最高行政法院(含改制前行政法院)九十年度判字第二二九三號

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　九十年度判字第二二九三號

原告

鼎城水電材料有限公司

代表人

甲○○

被告

財政部臺北市國稅局

代表人

張盛和

右當事人間因營利事業所得稅事件，原告不服行政院中華民國八十九年三月七日臺八

十九訴字第○六六五一號再訴願決定，提起行政訴訟，本院判決如左：

主文

事實

緣原告民國八十五年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨額新臺幣（以下同）二三、○五八、一三○元，營業成本一八、七四七、○四八元，全年所得額七二、一五六元。被告初查，以其未能提示帳證供核，乃按同業利潤標準（行業標準代號五一五一—一四號，淨利率百分之八）核定營業淨利為一、八四四、六五○元，加計非營業收入一三、七○八元（原處分書誤載為一三、七二八元），核定其該年度全年所得額為一、八五八、三五八元，應課徵當年度營利事業所得稅四五四、五八三元，原告不服，申請復查，未准變更，提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回，遂提起行政訴訟。茲摘敍兩造訴辯意旨於次：原告起訴意旨略謂：一、原告八十五年度之帳務係委由登記有案之記帳業者林婉蓉會計師辦理簽證，不料林會計師竟涉及李文鑫犯罪集團，而該集團因受到偵訊，全部資料包括帳冊憑證全部遭調查站及被告搜扣。若有未被扣押部分，該集團亦已藏匿無蹤，致原告原交予會計師之全部帳冊憑證均下落不明。而有關帳簿憑證亦因該犯罪集團之受到偵訊而無法提示，實為不可抗力。原處分依所得稅法第八十三條規定以同業利潤標準核定原告所得額，顯違反信賴保護原則，且屬不當。二、按「認定事實，須憑證據，不得出於臆測，此項證據法則，自為行政訴訟所適用。」「．．．又行政官署對於人民有所處罰，須確實證明其違法之事實，倘不能確實證明違法事實之存在，其處罰即不能認為合法。」鈞院六十一年判字第七○號及三十九年判字第二號分別著有明文。查原告八十五年度營利事業所得稅結算申報案件，委由容祥會計師事務所林會計師辦理查核簽證。依財政部七十二年十一月十六日（七二）臺財稅第三八一四三號函頒會計師辦理所得稅查核簽證申報須知，會計師應就傳票與原始憑證逐一核對，第六條第一款規定，進貨是否已取得合法憑證（第十一條第三款第一目），各項有關營業及營業外支出帳目，應以與所有原始憑證文據、帳冊逐一詳加查核為原則（第十一條第四款）。凡經查明帳簿文據之記錄不相符合或與有關法令規定不符，影響所得之計算者，應予調整（第七條第二項）。且會計師辦理所得稅查核簽證申報工作，對於帳簿文據之查核及意見之表達，須保持公正嚴謹之態度，維護公私法益（第四條），本案為經林會計師查核簽證案件，依其報告，並無未依取得憑條情事。三、原告將帳務委託執有國家證照及主管機關監督之會計師辦理，惟竟涉及李文鑫犯罪集團案件，實非原告始料所及，而有關帳簿憑證亦因該犯罪集團之受到偵訊而下落不明，究遭查扣、調查或散失，原告無法查知，無法提示帳證實為不可抗力，依營利事業所得稅查核準則第十二條，稽徵機關得依該事業以前三個年度經稽徵機關核定，被告逕以同業利潤標準核定所得額，課徵營利事業所得稅，顯有違失。四、復按「有限公司如經依法清算完結後，經向法院聲報並辦理清算終結登記，法人人格已消滅，其未獲分配之欠稅得予註銷」此為財政部七十九年十月二十七日臺財稅第七九○三二一三八三號函示在案。原告因經營不善，依法解散清算，業經臺北市政府建設局於八十七年度十月二十二日以建一字第八七三四一六九六號函准解散登記、臺灣臺北地方法院八十八年二月六日北院義民柏八十八司八六字第五○五七號函准備查原告呈報清算人、同院八十八年破字第二十七號裁定駁回破產之聲請，嗣於八十八年七月七日清算完結，並向臺灣臺北地方法院聲報清算完結，清算結果合計剩餘財產尚有一七七、一三六元，並已全部分配予被告，有附呈之支票及帳證資料可按。是依前揭函示，本件欠稅應得予註銷。綜上所述，原核及復查決定均有不當，一再訴願決定復予維持亦有未洽，爰請判決撤銷原處分、復查及一再訴願決定等語。

