最高行政法院(含改制前行政法院)九十年度判字第六八三號

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　九十年度判字第六八三號

原告

杉峰食品股份有限公司

代表人

甲○○

被告

臺中市稅捐稽徵處

代表人

陳守信

右當事人間因營業稅事件，原告不服財政部中華民國八十八年八月二十日台財訴字第

八八二二四七六五一號再訴願決定，提起行政訴訟。本院判決如左：

主文

事實

緣原告於七十九年間銷售魷魚絲等食品金額新臺幣（以下同）二六、○七二、六六八元，未依法開立統一發票，致漏報銷售額，案經財政部臺灣省中區國稅局查獲，移由被告審理違章成立，乃據以補徵營業稅一、三○三、六三三元，並按所漏稅額處七倍罰鍰九、一二五、四○○元。原告不服，循序提起行政救濟，經本院以八十五年度判字第一二○一號判決駁回確定在案，原告仍不服，提起再審，亦遭駁回。原告嗣於八十六年十月七日以營業稅法第五十一條裁罰倍數已修正，被告應依從新從輕原則裁罰為由請求依稅捐稽徵法第二十八條規定退還溢繳罰鍰，經被告以八十六年十月二十四日中市稅法字第二○六七九號函復以上開罰鍰已告確定，無法適用予以否准。原告不服，循序提起訴願、再訴願，遞遭決定駁回。遂提起行政訴訟，茲摘敍兩造訴辯意旨如次：原告起訴意旨略以：一、查稅捐之核課確定，依稅捐稽徵法第三十四條第三項明定：「第一項所稱確定，係指左列各種情形：（一）經稅捐稽徵機關核定之案件，納稅義務人未依法申請復查者。（二）經復查決定，納稅義務人未依法提起訴願者。．．．

（五）經行政訴訟判決者。」，其稅捐稽徵核課「確定」一詞與民刑事司法確定判決之「確定」有別。蓋納稅人對於稅務案件之行政救濟，以行政法院之判決為終局之判決，對各機關有其拘束力，故稅捐稽徵法第三十四條第三項第五款以「經行政訴訟判決者」為核課確定。但未明定僅侷限於原確定判決，其具有行政訴訟法第二十八條法定原因者，得自判決送達時起算二個月內向該院提起再審之訴。乃納稅義務人對確定之判決表示不服所設定之行政救濟方法之延伸，原告一再爭議再審訴辯仍屬行政救濟尚在另一環之行政訴訟「救濟」中。行政法院再審判決應亦屬稅捐稽徵法第三十四條第三項第五款：「經行政訴訟判決者。」之判決。稅務行政救濟之「確定」與司法「確定」判決之「確定」涵義未必絕對相同。縱然行為時行政訴訟制度一審一級制，行政訴訟案件經判決後，即不得就同一事件再行起訴，行政訴訟法第三條「對於行政法院之判決不得上訴或抗告。」行政法院之判決為終局之判決，兼具三審定讞之效力，任何個人或機關對其判決不得予以變更，其具有形式上及實質上之確定力。惟系爭之原確定判決外，尚有依行政訴訟法第二十八條所訂各款之原因，得提起再審之訴或「原處分機關自覺不合法時，本於行政權之作用可自動撤銷」之除外規定（參見行政院八十六年九月十二日台八十六訴字第三四九六四號決定書），何況「再審之訴」既係對於已確定之終局判決，基於法定原因表示不服所設之「救濟方法」，則確定判決後再審尚有廢棄原判決的可能，因此稅務案件「行政救濟行政訴訟」尚在續行中，在救濟程序上既未終止。故稅捐稽徵法第三十四條第三項第五款所稱「經行政訴訟判決者」法既無明文侷限於原確定判決，則稅務案件行政救濟核課確定自不宜排除再審之訴的審判程序。二、行政訴訟再審之訴雖欲廢棄原確定判決對當事人再作有利之判決，與刑事訴訟程序之非常上訴將確定判決撤銷發回原審機關更審之情形有別，蓋行政訴訟規定當事人基於第二十八條法定原因得向原審機關提起再審之訴，既非另行起訴，亦非向其上級機關抗告或提起非常上訴。故行政體系引用行政訴訟法第三條規定認稅捐稽徵法第三十四條第三項第五款：「經行政訴訟判決者。」之核課確定，僅侷限於原確定判決，將司法判決之「確定」效力與稅捐稽徵法第三十四條第三項之稅務案件行政救濟程序上之「確定」狀態混為一談，影響納稅義務人合法權益甚鉅。復查稅務案件行政救濟之「確定」狀態，除稅捐稽徵法第三十四條第三項第五款外，尚有第一至第四款的逾申請復查、訴願、再訴願法定期限而救濟時效消滅，不一而止，第五款：「經行政訴訟判決者。」既非明文規定僅侷限於原確定判決，則應涵蓋基於行政訴訟法第二十八條法定原因向原審法院提起之再審行政訴訟判決，兩者均為行政法院經行政訴訟判決者。換言之，行政訴訟再審期間，稅務案件之行政救濟仍在循正當程序續行中，則稅捐稽徵法第三十四條及第三十八條之訴願訴訟行政救濟中尚未核課確定案件自有現行修正稅捐稽徵法第四十八條之三從新從輕之適用，改按漏稅額處一倍之罰鍰，退還溢繳稅款。請將再訴願決定、訴願決定及原處分均撤銷等語。

