最高行政法院(含改制前行政法院)九十二年度判字第一二○○號

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　九十二年度判字第一二○○號

上訴人

肯瑞奇建設股份有限公司

代表人

甲○○

被上訴人

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

乙○○

送達代收人

丙○○

右當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國九十一年七月三十一日臺北

高等行政法院九十年度訴字第五六八九號判決，提起上訴，本院判決如左：

主文

理由

一、本件上訴人在原審起訴主張：（一）上訴人於初查及復查時，依法提示各項證明課稅所得額之帳簿文據，苟有不符，僅係部分，而非全部，此觀諸復查決定書僅提及「直接材料」「外包工程」二項即明（成本尚有工程費用等項目），詎被上訴人逕按同業利潤標準核定課稅所得額，顯有違誤。（二）次查上訴人於八十九年一月十三日及同年三月四日向訴願機關申請，依行政程序法第一百零二條規定，給予上訴人陳述意見之機會，並將擇期提示相關文據供核，詎訴願機關及被上訴人均未令上訴人提示，程序顯有瑕疵，為此訴請為撤銷訴願決定及原處分之判決。

二、被上訴人則以：（一）按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」及「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」，分別為所得稅法第八十三條第一項及同法施行細則第八十一條所明定。所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者均有其適用，本院六十一年度判字第一九八號著有判例可循。又「帳簿文據其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入依同業利潤標準核定之所得額為限。」，為營利事業所得稅查核準則第六條第一項所明定。（二）上訴人以委託營造廠興建房屋出售為業，其八十三年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨額六二、六三八、○九七元，全年所得額為虧損一九、五五三、七四一元，原查查核相關成本時，經通知上訴人補送其興建「白手起家」及「璽苑」華廈之房屋買賣合約書及裝修工程暨其他相關專業工程合約書供核，據以核對相關成本及耗料情形，惟上訴人均未能提示，致其收入及成本均無法勾稽查核，經依所得稅法第八十三條規定核定其營業淨利為九、三九五、七一五元，加上非營業收入二七○、七八二元，減非營業損失六、○三七、二○四元，核定全年所得額為三、六二九、二九三元。上訴人不服，就營業成本申請復查，經被上訴人就上訴人提供之興建「白手起家」及「璽苑」華廈等二項之房地房價比例與合建分售契約查對不符，且上訴人未提示全部房地銷售合約、已售及未售停車位明細表暨工程平面圖等供核，無法勾稽查核出售停車位收入等，且材料耗用分析表之材料未區分規格登帳，無法與工程預算書勾稽查核，物料含衛浴設備，帳上未區分規格，部分憑證數量以「乙批」記帳，致數量無法與預算書勾稽查核，又外包工程（專業工程、裝修工程）仍未提示外包工程合約及外包工程明細表供核。是復查仍以營業成本仍無法勾稽查核，依前揭規定，按營業收入淨額六二、六三八、○九七元依同業利潤標準（行業代號六八一一一二，毛利率百分之四十六），核定其營業成本為三三、八二四、五七二元，營業毛利為二八、八一三、五二五元。至本件營業費用申報一一、○六

一、五五八元，經核除折舊超列四一、二五○元應予剔除外，其餘一一、○二○、三○八元核無不合，應予認定，本件營業毛利二八、八一三、五三五元，減除營業費用一一、○二○、三○八元後，營業淨利為一七、七九三、二一七元，淨利率為百分之二十八，高於同業利潤標準之淨利率百分之十五，依營利事業所得稅查核準則第六條第一項但書規定，依當年度營業收入淨額六二、六三八、○九七元按同業利潤標準（行業代號六八一一一二，淨利率百分之十五）核定其營業淨利為九、三九五、七一五元，加非營業收入二七○、七八二元，減非營業損失

