最高行政法院(含改制前行政法院)九十一年度判字第二一八六號

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　九十一年度判字第二一八六號

上訴人

笑笑笑國際股份有限公司

代表人

甲○○

被上訴人

財政部高雄市國稅局

代表人

乙○○

右當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國九十年九月十二日高雄高等

行政法院九十年度訴字第一三九六號判決，提起上訴，本院判決如左：

主文

理由

一、上訴人民國八十七年度營利事業所得稅結算申報，列報營業成本新臺幣（下同）三億七千零五十五萬五千二百四十九元，因進、銷、存帳目不明，被上訴人初查乃依銷貨收入劃分歸類為電子錶、皮件、電池‧‧‧等十五種商品，分別適用各該商品之同業利潤標準核定本期營業成本為三億三千八百六十萬八千四百七十一元，惟由於申報營業費用小於依同業利潤標準費用率核定數，遂依營利事業所得稅查核準則第六條第一項但書規定，並按上訴人收銀機開立統一發票商品分類編號十五種行業之同業利潤標準，核定營業淨利為四千七百零二萬五千零一十五元，加計非營業收入二十九萬二千六百二十九元後，核定全年所得額為四千七百三十一萬七千六百四十四元。上訴人不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、上訴人於原審起訴主張：被上訴人引據所得稅法第八十三條及同法施行細則第八十一條與查核準則第六條第一項，依同業利潤標準核定上訴人八十七年度營利事業所得稅之所得額乙節，上訴人原以按銷貨分類為十五大類，被上訴人能核實認定，現被上訴人既認為未提示相關資料，致進銷、銷、存無法勾稽，而依同業利潤標準核定，上訴人對此無意見，但對核定之淨利率依據不服。就被上訴人引據財政部六十三年七月二十三日台財稅第三五三七七號函釋，說明按各種產品之銷貨收入，分別適用各該商品所得額標準計算等乙節；查該函令係對所得稅法第八十條，自行申報達所得額標準，如何核定所作解釋，與本案系爭依同業利潤標準核定（所得稅準則第八十三條）是有不同。蓋遍查所得稅法及相關解釋令，亦未見可依不同產品，按不同同業利潤標準之淨利率核定之規定，故被上訴人依銷貨收入作劃分為十五種商品，分別依不同之同業利潤標準核定營業成本，是無法律依據，且被上訴人所依據之財政部台財稅三五三七七號函，其內容所指所得額標準並沒有懲罰性質，僅係達到所得額標準時，則可免為查帳，以便利課稅，目的不同，不應任意引用，而實務上雖有同時用好幾種業別來核認的，但只限於有利於納稅義務人時才會引用，被上訴人引用該函為課稅標準，顯有誤解。又，上訴人於設立之時，即向高雄市稅捐稽徵處申請使用收銀機開立統一發票，上訴人營利事業所得稅結算申報，所填寫之標準代號，係依據稅捐處及公司執照與營利事業登記證所列之第一順序：「ＣＤ零售」５４１３－１６填載，公司行號之所得稅如係依查帳核定，則上揭行業代號均不影響核定所得額；但如係依同業利潤核定，則應核實（依實際所經營營業項目，選擇適用業別）課稅，不應逕以申報之業別核定。被上訴人以上訴人八十七年度銷售商品，其電子錶、空白帶ＣＤ、ＶＣＤ、卡帶、錄影帶等商品佔全部銷貨收入百分之七十四點零三，顯非從事提供便利性商品之「連鎖式便利商店」，惟查上列商品之分類，係由上訴人自行分類，其種類實際不只十五種，其分類應屬不正確，且被上訴人亦認為無進銷存明細帳及明細表可查，而不予採信，對不予採信之資料，應不可據作為核定所得之依據。至於上訴人自按十五種類別填載收入，其僅係一張計算表，該計算表並非依據收銀機開立統一發票明細表統計，亦與實際銷貨種類不符，上訴人自該計算表不實，如能編列正確計算表，則上訴人帳證應可查核，亦不必由被上訴人依同業利潤標準核定。上訴人主張按中華民國行業標準分類，其應係符合「綜合商品零售業」之標準；蓋就上述行業標準分類，對於其中４７５小類之綜合商品零售業，其定義與內容為：「凡從事上列４６１至４７４小類中三小類以上商品零售之行業均屬之。此行業之特點是不以其銷售之主要產品歸類。」，上訴人銷售之商品，就上揭十五種類別而言，已超過４６１至４７４小類三類以上，依前開定義上訴人應歸４７５小類「綜合商品零售業」。而就４７５小類再分為五種細類，上訴人之行業別應歸屬於其中「４７５３連鎖式便利商店業」或「４７５４零售式量販業」，或「４７５９其他綜合商品零售業」，被上訴人又以「４７５３連鎖式便利商店業」之定義，為「凡從事提供便利性商品如速食品、飲料、日常用品及．．．．．．均屬之。」，上訴人主要收入來自電子錶及ＣＤ不符合定義內容，而認上訴人無法歸類，但該標準經八十五年修訂至今，均未更動名稱及內容，而如超商之全家便利商店，其銷售及服務項目均已不止於上列便利性商品，則以超商販售電子錶或卡帶等，即認非屬「４７５３連鎖式便利商店業」，被上訴人亦過於草率，基此應被上訴人之認定有誤，原處分應予撤銷。再者，上訴人實際所營事業與登記之營業項目亦相符，具確有經營食品、飲料之零售，且上訴人現已辦理營業項目變更登記為：「便利商店業（直營連鎖式）」，而上訴人並未漏報營業收入，茲因銷售貨品種類太多，無法一一列出進銷存，才遭以同業利潤標準核定，此種核定已有懲罰性質，如再以項分類，採高淨利率核定，則認過於苛罰。綜此，原處分及訴願決定顯屬違誤，請判決撤銷原處分、訴願決定等語。

