最高行政法院(含改制前行政法院)九十二年度判字第七號

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　　九十二年度判字第七號

上訴人

丙○○

訴訟代理人

乙○○會計師

被上訴人

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

甲○○

右當事人間因稅捐稽徵法事件，上訴人對於中華民國九十年十月十九日臺北高等行政

法院八十九年度訴字第二五二一號判決，提起上訴，本院判決如左：

主文

理由

本件上訴人起訴主張：上訴人於民國（以下同）八十二年五月五日、五月十八日及五月三十一日，分別以自有資金新台幣（以下同）一一、二三○、○○○元，為其子陳亮吉及陳重錦投資億承工程股份有限公司及台灣速板固力士股份有限公司股權，經被上訴人依遺產及贈與稅法第五條第三款規定，核定贈與總額為一一、二三○、○○○元，贈與淨額為一○、七八○、○○○元，補徵贈與稅，上訴人不服，依法提起行政爭訟。並於八十九年三月三日申請以贈與標的物之股票作為上開贈與稅提起訴願繳納半數稅款之擔保品，暫緩移送強制執行。經被上訴人所屬新店稽徵所於八十九年三月十四日以北區國稅新店徵第八九○○○六八二七九號函復擔保品不易變價及保管，核與稅捐稽徵法第十一條之一規定不符，否准上訴人之申請。惟查稅捐稽徵法規定納稅義務人提供擔保之目的，無非在稅捐保全，就贈與稅而言，遺產及贈與稅法規定，尚准許納稅義務人以贈與標的物抵繳稅款。因此，有關贈與稅申請抵繳，縱與申請提供納稅擔保有別，但贈與標的物既為相同，依舉重以明輕之法律原則，上訴人因該贈與稅案尚在行政救濟中，以贈與標的物（股票）提供擔保，並無損於稅捐保全。請撤銷原處分及訴願決定等語。

被上訴人則以：上訴人以遺產及贈與稅法第三十條第二項規定：「贈與稅應納稅額在三十萬元以上，納稅義務人確有困難，不能一次繳納現金時，得於納稅期限內，向該管稽徵機關申請：：並准以課徵標的物之實物一次抵繳。」並引用財政部八十五年八月二十一日台財稅第八五一九一四六七六號函釋申請以課徵標的物（非上市、非上櫃股票）為擔保申請免強制執行，實為援引法令錯誤。按擔保品之種類為稅捐稽徵法第十一條之一所明定且未排除贈與稅之適用，上訴人以非上市、非上櫃股票提供擔保，因該股票係屬不易變價之物品，核與前揭規定不符，原處分及訴願決定並無不合等語，資為抗辯。

