最高行政法院(含改制前行政法院)九十二年度判字第七三四號

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　九十二年度判字第七三四號

上訴人

臺北縣政府稅捐稽徵處

代表人

甲○○

被上訴人

乙○○

右當事人間因土地增值稅事件，上訴人不服中華民國九十一年三月五日臺北高等行政

法院九十年度訴字第一六四三號判決，提起上訴。本院判決如左：

主文

理由

本件上訴人主張：被上訴人於民國（下同）八十六年六月十一日向法院拍賣取得坐落臺北縣樹林鎮○○○段十之十三地號土地乙筆，於八十六年六月十七日由拍定人（即被上訴人）自行按拍定價格每平方公尺新台幣（以下同）二八、七五五．四元辦理土地現值申報，並以該現值為前次移轉現值，於八十七年四月十六日訂約出售，並經核定免徵土地增值稅。嗣上訴人以其前次移轉自行申報所核定之土地增值稅（即拍賣部分）迄八十六年十月三十一日尚未獲法院分配，依財政部八十七年三月二十三日台財稅第八七○一二四七五九號函意旨屬未結案案件，乃核定追補土地增值稅三三○、四○○元。被上訴人不服，申請復查，未獲變更，循序提起一再訴願，均遭駁回，遂提起行政訴訟，經原判決訴願決定及原處分均撤銷。惟查法院拍賣之土地如法院已完成債權分配，應徵之土地增值稅並已繳庫，其繳納收據於發給納稅義務人後，如納稅義務人未依法提起行政救濟，則該應徵稅款始告確定，此為財政部八十六年十二月二十七日台財稅第八六一九三二四五一號函所明示，另鈞院八十九年度判字第二○一三號判決，亦認所謂「尚未獲原執行法院分配」，自指尚未分得稅款而言。本案上訴人依該法條過渡期之核示，准拍定人單獨以拍定價申報移轉現值核定土地增值稅款為四、三○四、九○三元，惟本案於八十六年十月三十一日土地稅法修正生效日尚未獲法院分配，且該款項係於修法後八十六年十一月十一日始繳庫，依上揭財政部函釋，應屬未確定案件，故上訴人原依最新修正土地稅法第三十條規定，以拍定日之土地公告現值為移轉現值重新核課，並於八十七年十一月十八日將溢扣稅款一、八四八、八六八元退還分配法院重分配，洵無違誤。原判決適用法令顯然有誤，請判決如上訴之聲明。

被上訴人則以：查平均地權條例乃土地稅法之特別法，平均地權條例第四十七條之一第一項第五款就法院拍賣之土地的移轉現值審核標準既已特別規定，自不再適用土地稅法之規定。又雖然土地稅法第三十條乃八十六年所修正之新規定，但依中央法規標準法第十六條後段規定，特別法之舊法仍應優先於普通法之新法而適用。此由法務部八十三年度法律字第三○三五號函，亦可得相同之論點，同理亦可知於稅捐稽徵法與土地稅法有不同規定時係優先適用稅捐稽徵法。故拍定人（即被上訴人）於拍定後，執行法院應依稅捐稽徵法第六條第三項之規定以「拍定價額」為移轉現值，通知當地主管機關核課土地增值稅，且拍定人（即被上訴人）再次移轉時，亦是以「拍定價額」為前次移轉現值，並與當年度之公告現值比較核課土地增值稅。惟其比較結果並無任何增值，故被上訴人無須再繳交任何土地增值稅。另依辦理強制執行事件應行注意事項第十六條規定，被上訴人係於八十六年六月十一日向法院拍賣取得坐落樹林鎮○○○段十之十三地號土地，並即繳清全部價金，取得八十六年六月十七日台灣板橋地方法院核發之不動產權利移轉證明書。該院民事執行處最遲應於八十六年六月底前分配完畢。惟該執行處卻違法失職延宕至八十七年十二月三十日始實行分配，至使本事件符合財政部前開函釋，而需補繳增值稅。此臺灣板橋地方法院民事執行處的失職行為，卻要人民承擔其不利益，本件上訴為無理由，請判決予以駁回等語，作為抗辯。