三、被上訴人則以：上訴人復查時經被上訴人八十九年五月二十二日財高國稅法字第八九○二五六四五號函請上訴人提示相關帳證時，曾敘明含進、銷、存明細表，薪資印領清冊，取具普通收據明細表等資料，惟上訴人八十九年六月十九日提示之帳證為日記帳一本、現金帳二本、總分類帳二本，並未提示進、銷、存明細表供核，上訴人既未設置存貨分類帳並記載存貨之進、銷、存明細資料，亦未編製商品進、銷、存明細表，致進、銷、存無法勾稽，被上訴人初查核定、復查決定及財政部訴願決定乃依前揭規定按同業利潤標準核定本期營業成本，並無不合，合先敘明。又上訴人申請並經核准設立登記之營業項目非為連鎖式便利商店業，且八十七年度實際銷售之商品，電子錶、空白帶、ＣＤ、ＣＤ附屬品、卡帶、錄影帶、ＶＣＤ等商品之銷貨收入為三億二千八百三十七萬五千七百零八元，佔全部銷貨收入四億四千三百五十五萬六千四百四十六元之百分之七十四．○三，其餘尚有皮件、電池、文具、禮品、百貨等，顯非屬「中華民國稅務行業標準分類」內載從事提供便利性商品，如速食品、飲料、日常用品及服務性商品等之連鎖式便利商店業，且上訴人自八十五年十一月三十日起使用收銀機開立統一發票，並將其商品分類編號為十五種，查其帳證資料，並未再細分類，被上訴人以其銷售商品之進銷存無法勾稽，乃按其自行分類之十五種商品分別適用各該商品之同業利潤標準核算其所得額，核無不合。另依據「中華民國稅務行業標準分類」之行業分類原則，係按主要經濟活動性質相同或相似者分別歸屬於一類，亦即我國行業分類係以場所單位主要經濟活動作為分類基礎，如該場所單位同時從事多種性質不同之經濟活動時，按其產值（或營業額）最多者認定其行業。本件上訴人八十七年度主要經濟活動為銷售ＣＤ及其附屬品、卡帶、錄影帶、ＶＣＤ等商品（其營業額約佔百分之七、八十），依上述行業分類原則，八十七年度應分類為行業標準代號五四一三－一六之「錄影帶、錄音帶、唱片、ＣＤ唱片、碟影片零售業」。所謂綜合商品零售業，依稅務行業標準分類可包括百貨公司、超級市場、直營連鎖式便利商店、加盟連鎖式便利商店、零售式量販店、雜貨店、消費合作社等，綜觀其分類說明，係指在同一場所單位從事提供各式各樣之商品以滿足顧客所需，其主要經濟活動無法依上述行業分類原則正確歸屬其行業者，始得歸類為綜合商品零售業。本件上訴人以銷售視聽類之商品為大宗，訴請歸類為綜合商品零售業，與「中華民國稅務行業標準分類」之行業分類原則不符，核無足採。且依同業利潤標準係財政部本諸職權，每年參考當時各行業特質、景氣狀況等客觀因素各地區國稅局調查資料、各業同業公會意見、全國營利事業各業申報資料等，並邀集中華民國全國工業總會、中華民國全國商業總會、中華民國工商協進會、中華民國會計師公會全國聯合會共同研商而訂定各行業不同之標準利潤率，作為納稅義務人未能提示證明所得額之帳簿文據時，稽徵機關得就之核定所得額之依據，應與一般財政部解釋函令（解釋性令函、裁量準則性令函、事實認定準則性令函）有別，縱認與財政部解釋函令雷同，惟參諸稅捐稽徵法第一條之一「解釋函令不利益不溯及既往」之立法意旨，二者無論其定義位階、適用範圍等均難以相提並論，自無援引適用之餘地；故基於租稅法律主義及維護法律秩序安定之考量，誠難以行為後補充修訂之行業同業利潤標準溯及既往之適用。綜上論述，上訴人訴稱其經營之行業為綜合商品零售業，該行業於八十九年度已訂有同業利潤標準，應依稅捐稽徵法第一條之一規定予以適用乙節，應無足採。