原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：按「所稱相當擔保，係指相當於擔保稅款之左列擔保品：一、黃金，按九折計算，經中央銀行掛牌之外幣、核准上市之有價證券，按八折計算；其計值辦法，由財政部定之。二、政府發行經規定可十足提供公務擔保之公債，按面額計值。三、銀行存款單摺，按存款本金額計值。四、其他經財政部核准，易於變價及保管，且無產權糾紛之財產。」為稅捐稽徵法第十一條之一所明定。本件上訴人於八十二年間，分別以自有資金為其子陳亮吉及陳重錦投資億承工程股份有限公司及台灣速板固力士股份有限公司股權，經被上訴人依遺產及贈與稅法第五條第三款規定，核定贈與總額為一一、二三○、○○○元，贈與淨額為一○、七八○、○○○元，補徵贈與稅，惟上訴人對該核定不服，依法提起行政救濟中等情，為兩造所不爭執，並有被上訴人八十九年一月二十四日北區國稅法第00000000號復查決定書可稽，堪信為實。嗣上訴人於八十九年三月三日提出贈與標的之「非上市、上櫃股票」，向被上訴人所屬新店稽徵所申請准予作為擔保，以暫緩移送法院強制執行。案經被上訴人否准。查系爭億承工程股份有限公司及台灣速板固力士股份有限公司股票，屬於未上市、上櫃之股票，為兩造所不爭執。該未上市、上櫃之股票與前揭稅捐稽徵法第十一條之一前三款之擔保品顯不相當，足資認定，同條第四款之適用，以該財產「經財政部核准，易於變價及保管，且無產權糾紛」為要件。本件上訴人主張作為擔保品之發行股票公司有二，其一，億承工程股份有限公司業已擅自歇業，他遷不明，另一，為台灣速板固力士股份有限公司，則查無其稅籍資料，此有被上訴人所屬新店稽徵所九十年七月三十一日北區國稅新店徵第九○○○○七六二一一號函所附電腦查詢表可稽。另據上訴人訴訟代理人於九十年九月十一日本院準備程序稱：億承工程股份有限公司與台灣速板固力士股份有限公司已合併為億承公司，而億承工程股份有限公司已經歇業，遷址不明等語，足認若以系爭該二公司未上市、上櫃股票作為稅款之擔保，日後有難以變價之虞。另據財政部九十年七月十三日台財稅字第○九○○○○三七○一八號函亦未核准上訴人所提系爭擔保，被上訴人據以否准，並無違誤。至上訴人稱未上市、上櫃股票依遺產及贈與稅法第三十條之規定，可供抵繳稅款乙節，惟此係就課徵遺產及贈與稅之標的物可供抵繳所為之規定，與純以未上市、上櫃股票供擔保時是否易於變價之認定本屬二事，自不可比附援引。另查未上市、上櫃公司股票之流動性有限，難以從市場之公開資訊判斷其價值，且財務、業績均不公開，又無有關單位之監控，風險極高，依一般市場交易習慣除公司股東等相關人員外，一般投資人購買意願不高，若未合於前揭稅捐稽徵法第十一條之一第四款規定而作為擔保品，顯無法擔保稅捐之將來受償，自與稅捐之抵繳不同。上訴人此部分主張，顯係引用法令錯誤，自不足採。因將原處分及訴願決定予以維持，駁回上訴人之起訴，經核並無違誤。上訴論旨除執前詞外，並以：就贈與稅而言，縱使行政訴訟案受敗訴判決確定，依遺產及贈與稅法第三十條第二項規定，亦准許納稅義務人以贈與標的物抵繳稅款，不因贈與標的物（股票）為未上市、未上櫃股票，而有所不同，亦經財政部八十六年七月十七日台財稅第八六一○六八一七一號函發布有案。依舉重以明輕之法律原則，上訴人因該贈與稅案尚在行政救濟中，以贈與標的物（股票）提供擔保，並無損於稅捐保全，原判決實已違背論理法則。且原審於準備程序時，被上訴人復行文財政部請求解釋，經財政部九十年七月十三日台財稅字第○九○○○三七○一八號函釋，亦未否准以該受贈財產提供擔保。至億承工程股份有限公司及台灣速板固力士股份有限公司擅自歇業、他遷不明及查無稅籍資料，均係不可歸責於上訴人之事由，且與受贈股票得否提供擔保之認定毫無關聯，原判決違反遺產及贈與稅法第三十條第二項及同法施行細則第四十三條之一之規定云云。查上訴人以自有資金為其子投資億承工程股份有限公司及台灣速板固力士股份有限公司，被上訴人依遺產及贈與稅法第五條第三款規定，認定為贈與，故其贈與財產為資金，並非股票。上訴人申請擔保股票非本件課徵標的，亦非遺產及贈與稅法第三十條第二項規定得以之抵繳贈與稅，則其援引遺產及贈與稅法第三十條第二項及同法施行細則第四十三條之一之規定，主張依舉重以明輕之原則，應准系爭股票為擔保，顯不足採。至財政部九十年七月十三日台財稅字第○九○○○○三七○一八號函亦未核准上訴人所提系爭擔保。原判決並無違背法令，上訴人請求廢棄，難認有理由，應予駁回。

據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。

最 高 行 政 法 院 第 五 庭審 判 長 法 官徐　樹　海

右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官　阮 桂 芬