六、○三七、二○四元後，全年所得額為三、六二九、二九三元。（三）上訴人於原查或復查時，均未將與營業收入及成本有關之帳簿文據完全提示供核，提示部分又不完全、不相符，致成本無法依帳證查核認定，經依營業收入淨額按同業利潤標準核定其成本，並無不合。至上訴人訴稱其直接原料、外包工程雖有不符，但仍有工程費用等項目可查等語，經查上訴人未能依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二條第三項規定設置日記帳、總分類帳、在建工程明細帳、施工日報表及其他必要之補助帳，又查上訴人本期列報營業成本六四、六三○、一九七元係包含材料六、八四四、七六○元、直接人工一九二、五六六元、工程費用二○、五五九、四四八元及外包工程四七、六九九、九八三元，顯係帳載不全，且未能提供外包工程相關合約及耗用材料，其外包工程係連工代料或僅為包工，均無從據以查核，是被上訴人依前揭法條規定，核定營業淨利為九、三九

五、七一五元，加上非營業收入二七○、七八二元，減非營業損失六、○三七、二○四元後，核定全年所得額為三、六二九、二九三元，並無不合等語，作為抗辯。

三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」，所得稅法第八十三條第一項、所得稅法施行細則第八十一條分別定有明文。而其所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者之情形，亦有本院六十一年度判字第一九八號判例可資參照。又「帳簿文據其關係所得額之一部而未能提示者，依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理。但其核定所得額，以不超過當年度全部營業收入依同業利潤標準核定之所得額為限。」，復為營利事業所得稅查核準則第六條第一項所規定。本件上訴人八十三年度營利事業所得稅結算申報，列報營業收入淨額六二、六三八、○九七元，全年所得額為虧損一九、五五三、七四一元，被上訴人初查查核相關成本時，以上訴人係委託營造廠興建房屋出售為業，乃通知上訴人補送其興建「白手起家」及「璽苑」華廈之房屋買賣合約書及裝修工程暨其他相關專業工程合約書供核，據以核對相關成本及耗料情形，惟上訴人迄未能提示等情，有上訴人八十三年度營利事業所得稅結算申報書、上訴人八十三年度營利事業所得稅結算簽證申報查核報告書（含營業成本科目查核說明、原物料耗用查核補充說明表、營業收入科目查核說明等）等附於原處分卷可稽，並為上訴人所不爭，自堪認為真正。第以系爭「白手起家」及「璽苑」華廈等二項幾占該年度營業成本百分之八十五，上訴人並未提出房地銷售合約、已售及未售停車位明細表、工程平面圖、外包工程（專業工程、裝修工程）合約及外包工程明細表等供核，本無法勾稽查核出售停車位收入等，且上訴人復未就材料耗用分析表之材料及物料含衛浴設備等區分規格登帳，亦無法與工程預算書勾稽查核，加以上訴人未依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二條第三項規定設置日記帳、總分類帳、在建工程明細帳、施工日報表及其他必要之補助帳，是上訴人外包工程究係連工代料抑僅為包工即無從據以查核，故被上訴人以其帳證提示不全，依所得稅法第八十三條規定，按同業利潤標準核定營業淨利，另加計非營業收入暨減非營業損失後核定全年所得額，揆諸首揭法條規定及判例，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，上訴人之訴難認有理由，應予駁回。又行政程序法第一百零二條係規定行政機關作成限制或剝奪人民自由或權利之行政處分前，應給予陳述意見之機會，而本件係核稅處分，其性質與限制或剝奪人民自由或權利之行政處分有間，自無上開規定之適用，上訴人所稱殊有誤解，因而為上訴人敗訴之判決。

四、本院核原判決依上開規定及說明，尚無違誤。上訴意旨仍執陳詞指摘原判決有不適用行政程序法第一百零二條及適用不當之違背法令，聲明廢棄。惟查：原判決既已陳明原處分為核稅處分，並非作成限制或剝奪人民自由或權利之行政處分，且原處分作成前被上訴人曾於八十七年五月二日以北區國稅竹市審第八七○○四三九六號函通知上訴人補充說明及提出完全之帳簿文件帳冊，有該函附原處分卷可稽，足證原處分難謂有違反行政程序法第一百零二條之情事，原判決自無違背行政程序法上開規定及適用不當之違背法令，況原判決對上訴人所訴各節，均已詳予剖析指駁，上訴意旨難謂為有理由，應予駁回。

據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。

最 高 行 政 法 院 第 二 庭審 判 長 法 官陳　石　獅

右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官　張 雅 琴