另依「中華民國稅務行業標準分類」之行業分類原則，上訴人八十七年度應分類為行業標準代號五四一三－一六之「錄影帶、錄音帶、唱片、ＣＤ唱片、碟影片零售業」（同業利潤標準淨利率百分之十一），被上訴人本應據以核定其所得額，惟為考量課稅之客觀性及公平性，被上訴人援用財政部六十三年七月二十三日台財稅第三五三七七號函釋，將上訴人再予細分之十五種行業，分別適用各行業之同業利潤標準核定其所得額，係對上訴人為更有利之決定，尚無未洽等語資為抗辯。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」及「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」分別為所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條所明定。而所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者均有其適用，前本院著有六十一年度判字第一九八號判例可資參照。經查：本件於復查時，被上訴人曾以八十九年五月二十二日財高國稅法字第八九○二五六四五號函請上訴人提示相關帳證，並敘明含進、銷、存明細表，薪資印領清冊，取具普通收據明細表等資料，有該函附原處分卷可稽，惟上訴人八十九年六月十九日提示之帳證為日記帳一本、現金帳二本、總分類帳二本，並未提示進、銷、存明細表供核一節，業據被上訴人陳述在卷；上訴人既未設置存貨分類帳，並記載存貨之進、銷、存明細資料，亦未編製商品進、銷、存明細表，則上訴人之進、銷、存無法勾稽甚明。上訴人提示之帳簿既不健全，致進、銷、存無法勾稽，核與上揭所述，稽徵機關得依同業利潤標準，核定所得額規定之要件相符，且上訴人於本院審理中就其本年營利事業所得稅核定，因被上訴人認其進、銷、存無法勾稽，而應依同業利潤標準淨利率核定其全年營業淨利一節，亦表示不予爭執在案，故被上訴人按同業利潤標準之核定方式核算本件上訴人之營業淨利，並無違誤。而「中華民國行業標準分類」主要是供統計分類之用；而財政部為採行國家行業標準，並兼顧稅務行政需要，乃另訂立「中華民國稅務行業標準分類」，而此「中華民國稅務行業標準分類」並訂有對照號列，以與營利事業各業同業利潤、所得額標準配合，有「中華民國行業標準分類」及「中華民國稅務行業標準分類」前言及相關內容影本在卷足稽；「中華民國稅務行業標準分類」既係為稅務行政需要而訂立，其內容並與所得稅法中關於營利事業各業同業利潤標準及所得額標準相配合，故本件關於應適用何行業同業利潤標準之爭執，自應以「中華民國稅務行業標準分類」之規定作為適用之範疇，始符合上述二行業標準分類之訂立目的及適用之區別實益。而「中華民國稅務行業標準分類」關於綜合商品零售業小類之說明中，並無如上述「中華民國行業標準分類」就綜合商品零售業小類之定義，有「中華民國稅務行業標準分類」之此部分規定影本可憑；另「中華民國行業標準分類」關於綜合商品零售業之定義中更敘及「此行業之特點是不以其銷售之主要產品歸類。」而同業利潤標準之核定是否客觀、合理，勢必與銷售之產品綜合觀察，而此行業之定義方式卻是不以銷售之主要產品歸類，更是與同業利潤標準核定之精神有違；故上訴人援引上述「中華民國行業標準分類」關於綜合商品零售業小類之定義，主張上訴人應屬綜合商品零售業小類之行業云云，自無可採。