最高行政法院(含改制前行政法院)九十二年度判字第一六五七號

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　九十二年度判字第一六五七號

上訴人

瑞山營造事業有限公司

代表人

丙○○

訴訟代理人

乙○○

被上訴人

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

甲○○

右當事人間因稅捐稽徵法事件，上訴人對於中華民國九十一年九月二十五日臺北高等

行政法院九十一年度訴字第三九九號判決，提起上訴，本院判決如左：

主文

理由

一、本件上訴人在原審起訴意旨略以：本件上訴人八十四年度營利事業所得稅結算申報，經被上訴人初查核定全年所得額及營利事業所得稅，上訴人不服，循序提起行政救濟，案經前行政法院以八十九年度判字第七三四號判決予以駁回。第以被上訴人以自系爭補繳稅款原應繳納期間屆滿之次日即八十六年九月十五日起，至填發補徵稅額繳款書之日即八十九年四月八日止，計九百三十六天，依稅捐稽徵法第三十八條第三項規定，按原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率，按日加計利息為一、三四四、三二六元，一併發單予以補徵。上訴人對加計行政救濟利息部分不服，遂循序提起本件行政訴訟。本件復查決定前（自八十六年九月十二日申請復查之日起，至八十七年四月九日提起訴願之日止，計二○八天），依財政部臺財稅第八○一二四○四一○號函釋，應改訂限繳日期，不應加徵利息。本件上訴人於八十七年四月九日提起訴願（於同年九月七日已屆滿五個月之作成訴願決定期間），訴願機關於同年十月十七日作成決定，逾期四十天，為訴願機關違法行為所致，且上訴人並無過失，亦不應加徵利息。至稅捐稽徵法第三十八條之規定，係指合法期間加計利息，並非規定違法逾期作成決定所衍生之違法逾期期間亦應加徵利息。為此，請判決將訴願決定及原處分均撤銷等語。

二、被上訴人則以：查稅捐稽徵法第三十八條對於經行政救濟確定應行退、補之本稅，應加計利息一併徵收或退還之規定，旨在漏補徵納雙方因行政救濟程序而延緩徵收或退還本稅所生之損失，本件上訴人未繳納稅款而依稅捐稽徵法第三十五條規定申請復查，原核定復依同法第三十九條第一項規定暫緩移送強制執行其應納稅捐，即為上訴人因申請復查而得享有暫免繳納稅款之利益，基於公允原則，同法第三十八條乃規定凡經行政救濟確定後，其應退或應補之稅款均應加計利息，並不因復查、訴願決定期間而生影響。至被上訴人未於二個月內作成決定，僅生納稅義務人得逕行提起行政訴訟，非可不計利息。綜上所陳，上訴人主張為無理由，應予駁回等語，資為抗辯。

三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：按「稅捐稽徵機關對有關復查之申請，應於接到申請書後二個月內復查決定，並作成決定書，通知納稅義務人。」、「前項期間屆滿後，稅捐稽徵機關仍未作成決定者，納稅義務人得逕行提起訴願。」、「經依復查、訴願或行政訴訟程序終結決定或判決，應補繳稅款者，稅捐稽徵機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後十日內，填發補繳稅款繳納通知書，通知納稅義務人繳納；並自該項補繳稅款原應繳納期間屆滿之次日起，至填發補繳稅款繳納通知書之日止，按補繳稅額，依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之一年期定期存款利率，按日加計利息，一併徵收。」，稅捐稽徵法第三十五條第四、五項及第三十八條第三項分別定有明文。查稅捐稽徵法第三十八條第二、三項規定，係就漏補徵納雙方因行政救濟程序而延緩徵收或退還本稅所生之損失所為之規定，本件上訴人未繳納稅款而依稅捐稽徵法第三十五條規定申請復查，原核定復依同法第三十九條第一項規定暫緩移送法院強制執行其應納稅捐，是上訴人因申請復查而得享有暫免繳納稅款之利益，應可確定，然上訴人因申請復查亦享有延緩繳納稅款之期間利益（利息收益），自應負擔緩繳稅款期間之利息。故基於公允原則，稅捐稽徵法第三十八條乃規定凡經復查決定行政救濟確定後，其應退或應補之稅款均應加計利息，並不因復查決定期間而生影響，從而被上訴人予以加計本件利息，即非無據。且稅捐稽徵法第三十五條所定作成復查決定期間及行為時訴願法第二十條作成訴願決定期間之規定等，均係訓示規定，乃係促請公務員於一定期間內完成公務之訓示規定，苟稅捐稽徵機關及訴願決定機關未於期限內作成決定，亦僅生納稅義務人得逕行提起訴願、再訴願之效果，並不因此而生不得加計利息之失權效果。又依稅捐稽徵法第三十八條第三項規定所為之加計利息並非行政罰，自無大法官會議釋字第二七五號解釋之適用；而財政部八十年一月十九日臺財稅第八○一二四○四一○號函釋所稱之「應納稅額」係指本稅而言，並非加徵利息，是本件亦無援引該函釋之餘地。從而本件被上訴人所為加計利息之處分，揆諸首揭法條規定，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，上訴人之訴難認有理由，自應予以駁回等情，為其判決之依據。經核尚無不合。

