最高行政法院(含改制前行政法院)九十二年度判字第一五一號

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　九十二年度判字第一五一號

上訴人

戊○○

上訴人

乙○○

上訴人

丁○○

上訴人

丙○○

被上訴人

財政部臺灣省中區國稅局

代表人

甲○○

右當事人間因遺產稅事件，上訴人不服中華民國九十年二月二十一日臺中高等行政法

院八十九年度訴字第四○○號判決，提起上訴。本院判決如左：

主文

理由

本件上訴人起訴主張：緣被繼承人盧春發於民國八十六年八月十六日死亡，上訴人於八十七年二月十三日辦理遺產稅申報，經被上訴人核定遺產總額為新台幣（下同）五○、七五一、三六九元，淨額為二八、五三三、七六九元，應納稅額七、一○九、一四三元。惟其中被繼承人盧春發於八十四年十月二十二日繼承自其母盧秀琴遺產部分，應屬被繼承人死亡前五年內繼承者，依遺產及贈與稅法第十六條第十款之規定應不計入被繼承人遺產總額核課，爰訴請撤銷訴願決定及原處分等語。

被上訴人則以：被繼承人盧春發繼承其母盧秀琴之財產，雖係於死亡前五年繼承，惟係免稅案件，不合免計入遺產稅總額規定等語，資為抗辯。

原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：遺產及贈與稅法第十六條第十款規定，以被繼承人死亡前五年內繼承遺產，且所繼承之財產已納遺產稅者為要件。本條款之立法精神，旨在避免同一筆財產因短時期內連續繼承而一再課徵遺產稅，加重納稅義務人之負擔，故其適用前提，自以被繼承人死亡前五年內繼承之財產完納遺產稅為限，倘被繼承人死亡前五年內繼承之財產，原未繳納遺產稅（如未達課徵標準），即應將該財產併入被繼承人遺產總額課稅，無該條款之適用。是財政部七十五年三月七日台財稅第七五二一四五五號函釋「遺產及贈與稅法第十六條第十款規定『被繼承人死亡前五年內，繼承之財產已納遺產稅者』，不計入遺產總額，適用上，應以該項財產在被繼承人死亡前五年內，已完納遺產稅者為限。說明：二、遺產及贈與稅法第十六條第十款規定『被繼承死亡前五年內繼承之財產，已納遺產稅者』不計入遺產總額，旨在避免同一筆財產因短時期內連續繼承而一再課徵遺產稅，加重納稅義務人之負擔，故其適用前提，自以五年內繼承之財產完納遺產稅為限，倘被繼承人死亡前五年內繼承之財產，原未繳納遺產稅（如未達課徵標準），既無一再課徵之虞，自應將該財產併入被繼承人遺產總額課稅，從而亦無該法條之適用。故各稽徵機關對該法條之適用，解釋為『已受遺產稅額之核課者』，無論就法條文字或立法精神言，均無不合。」

等情，與法並無違背。本件被繼承人盧春發於八十六年八月十六日死亡，上訴人於八十七年二月十三日辦理遺產稅申報，被上訴人以被繼承人盧春發原繼承自其母盧秀勤之財產，雖於死亡前五年內繼承，惟係免稅案件，無法適用不計入遺產總額規定，乃併課被繼承人盧春發遺產稅。上訴人不服，申請復查，經以本件被繼承人之母盧秀勤於八十四年十月二十二日死亡，其遺產總額為五、八○六、八九二元，扣除相關之免稅額及扣除額後，未達課徵遺產稅標準，並經被上訴人於八十四年十二月間核發遺產稅免稅證明書在案，是被繼承人雖於死亡前五年內繼承盧秀勤前述遺產，惟因其遺產稅免稅，並無於短期內重複課徵遺產稅現象，仍應併計被繼承人盧春發遺產內課徵等由，未准變更，揆諸前開規定及說明，並無違誤，訴願決定遞予維持，亦無不合，上訴人之主張尚無可採，其訴非有理由等為判斷基礎，而駁回上訴人之訴，核無不合。

上訴人執詞主張，被繼承人盧春發於八十四年十月二十二日繼承其母盧秀勤遺產，因未達課徵標準免繳遺產稅，經被上訴人核發免稅證明書，據以辦理繼承，與已納遺產稅效力相同，應視同已納遺產稅。遺產及贈與稅法第十三條設有免稅額及扣除額，故只要申報，不論已否達到課徵標準，免稅額部分均為免繳遺產稅，故所謂未納遺產稅者，應限於未申報遺產稅案件或已申報經核定應繳納而未繳納者。如盧秀勤之遺產總額恰逾課徵標準些微金額，僅須被課徵些微遺產稅，即可視為該遺產全部已納遺產稅，免計入本件遺產總額；反之，則全部計入，須多繳交高額遺產稅，影響上訴人權益。況將盧秀勤遺產因扣除免稅額及扣除額後未達課徵標準而免稅之遺產併計入本件遺產總額，則盧春發所得享有之免稅額及扣除額之權利，將毫無效力云云，並非可採。

盧春發繼承盧秀勤之遺產所得享有之免稅額及扣除額，與上訴人繼承盧春發遺產總額之計算無關，遺產及贈與稅法既未規定前次繼承之免稅額或扣除額部分得免計入本次繼承之遺產總額內，上訴人自不得執以主張免計入本件遺產總額內。至遺產及贈與稅法第十六條第十款僅規定被繼承人死亡前五年內繼承遺產，已納遺產稅者，免計入遺產總額，未及於因未達起徵標準而免納遺產稅者，是否妥適，係立法政策問題。上訴執以指摘原判決違誤，求予廢棄，難認為有理由，應予駁回。

據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段、第一百零四條、民事訴訟法第八十五條第一項前段，判決如主文。

最 高 行 政 法 院 第 一 庭審 判 長 法 官黃　綠　星

右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官　邱 彰 德