又「中華民國稅務行業標準分類」之行業分類原則，係按主要經濟活動性質相同或相似者分別歸屬於一類，亦即我國行業分類係以場所單位主要經濟活動作為分類基礎，如該場所單位同時從事多種性質不同之經濟活動時，按其產值（或營業額）最多者認定其行業。有中華民國稅務行業標準分類編制說明附卷可考。本件上訴人八十七年度統一發票上之十五種商品分類，分別為電子錶、空白帶、ＣＤ、ＶＣＤ附屬品、卡帶、錄影帶、ＶＣＤ、皮件、電池、文具、禮品、百貨、海報、漫畫、飾品等，其中電子錶、空白帶、ＣＤ、ＶＣＤ附屬品、卡帶、錄影帶、ＶＣＤ等商品，其八十七年度之銷貨收入共三億二千八百三十七萬五千七百零八元，占上訴人當年度全部銷貨收入之百分之七十四．０三，有上訴人之總分類帳影本附原處分卷可稽；故就上訴人所銷售各種商品之營業額觀之，上訴人之主要經濟活動為銷售ＣＤ及其附屬品、卡帶、錄影帶、ＶＣＤ等商品，則依上述「中華民國稅務行業標準分類」之行業分類原則，上訴人八十七年度自應分類為行業標準代號五四一三－一六之「錄影帶、錄音帶、唱片、ＣＤ唱片、碟影片零售業」。至所謂綜合商品零售業（小類），依「中華民國稅務行業標準分類」係包括百貨公司業、超級市場業、連鎖式便利商店業、零售式量販店業、其他綜合商品零售業（均係細類），綜觀其分類（細類）說明【百貨公司業：凡在同一場所從事多種商品分部門零售之百貨公司均屬之。超級市場業：凡從事提供家庭日常用品、食品分部門零售，而以生鮮及組合料理食品為主之行業均屬之。連鎖式便利商店業：凡從事提供便利性商品如速食品、飲料、日常用品及服務性商品以滿足顧客即刻所需，而以連鎖型態經營之行業均屬之。零售式量販店業：凡從事大宗綜合商品零售，結合倉儲與賣場一體之行業均屬之。其他綜合商品零售業：凡從事５３１１至５３１４細類以外之其他綜合商品零售之行業均屬之。】，及其他小類之分類方式（例如：文具、錄音帶、唱片、ＣＤ唱片均屬文教、育樂用品零售業），綜合商品零售業（小類）應係指在同一場所單位從事提供各式各樣之商品以滿足顧客所需，其主要經濟活動無法依其他行業分類原則正確歸屬其行業者，始得歸類為綜合商品零售業。本件上訴人以銷售視聽類之商品為大宗，其性質不僅與上述所謂之綜合商品零售業不同，且自其銷售商品之品名觀之，其應適用之同業利潤標準淨利率係自百分之八至百分之十二，而綜合商品零售業（小類）下細類之同業利潤標準淨利率除百貨公司為百分之十、零售式量販店為百分之八外，餘均為百分之七，自其間淨利率之差異，更可見其營業性質、內涵之差異，而由此更益見前開上訴人主張依據「中華民國行業標準分類」所為「凡從事上列４６１至４７４小類中三小類以上商品零售之行業」即屬綜合商品零售業之定義，於稅務行業分類上會造成取巧僥倖之不當結果，形成租稅之不公平。是上訴人主張其應屬綜合商品零售業（小類）下細類之行業云云，自無可採。另上訴人營利事業登記證之營業項目雖於八十九年間變更為直營連鎖式便利商店業，有該營利事業登記證影本足憑，然此營業項目之變更不僅是在本（八十七）年度之後，且同業利潤標準之適用應力求客觀、合理，使與納稅義務人之實際所得相當，已經司法院釋字第二一八號解釋闡述甚明，故而自不得單憑登記之營業項目即遽以認定上訴人應歸屬之行業，是上訴人執此八十九年度變更之營業項目，主張其係屬直營連鎖式便利商店云云，亦無可採。