四、本院按：財政部八十年一月十九日臺財稅第八○一二四○四一○號函前段，乃係對納稅義務人申請復查案件，經稅捐稽徵機關復查決定後填發補繳稅款通知書時，其限繳日期宜與納稅義務人依法得提訴願期間屆滿日一致，所作之函釋，並非就補稅時利息起算日之事項而為之。上訴意旨謂依上開函釋，經行政救濟後之補稅，應自提起訴願日起加計利息云云，顯屬誤解該函釋意旨。次按稅捐稽徵法第三十八條第二、三項規定，係就漏補徵納雙方因行政救濟程序而延緩徵收或退還本稅所生之損失所為之規定，納稅義務人未繳納稅款而依稅捐稽徵法第三十五條規定申請復查，稽徵機關依同法第三十九條第一項規定暫緩移送法院強制執行其應納稅捐，是納稅義務人因申請復查亦享有延緩繳納稅款之期間利益（利息收益），自應負擔緩繳稅款期間之利息。故基於公允原則，稅捐稽徵法第三十八條第

一、二項乃規定凡經行政救濟確定後，其應退或應補之稅款均應加計利息。且稅捐稽徵法第三十五條所定作成復查決定期間及行為時訴願法第二十條作成訴願決定期間之規定等，均係訓示規定，乃係促請公務員於一定期間內完成公務之訓示規定，苟稅捐稽徵機關及訴願決定機關未於期限內作成決定，亦僅生納稅義務人得逕行提起訴願、行政訴訟之效果，並不因此而生不得加計利息之失權效果。此為本院一致之見解。上訴意旨猶執稅捐稽徵法第三十八條第二項規定，應指加計合法期間之利息，不包括逾期未作成決定之違法期間乙節，係屬其一己之法律見解，核無可採。末查稅捐稽徵法第四十九條固規定利息除本法另有規定外，準用本法有關稅捐之規定。惟其係規定準用有關稅捐之規定，而非準用罰鍰之有關規定。又司法院釋字第三五六號解釋係就漏稅罰與行為罰如怠報金、滯報金之關係，所作之解釋，與補稅加計利息之事項無涉。故上訴意旨另謂依稅捐稽徵法第四十九條規定及司法院釋字第三五六號解釋意旨，除本稅以外之滯納金、利息等，增加納稅義務人的負擔，均為行政罰性質，因認本件應適用司法院釋字第二七五號解釋，以故意過失為處罰之要件，上訴人對復查及訴願程序遲延作成決定並無過失，該部分利息不應令上訴人負擔云云，亦屬誤解法令及解釋意旨而無可取。綜上；原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴論旨，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。

據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。

最 高 行 政 法 院 第 一 庭審 判 長 法 官蔡 進 田

右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官　彭 秀 玲