明細表並無錯誤或短漏載者，按所漏稅額之○．五倍之罰鍰」。而原告配合政府政策，採媒體申報平時均按時申報營業稅，繳納稅金，並無不良或違章記錄，實無逃漏稅之必要。三、原告八十七年五、六月應稅銷售額申報為零稅率銷售額，稅金計：五八、五五七元，當期應退稅額有一七一、七○三元，尚未領取，足可抵漏計之稅金，實際上並無造成逃漏稅款之行為，此與大法官會議釋字第三三七號解釋，行政法院八十五年度判字第九四二號判決暨財政部八十五年二月七日，台財稅字第八五一八九四二五一號函，對有關虛報進項稅額如小於或等於留抵稅額或應退稅額，並未造成稅收損失，實際上並無造成逃漏稅之行為，應免於處罰，同屬營業稅法第五十一條相關條款之競合行為，應視為同一結果之違章行為，且觀之大法官會議第三三七號解釋主旨在有無逃漏稅款之事實為處罰要件，其尚待之應退稅額足夠抵扣所漏報之稅額，即不構成違反營業稅法第五十一條之漏稅法則及稅務甸利第一六六六期有關營業稅法第五十一條處罰規定公平性之論述。又八十四年三、四月凱得電器有限公司，因短漏報銷售額八三○、五七二元，經復查決議以一倍罰鍰四一、五○○元處之；核准文號八十七新市稅法字第00000000號。

況本案為善意之過失，敬請詳為查明減輕罰鍰。況且對於同一法條在認定短漏稅額之計算方法上也不宜有不同之標準。綜上所述，請求撤銷原處分、訴願及再訴願決定等語。

被告答辯意旨略謂：一、按營業稅法第五十一條第七款規定：「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：七、其他有漏稅事實者。」另：「營業人已依規定期限申報銷售額及統一發票明細表，如所報之銷售額正確，但稅額錯誤，以致短繳營業稅者，應依營業稅法第五十一條第七款之規定處罰。」「人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以出於故意為必要，仍須以過失為其責任條件。」分別為財政部八十四年十月十一日台財稅第八四一六四八六七六號函、大法官會議八十年三月八日釋字第二七五號解釋有案。二、行政罰之宗旨係在行政秩序之維持，於納稅人有故意或過失（縱為無心之過）而造成稅款之逃漏即應依相關法規處罰，而依據首揭財政部函釋及大法官會議第二七五號解釋本案銷售額雖申報正確，但短繳營業稅五八、五五七元是實，且原告業已自承係人員疏失所致，被告原核定依營業稅法第五十一條第七款規定裁處二倍罰鍰一一七、一○○元並無違誤，應予維持。三、原告向臺灣省政府訴願時主張對採媒體申報之廠商沒有從優處理，顯已違立法之本意，案經該府訴願決定以查「稅務違章案件減免處罰標準第十條第二項第一款及第二款所稱『登錄錯誤』，係泛指使用媒體申報之營業人登錄進銷項資料所發生之各種錯誤，包括資料登錄資料、漏登錄及重複登錄等情形。」財政部八十三年十二月七日台財稅第八三一六二四三九六號函釋有案。本案原告誤將應稅銷售額申報為零稅率銷售額，顯非上開函釋所稱之「資料登錄錯誤、漏登錄及重複登錄等情形」，被告就其違章事實，依據稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表對於原告裁處二倍之罰鍰，於法有據。所訴核不可採等由，遂駁回其訴願。今又改以主張依「稅務違章減免處罰標準」第十條第二項第三款規定：「申報書短報、漏報銷售額，致短漏報營業稅額，而申報時檢附之統一發票明細表並無錯誤或短漏載者，按所漏稅額處○．五倍之罰鍰」。然本案原告誤將應稅銷售額申報為零稅率銷售額，亦非屬「稅務違章減免處罰標準」第十條第二項第三款規定：「申報書短報、漏報銷售額，致短漏報營業稅額，而申報時檢附之統一發票明細表並無錯誤或短漏載者．．．」規定之各類情形，自無該條、款按所漏稅額處○．五倍罰鍰規定之適用。」四、另原告所主張八十七年五、六月應稅銷售額申報為免稅銷售額，稅金計

五八、五五七元，當期應退稅額有一七一、七○三元尚未領取，足可抵漏計之稅金，實際上並無造成逃漏稅款之行為，參司法院釋字第三三七號解釋、行政法院八十五年度判字第九四二號判決及財政部八十五年二月七日台財稅第八五一八九四二五一號函，對有關虛報進項稅額如小於或等於留抵稅額或應退稅額，並未造成稅收損失，實際上並無造成逃漏稅之行為，應免於處罰乙節，查原告就本案向財政部提起再訴願時，即以本項主張為再訴願理由之一，財政部八十八年十一月一日所為台財訴第000000000號再訴願決定時，駁回理由即詳以論述在案，是訴稱實際上並無造成逃漏稅款之行為一節，係屬飾詞。五、所稱八十四年三、四月凱得電器有限公司，因短漏報銷售額八三○、五七二元，經復查決議以一倍罰鍰四一、五○○元處之；核准文號八十七新市稅法字第00000000號對於同一法條在認定短漏稅額之計算方法上也不宜有不同之標準。查被告八十七年七月二十四日新市稅法第00000000號復查決定凱得電器有限公司因漏報八十三年三、四月銷售額處以逃漏營業稅一倍罰鍰，係營業稅法第五十一條第三款原規定營業人短漏報銷售額時按所漏稅額處五倍至十倍罰鍰，於八十四年八月二日修正為按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，被告原依行為時營業稅法處所漏稅額五倍罰鍰，後為財政部再訴願決定撤銷原處分乃依稅捐稽徵法第四十八條之三從新從輕規定，改處一倍罰鍰，意即該案係因裁罰之法律新舊交替期間變更所導致，以現行營業稅法規定被告就凱得公司之違章情形向處以所漏稅額二至三倍罰鍰，與本案裁處情形並無差別待遇。六、綜上原告業已自承因人員無心之過所致，而本案又非屬原告所主張「稅務違章案件減免處罰標準」第十條第二項所規定之媒體申報營業人得以減輕或免予處罰之各項情形，並無該標準減免處罰之適用，被告原核定依營業稅法第五十一條第七款按所漏稅額五八、五五七元處二倍罰鍰計一一七、一一○元應無違誤，請駁回原告之訴等語。