再依司法院釋字第二一八號解釋、財政部六十三年七月二十三日台財稅第三五三七七號函釋及財政部六十五年一月廿六日台財稅第三０五０六號函釋示之意旨。其中財政部六十三年七月二十三日台財稅第三五三七七號函釋固係針對所得稅法第八十條所定所得額標準如何核算之釋示，然另財政部六十五年一月二十六日台財稅第三０五０六號函釋雖未明白表示係就何種核定方式所為之釋示，然此函釋於所得稅法令彙編中係編排於所得稅法第八十三條關於同業利潤標準之條文下，且細觀此二函釋，均是闡明產品之銷貨收入如得明確細分，即應依各該產品種類分別適用不同之同業利潤標準或所得額標準；而一事業單位若生產（買賣）數種商品，卻強制適用一種標準之同業利潤常反不能呈現企業之真正營利實況，故按商品種類個別適用同業利潤標準，實乃上述司法院釋字第二一八號解釋所引申應以公平、合理精神為推計核定之體現；故按不同商品之銷貨收入，分別適用不同之同業利潤標準核算所得額，不僅非無法令依據，更與司法院釋字第二一八號解釋之精神相符，故上訴人指摘此種核算方式尚乏依據云云，自屬誤會，不足採取。另查行業標準代號五四一三－一六之「錄影帶、錄音帶、唱片、ＣＤ唱片、碟影片零售業」八十七年度之同業利潤標準淨利率為百分之十一，而經被上訴人依上訴人自行分類之收銀機開立統一發票分類編號之十五種商品同業利潤標準淨利率，分別按當年度之各商品貨銷收入金額核算結果，其淨利率為百分之十點六，有核定通知書附原處分卷可稽，故按上訴人自行分類之十五種商品個別適用同業利潤標準核算結果，既較上訴人原所應適用之單一行業（錄影帶、錄音帶、唱片、ＣＤ唱片、碟影片零售業）同業利潤標準對上訴人有利，而與上訴人所稱之稽徵實務相合；且上訴人銷貨收入之項目及金額既可予以劃分，則依其實際銷售之商品適用各該同業利潤標準，更是符合司法院釋字第二一八號解釋所闡述力求客觀、合理，使與納稅義務人之實際所得相當之租稅公平原則。故上訴人執非其所屬之行業同業利潤標準，主張被上訴人分十五種商品之同業利潤標準分別核算，既無依據，亦與實務作法不同云云，即無可採。再依上訴人八十四年間設立時之營利事業登記證記載，上訴人營業項目為ＣＤ、卡帶、鐘錶、皮包、香水之批發零售、食品飲料零售業、書籍文具零售業、錄影帶節目製作發行業、資訊軟體零售業、事務性機器設備零售業、玩具娛樂用品零售業，而被上訴人所據以核算之十五種商品分類，係上訴人向稅捐稽徵處申請使用收銀機開立統一發票時所申請代號之商品等情，已經上訴人陳述甚明，並有該營利事業登記證影本附卷可稽；查此十五種商品分類核與上訴人申請之營業項目相符，而上訴人亦是依此分類開立統一發票，是被上訴人據上訴人所開立統一發票之分類及銷貨金額分別適用同業利潤標準核算上訴人全年課稅所得額，自無違誤；而上訴人所以須依同業利潤標準之核定方式核算其本年度全年課稅所得額，乃因上訴人提示之帳簿不完全，致進、銷、存無法勾稽，而非被上訴人認上訴人之銷貨收入無法查核，已如首開所述；是上訴人以其銷貨收入若係正確，本件即可以查帳核定全年課稅所得額，無庸再適用具懲罰性質之同業利潤標準云云，亦屬誤會，不足採取。綜上所述，原處分於法並無不合，因將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。

