最高行政法院(含改制前行政法院)九十一年度判字第九九八號

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　九十一年度判字第九九八號

上訴人

造強企業有限公司

代表人

甲○○

被上訴人

臺北市稅捐稽徵處

代表人

乙○○

右當事人間因營業稅事件，上訴人不服中華民國九十年四月六日臺北高等行政法院八

十九年度訴字第一二三五號判決，提起上訴，本院判決如左：

主文

理由

上訴人起訴主張略以：上訴人於八十二年七、八月間及八十三年一、二月間向怡邨工程股份有限公司（下稱怡邨公司）及發暉工程有限公司（下稱發暉公司）進貨一一、

九九九、九九二元，並支付營業稅六○、○○○元予怡邨等公司，且怡邨等公司已依法申報及繳納營業稅。是以上訴人確實有支付進項稅額且交易對象之怡邨等公司亦依法繳納稅款，並無逃漏營業稅之情事，此亦為被上訴人所不否認。惟被上訴人逕以該怡邨公司及發暉公司係司法機關判決有案之虛設公司，而類推臆斷上開統一發票非屬交易事實之憑證，依舉證分配原則，被上訴人應就其認定負積極舉證責任，且所舉證據應係直接證據，方符合行政訴訟法第一三六條準用民事訴訟法第二七七條「主張違章漏稅者負積極舉證實任」之規定。又上訴人當年度申報之營利專業所得稅已經財政部台北市國稅局核定在案，且符合稅捐稽徵法第三十四條規定，實屬確定案件，且被上訴人所屬中南分處亦核認上訴人有進貨事實，準此，依前述司法院釋字第三三七號解釋及財政部八十三年七月九日台財稅第八三一六○一三一七一號函釋規定，不應對上訴人補稅及處罰等語。求為撤銷原處分及訴願決定之判決。

被上訴人則以：訴外人發暉公司負責人郭清標，與自稱「張連貴」之成年男子，共同基於概括之犯意聯絡，明知該公司與上訴人等公司、行號間並無實際銷貨、服務，或承包工程等商業行為，竟由郭清標提供發暉公司統一發票專用章及所領用之空白統一發票，推由「張連貴」自八十一年十二月起至八十三年四月間，連續填製不實之業務上應製作之會計憑證而虛開不實發票幫助他人逃漏稅之犯罪行為經臺灣高等法院八十六年十二月二十六日八十六年度上更⑴字第六五一號刑事判決處以有期徒刑十月在案。足證怡邨公司及發暉公司均為實質虛設行號，並無實際進銷貨之事實，上訴人自無可能與其有實際之交易。雖被上訴人所屬中南分處依財政部台北市國稅局所提供之營利事業相關資料，核認上訴人有進貨事實，且該分處查明系爭統一發票均已依法申報營業稅，惟虛開發票之怡邨公司、發暉公司均非上訴人之實際銷貨人，上訴人亦未能證明其確已支付進項稅額予實際銷貨人，故上訴人虛報進項稅額，顯已構成逃漏稅。

原核定補徵稅額及被上訴人前次重為復查決定時將原罰鍰處分改按上訴人所漏稅額處七倍嗣鍰處分，洵非無據等語資為抗辯。

原判決斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：怡邨公司與發暉公司為無銷貨事實而虛開發票交其他公司、行號作為進項憑證之公司，雖怡邨公司及發暉公司就開立系爭發票已報繳營業稅，惟怡邨公司及發暉公司均非上訴人之實際銷貨人，上訴人復未能提供付款憑證供核，無法證明其確已支付進項稅額予實際銷貨人，被上訴人依營業稅法第十九條第一項第一款規定追補該項不得扣抵之銷項稅款，並無不合。又營業人依營業稅法第三十二條第一項、第三十三條規定，應取得真正交易對象所開立之統一發票，以其進項稅額申報扣抵銷項稅額，然上訴人取得非交易對象所開立之統一發票充當進項憑證，並持以扣抵銷項稅額，卻未能舉證已盡應有之注意，難謂無過失，自應負違章之責。且營業人無銷貨事實出售發票牟取不法之利益，非屬營業稅課徵之標的，免予課徵營業稅，財政部七十八年八月三日台財稅第七八○一九五一九三號函已有核釋，是涉嫌虛設行號公司所虛開之發票，縱有報繳營業稅，亦屬誤報誤繳性質，上訴人未按規定取得之系爭發票實質上難認為有合法報繳營業稅額。又本件上訴人既已構成逃漏稅捐，依行為後之營業稅法第五十一條，業於八十四年八月二日修正公布，九月一日施行，其漏稅之罰鍰倍數已由原五倍至二十倍修正為一倍至十倍罰鍰，依八十五年七月三十日增訂公布之稅捐稽徵法第四十八條之三規定：「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律。但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」本件被上訴人已從新從輕適用復查時之法律按上訴人所漏稅額處七倍罰鍰，亦無不妥。遂認原處分就上訴人所漏營業稅額，依法補徵，並按所漏稅額處七倍罰鍰，並無不合，駁回上訴人之訴，核無違誤。查行為時營業稅法採加值型營業制，係就各個銷售階段之加值額分別課稅之多階段營業稅。該法第十四條第二項所稱銷項稅額，指營業人銷售貨物時依規定應收取之稅額；同法第十五條第三項稱進項稅額則指營業人購買貨物時，依規定支付之營業稅額。本件上訴人主張已支付本件進項稅額與怡邨公司、發暉公司並已據繳納云云，縱令非虛，惟其此項前一階段之進項憑證既非依規定取自實際交易對象，依同法第十九條第一項第一款規定，即不得用以扣抵其下一階段銷售貨物並取自他營業人支付之銷項稅額。則上訴人所逃漏者為其取自他營業人支付其應繳納之銷項稅額，與其前一階段不得用以扣抵之進項稅額已否支付、繳納無涉。上訴論旨以其已支付並據繳納本件進項稅額，應不構成漏稅云云，指摘原判決違法，求為廢棄，即非有理，應予駁回。

據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。

最 高 行 政 法 院 第 四 庭審 判 長 法 官廖　政　雄

右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官　彭　秀　玲