查原判決以：本件臺灣板橋地方法院民事執行處於八十六年六月十一日拍定後，即於六月十二日函上訴人查報本件應課徵之土地增值稅金額，經上訴人於同年六月廿一日依八十六年一月十五日修正公布之土地稅法第三十條規定，按拍賣日公告現值核算土地增值稅為二、四五六、○三五元。嗣被上訴人於八十六年六月二十七日依財政部當時過渡時期之八十六年三月二十八日台財稅字第八六一八八七二二七號函示意旨，以其拍定價格單獨申報為系爭土地現值，上訴人據以八十六年七月三日八六北縣稅財字第一三八四○○號函通知臺灣板橋地方法院民事執行處將土地增值稅額更正為四、三○四、九○三元，並於說明二內載明「副本抄送伸紡企業有限公司（按為拍賣之債務人，即原土地所有權人），倘對上項情事如有異議，請依稅捐稽徵法第三十五條規定按行政救濟程序辦理」，而該公司未表示不服，臺灣板橋地方法院民事執行處遂據以作成分配表，並於八月十六日通知定於同月二十六日分配，分配期日無人異議，分配表確定，於同年十月七日發出通知文到後五日至十五日領款函，上訴人業於八十六年十一月十一日領款。其後上訴人再於十一個月後之八十七年十月十三日函臺灣板橋地方法院民事執行處表示其重新核算應納土地增值稅額為二、四五六、○三五元，並於同年十一月十八日將應退稅款一、八四八、八六八元退還該院重為分配等情，有原審向臺灣板橋地方法院調取之該執行卷可參。是則依上訴人八十六年七月三日函，本件因債務人即土地增值稅納稅義務人伸紡企業有限公司即未有異議，則本件土地增值稅按四、三○四、九○三元核課已告確定。依八十六年十月三十一日修正生效之土地稅法第三十條第三項規定，本件即不得再行變更。另本件上訴人即於八十六年七月三日依法委託法院代徵時，將其金額通知納稅義務人，並教示如有異議，請依稅捐稽徵法第三十五條規定按行政救濟程序辦理，則其上開八十六年七月三日函即屬課稅行政處分，財政部該二函釋謂「獲法院分配，應徵之土地增值稅並已繳庫，繳納收據於發給納稅義務人」時方為課稅行政處分一節，於本件並無其適用，因認上訴人以被上訴人買受經法院拍賣之系爭土地，於八十六年十月三十一日土地稅法第三十條修正公布生效日尚未確定為由，將被上訴人八十七年四月十七日再次申報移轉系爭土地之前次移轉地價應更正為每平方公尺二一、○○○元，核定追補土地增值稅三三○、四○○元，於法尚有未合，訴願決定予以維持亦嫌疏略，判決均予以撤銷，固非無見。惟按「土地所有權移轉或設定典權，其申報移轉之審核標準，依左列規定：．．．五、經法院拍賣之土地，以拍定日當期之公告土地現值為準。」八十六年一月十五日修正公布之土地稅法第三十條第一項第五款定有明文；又八十六年十月二十九日同條第三項增訂「八十六年一月十七日本條修正公布生效日後經法院判決移轉、法院拍賣、政府核定照價收買或協議購買之案件，於本條修正公布生效日尚未核課或尚未核課確定者，其申報移轉現值之審核標準適用第一項第四款至第六款及第二項規定。」此所謂核課確定，其在法院拍賣之土地，應徵之土地增值稅，因其徵繳之程序係依「臺灣地區土地房屋強制執行聯繫辦法」第七條及第九條規定辦理，自應以已否獲法院分配為認定之依據。本件被上訴人於八十六年六月十一日向法院拍賣取得坐落臺北縣樹林鎮○○○段十之十三地號土地乙筆，所有權全部，於八十六年六月十七日由拍定人即被上訴人自行按拍定價格每平方公尺二八、七五五．四元辦理土地現值申報，並以該現值為前次移轉現值，於八十七年四月十六日訂約出售，經上訴人核定免徵土地增值稅。嗣上訴人以其自行申報所核定之土地增值稅迄八十六年十月三十一日尚未獲法院分配，依財政部八十七年三月二十三日台財稅第八七○一二四七五九號函意旨屬未結案案件，核定追補土地增值稅三三○、四○○元，而原判決徒以上訴人於八十六年七月三日以八六北縣稅財字第一三八四○○號函，通知臺灣板橋地方法院民事執行處，將系爭土地增值稅額更正為四、三○四、九○三元，謂上訴人既將其委託代徵金額通知被上訴人，並教示如有異議，請依稅捐稽徵法第三十五條規定，按行政救濟程序辦理，前開函示應屬課稅處分，所為核課已告確定云云，不無率斷，是其核課處分到底於何時確定，尚有待查明審認，期臻適法。

據上論結，本件上訴為有理由，爰依行政訴訟法第二百五十六條第一項、第二百六十條第一項，判決如主文。

最 高 行 政 法 院 第 三 庭審 判 長 法 官葉　振　權

右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官　莊　俊　亨