被告答辯意旨略以：㈠按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」

「滯納金利息．．．及罰鍰等，除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」

為稅捐稽徵法第二十八條及第四十九條所明定。㈡查本件原告於七十九年銷售魷魚絲等食品未依法開立發票漏報銷售額二六、○七二、六六八元，本處依行為時營業稅法第五十一條規定，於八十三年六月九日核定補徵營業稅一、三○三、六三三元，並按所漏稅額處七倍罰鍰九、一二五、四○○元，並無違誤，原告不服循序提起行政救濟，經大院於八十五年五月二十四日以八十五年度判字第一二○一號判決駁回，即告確定在案，且八十五年五月二十四日大院判決當時，稅捐稽徵法第四十八條之三尚未增訂，自無該「從新從輕」規定之適用，是本案並無適用法規錯誤情事，此由原告雖依行政訴訟法第二十八條規定提起再審之訴，亦經大院於八十五年十月十七日以八十五年度判字第二四九七號判決駁回可證，從而本件既無首揭稅捐稽徵法第二十八條之退還事由，本處否准退還，即無違誤。請駁回其起訴等語。

理由

按「納稅義務人對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款，得自繳納之日起五年內提出具體證明，申請退還；逾期未申請者，不得再行申請。」、「滯納金利息．．．及罰鍰等除本法另有規定者外，準用本法有關稅捐之規定。」稅捐稽徵法第二十八條及第四十九條定有明文。又按『納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。』為八十五年七月三十日增訂公布之稅捐稽徵法第四十八條之三所明定。次按『八十五年七月三十日修正公布之稅捐稽徵法第四十八條之三規定「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律」，上開法條所稱之「裁處」，依修正理由說明，包括訴願、再訴願及行政訴訟之決定或判決。準此，稅捐稽徵法第四十八條之三修正公布生效時仍在復查、訴願、再訴願及行政訴訟中，尚未裁罰確定之案件均有該條之適用。』復經財政部八十五年八月二日台財稅第八五一九一二四八七號函釋在案。本件原告於七十九年間銷售魷魚絲等食品金額新臺幣（以下同）二六、○七二、六六八元，未依法開立統一發票，致漏報銷售額，案經財政部臺灣省中區國稅局查獲，移由被告審理違章成立，乃據以補徵營業稅一、三○三、六三三元，並按所漏稅額處七倍罰鍰九、一二五、四○○元。原告不服，循序提起行政救濟，經本院以八十五年度判字第一二○一號判決駁回確定在案，原告仍不服，提起再審，亦經本院八十五年度判字第二四九七號判決：「再審之訴駁回。」本件原告再於八十六年十月七日以營業稅法第五十一條處罰倍數，已由原來按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，修正為按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，依從新從輕原則，被告應依稅捐稽徵法第二十八條規定退還溢繳罰鍰，被告八十六年十月二十四日中市稅法字第二○六七九號函復略以稅捐稽徵法第四十八條之三於八十五年七月三十日修正，同年八月二日生效，對於公布生效時尚未裁罰確定之案件均有其適用。原告七十九年度營業稅及罰鍰事件經本院八十五年五月二十七日（按係判決正本製作之時間）八十五年度判字第一二○一號判決確定，自無稅捐稽徵法第四十八條之三之適用，否准其請。原告訴稱行政訴訟再審期間，稅務案件之行政救濟仍在循正當程序續行中，則稅捐稽徵法第三十四條及第三十八條之訴願、訴訟行政救濟中，尚未核課確定案件，自有現行修正稅捐稽徵法第四十八之三從新從輕之適用，應改處漏稅罰鍰云云。查原告於七十九年銷售魷魚絲等食品未依法開立發票漏報銷售額二

六、○七二、六六八元，被告依行為時營業稅法第五十一條規定，於八十三年六月九日核定補徵營業稅一、三○三、六三三元，並按所漏稅額處七倍罰鍰九、一二五、四○○元，原告不服循序提起行政救濟，經本院於八十五年五月二十四日以八十五年度判字第一二○一號判決駁回，即告確定，而本院判決當時，稅捐稽徵法第四十八條之三尚未增訂，自無該條「從新從輕」規定之適用。至提起再審之訴，並無阻斷判決確定之效力，原告主張其對本院八十五年度判字第一二○一號判決提起再審之訴時，稅捐稽徵法已增訂第四十八條之三，科罰部分應適用八十四年八月二日修正公布之之營業稅法第五十一條規定云云，洵屬對於法律適用之誤解，尚無可採。本件並無適用法令錯誤或計算錯誤之情事，自無稅捐稽徵法第二十八條規定之適用。被告否准原告退稅之請求，揆諸首揭規定及財政部函釋，並無違誤，一再訴願決定，遞予維持，亦無不合，原告起訴論旨，難認有理由，應予駁回。

據上論結，本件原告之訴為無理由，爰依行政訴訟法施行法第二條、行政訴訟法第九十八條第三項前段，判決如主文。

最 高 行 政 法 院 第 三 庭審 判 長 法 官曾　隆　興

右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官　阮　桂　芬