五、本院經核原判決於法並無違誤。上訴意旨仍執前詞，並主張原判決不適用上訴人所引行政院主計處所編「中華民國行業標準分類」內「綜合商品零售業」之定義，而適用對「綜合商品零售業」無定義之「中華民國稅務行業標準分類」，並按其產值（或營業額）定其歸屬業別，適用行業標準代號五四一三之一六之「錄影帶、錄音帶、唱片、CD唱片、碟影片零售業」為上訴人八十七年度行業，有不適用法令及適用法令不當之違法。原判決已明示財政部六十三七月二十三日台財稅第三五三七七號函釋係針對所得稅法第八十條所定所得額標準如何核算之釋示，而本案係按同業利潤標準核定之案件，故引用此函釋尚有不當。復依財政部六十五年一月廿六日台財稅第三○五○六號函釋，亦係對所得額標準所作函釋，原審判決據此按不同商品之銷貨收入，分別適用不同之同業利潤標準核定所得額，是為法令適用不當之違法。又原判決援引司法院釋字第二一八號解釋精神乙節，查此解釋之精神係對於按同業利潤標準核定所得額者，應力求客觀、合理，宜採對納稅義務人最有利的方法核定，而本案不採「綜合商品零售業」內之「直營連鎖式便利商店」或「其他綜合商品零售業」之淨利率核定所得，並不客觀、合理，且對納稅義務人不利，是顯然違反上開解釋之精神，原審未予審酌，尚有適用法令不當之嫌等語。然查本件被上訴人將上訴人八十七年度銷貨收入，依收銀機開立統一發票分類編號之十五種商品，分別適用各該同業利潤標準核定上訴人八十七年度之營業淨利；上訴人提起本件訴訟主張其應適用連鎖式便利商店業或同小類（綜合商品零售業）其他細類之同業利潤標準，無非以被上訴人按上訴人統一發票上之商品分類適用個別之同業利潤標準核定，缺乏依據，且上訴人銷售商品種類繁多，依據「中華民國行業標準分類」關於綜合商品零售業之定義，上訴人應適用此小類下之行業，資為爭執。而原判決已就「中華民國行業標準分類」主要是供統計分類之用；而財政部為採行國家行業標準，並兼顧稅務行政需要，乃另訂立「中華民國稅務行業標準分類」，而此「中華民國稅務行業標準分類」並訂有對照號列，以與營利事業各業同業利潤、所得額標準配合，有「中華民國行業標準分類」及「中華民國稅務行業標準分類」前言及相關內容影本在卷足稽；「中華民國稅務行業標準分類」既係為稅務行政需要而訂立，其內容並與所得稅法中關於營利事業各業同業利潤標準及所得額標準相配合，故本件關於應適用何行業同業利潤標準之爭執，自應以「中華民國稅務行業標準分類」之規定作為適用之範疇，始符合上述二行業標準分類之訂立目的及適用之區別實益。而「中華民國稅務行業標準分類」關於綜合商品零售業小類之說明中，並無如上述「中華民國行業標準分類」就綜合商品零售業小類之定義，有「中華民國稅務行業標準分類」之此部分規定影本可憑；另「中華民國行業標準分類」關於綜合商品零售業之定義中更敘及「此行業之特點是不以其銷售之主要產品歸類。」而同業利潤標準之核定是否客觀、合理，勢必與銷售之產品綜合觀察，而此行業之定義方式卻是不以銷售之主要產品歸類，更是與同業利潤標準核定之精神有違等情。明確詳述其認上訴人援引上述「中華民國行業標準分類」關於綜合商品零售業小類之定義，主張上訴人應屬綜合商品零售業小類之行業乙節，何以不足採信之得心證理由。並敘明財政部六十三年七月二十三日台財稅第三五三七七號函釋固係針對所得稅法第八十條所定所得額標準如何核算之釋示，然另財政部六十五年一月二十六日台財稅第三○五○六號函釋雖未明白表示係就何種核定方式所為之釋示，然此函釋於所得稅法令彙編中係編排於所得稅法第八十三條關於同業利潤標準之條文下，且細觀此二函釋，均是闡明產品之銷貨收入如得明確細分，即應依各該產品種類分別適用不同之同業利潤標準或所得額標準；而一事業單位若生產（買賣）數種商品，卻強制適用一種標準之同業利潤常反不能呈現企業之真正營利實況，故按商品種類個別適用同業利潤標準，實乃上述司法院釋字第二一八號解釋所引申應以公平、合理精神為推計核定之體現；故按不同商品之銷貨收入，分別適用不同之同業利潤標準核算所得額，不僅非無法令依據，更與司法院釋字第二一八號解釋之精神相符。有如前述，且與前開法令規定與解釋意旨並無不合，尚無上訴人所指原判決有判決不適用法規或適用不當之違法。上訴人訴稱各節，乃上訴人以其對法律上見解之歧異，就原審取捨證據、認定事實之職權行使，指摘其為不當，均無可採。綜上所述，上訴意旨，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。

據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。

最 高 行 政 法 院 第 五 庭審 判 長 法 官徐　樹　海

右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官　王 褔 瀛