被告答辯意旨略謂：原告八十五年度營利事業所得稅結算申報，全年所得申報七二、一五六元，雖經會計師簽證申報，然被告依所得稅法第八十條規定通知調查，經函原告所委任之會計師提示簽證工作底稿等未果，乃向原告調帳查核，惟原告亦未能提示相關帳證備查，被告乃依所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條與營利事業所得稅查核準則（簡稱查核準則）第六條第一項之規定，按同業利潤標準淨利率（行業代號五一五一—一四，百分之八），核定其營業淨利為一、八四四、六五○元，加計營業外收入一三、七○八元後，核定其全年所得為一、八五八、三五八元，依法並無不合。至原告主張帳證為調查局查扣，致無法提示一節，查調查局查扣資料中僅有原告本年度各類所得資料申報書、營業稅申報書、薪資印領清冊、結算申報資料、銀行函證回函、會計師簽證報告等，未有帳簿、憑證，而於復查階段被告再度通知原告提示，惟其仍無法提供相關帳證以供查核，致被告無從審酌，是原核定並無違誤，原告仍執前詞爭執，難謂為有理由。原處分並無違法，敬請判決駁回原告之訴等語。

理由

按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」為行為時所得稅法第八十三條第一項暨同法施行細則第八十一條所規定。所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全、或不相符者，均有其適用，本院六十一年判字第一九八號著有判例。查，本件原告八十五年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨額二三、○五八、一三○元，營業成本一八、七四七、○四八元，全年所得額七二、一五六元。被告初查，以其未能提示帳證供核，乃按同業利潤標準（行業標準代號五一五一－一四號，淨利率百分之八）核定營業淨利為一、八四四、六五○元，加計非營業收入一三、七○八元（原處分書誤載為一三、七二八元），核定全年所得額為一、八五八、三五八元。原告不服，循序提起行政訴訟主張：原告係委由登記有案之會計師林婉蓉辦理簽證，申報營利事業所得稅，原告本年度之帳冊憑證等全部資料，因原告委任之林會計師涉及李文鑫犯罪集團，遭到偵訊與搜扣，而下落不明，使原告無法提供被告查核，應屬查核準則第十一條規定之不可抗力，自應依該條方式課稅，被告不查，逕依首揭所得稅法第八十三條第一項暨同法施行細則第八十一條規定課稅，有違信賴保護原則。況原告已於八十八年七月七日向臺灣臺北地方法院聲報清算完結在案，法人人格已消滅，所有欠稅應予註銷云云。經查，會計師為專門職業人員，其執照之核發與職業上義務之遵守，會計師法均有明文規定，如其行為違反會計師法規定時，自應構成懲戒之事由。惟其與委任之客戶間，係屬民法委任之關係。以現行法律規定而言，會計師並無保管客戶帳冊之義務，則會計師因涉刑責遭偵訊或搜扣，自不得作為客戶脫免誠實申報稅款之責任；且此種情形與遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失帳冊資料者有別，自無適用查核準則第十一條之規定；而本件原告行為前後，相關法規並未修改，自無信賴保護原則之適用，合先敍明。本件原告申報八十五年度營利事業所得稅時，並未依法提示有關各種證明所得額之帳簿、文據供核，為原告所不爭執，被告於復查時，曾函請原告於八十七年八月二十七日提示有關帳簿、文據備查，有雙掛號收件回執附原處分卷可稽，惟原告仍未依限提示有關帳簿、文據供核；原告雖提出臺灣板橋地方法院檢察署檢察官八十七年度偵字第一七二四號起訴書，惟尚無法證明原告公司八十五年度有關帳證遭扣押或因公調閱。又調查局查扣資料中，僅有原告本年度各類所得資料申報書、營業稅申報書、薪資印領清冊、結算申報資料、銀行函證回函、會計師簽證報告等，未有帳簿、憑證，被告遂按同業利潤標準核定其營業淨利為一、八四

四、六五○元，加計非營業收入一三、七○八元，核定全年所得額為一、八五八、三五八元。另原告雖曾於八十八年二月三日向臺灣臺北地方法院呈報清算人，雖經該院於同年、月六日以北院義民柏八十八司八六字第五三五七號函准予核備在案，有該函乙份在卷足稽，惟原告尚未經該院核定清算完結，自不得將欠稅註銷。況本件係營利事業所得稅之核定，與欠稅註銷無涉。原告主張，核無足採。揆諸首揭說明，本件原處分，核無不合，一再訴願決定遞予維持，亦無不合。原告猶執前詞，聲明撤銷，為無理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

最 高 行 政 法 院 第 五 庭審 判 長 法 官廖　政　雄

右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官　莊 俊 亨