理由

按「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、．．．七、其他有漏稅事實者。」為營業稅法第五十一條第七款所明定。又「營業人已依規定期限申報銷售額及統一發票明細表，如所報之銷售額正確，但稅額錯誤，以致短繳營業稅者，應依營業稅法第五十一條第七款之規定處罰。」為財政部八十四年十月十一日台財稅第八四一六四八六七六號函釋有案。查本件原告於八十七年六月五日開立字軌號碼：ＰＨ00000000號應稅統一發票一張，銷售額一、二二九、七○○元（含稅），於申報八十七年五、六月營業稅時，將該發票誤申報為零稅率銷售額，致短繳營業稅五八、五五七元，案經被告查獲，有營利事業海關出口報單查核清單、原告前負責人薛武興於八十七年八月十九日出具之承諾書、統一發票影本及相關查核資料附原處分機關卷可稽，違章事證明確，洵堪認定，被告遂依首揭規定，按所漏稅額五八、五五七元科處二倍罰鍰計一一七、一一○元。原告不服，主張已補繳本稅五八、五五七元，雖為人員之疏失，但絕非故意逃漏稅，且申報書之銷售額並未漏報，請免予處罰云云，申請復查。被告復查決定以，依據首揭財政部函釋及司法院釋字第二七五號解釋意旨，本案銷售額雖正確申報，但短繳營業稅五八、五五七元屬實，且原告業已自承係人員疏失所致，原處分並無違誤為由，遂駁回其復查之申請。原告仍有未服，主張略以稅法上之漏稅罰，是處罰以蓄意漏稅者，如故意不開發票或短開、跳開、或以不正當手段存心逃漏稅款者，原告既已誠實開立發票，絕不可能在申報營業稅時再存逃漏稅之念頭。因人員疏失處以二倍之漏稅罰，似乎過重，且對採媒體申報之廠商沒有從優處理，顯已違立法之本意，並援用司法院釋字第三三七號解釋等，主張本件實際上並無造成逃漏稅，應予免罰云云。查「稅務違章案件減免處罰標準第十條第二項第一款及第二款所稱『登錄錯誤』，係泛指使用媒體申報之營業人登錄進銷項資料所發生之各種錯誤，包括資料登錄錯誤、漏登錄及重複登錄等情形。」財政部八十三年十二月七日台財稅第八三一六二四三九六號函釋有案。本案原告誤將應稅銷售額申報為零稅率銷售額，顯非上開函釋所稱之「資料登錄錯誤、漏登錄及重複登錄等情形」；次查本案原告誤將應稅銷售額申報為零稅率銷售額，亦非屬「稅務違章減免處罰標準」第十條第二項第三款規定：「申報書短報、漏報銷售額，致短漏報營業稅額，而申報時檢附之統一發票明細表並無錯誤或短漏載者．．．」規定之各類情形，自無該條、款按所漏稅額處○．五倍罰鍰規定之適用。再查依營業稅法第十四條第二項規定，銷項稅額，係指營業人銷售貨物或勞務時，依規定應收取之營業稅額。同法第十五條第一項規定，營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納稅額或溢付稅額。亦即銷項稅額係銷售人向買受人收取，並應依法向政府報繳之營業稅額，是本件再訴願人誤將應稅銷售額申報為零稅率銷售額，係短漏報向買受人收取之營業稅額，致使應納稅額漏失，已構成逃漏。況依同法第三十九條第一項第一款規定，因銷售零稅率貨物或勞務而溢付之營業稅額，應由主管稽徵機關查明後退還之，本件原告八十七年五、六月營業稅申報，因上述誤將應稅銷售額申報為零稅率銷售額而退稅一七一、七○三元（參原處分機關卷附營業稅申報書影本），已造成國庫稅收損失，是訴稱實際上並無造成逃漏稅款之行為一節，核非屬實，原告主張，系爭漏稅金額計五八、五五七元，當期應退稅額有一七一、七○三元尚未領取，足可抵漏計之稅金，實際上並無造成逃漏稅款之行為，參照司法院釋字第三三七號解釋，本院八十五年度判字第九四二號判決及財政部八十五年二月七日台財稅第八五一八九四二五一號函，應不構成違反營業稅法第五十一條之漏稅罰則等語，並不可採。至八十四年三、四月凱得電器有限公司短漏報銷售額事件，與本案情形不同，尚不得作為本案應減輕或免予處罰之依據。綜上所述，本件被告就原告違章事實，依據稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表對於原告裁處二倍之罰鍰，於法並無不合，一再訴願決定遞予維持原處分，亦無違誤，原告起訴意旨難謂有理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

最 高 行 政 法 院 第 二 庭審 判 長 法 官陳　石　獅

右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官　王　福　瀛