最高行政法院(含改制前行政法院)九十二年度判字第八五號

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　　九十二年度判字第八五號

上訴人

財政部臺灣省南區國稅局

代表人

甲○○

被上訴人

乙○○

右當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國九十年十一月六日高雄高等行政

法院九十年度訴字第一六五○號判決，提起上訴，本院判決如左：

主文

理由

被上訴人起訴主張：一、被上訴人係和華股份有限公司（下稱和華公司）之股東，民國（下同）八十三年度綜合所得稅結算申報全年所得總額新台幣（下同）一、八一三、一九四元。經財政部臺北市國稅局查得和華公司於八十二年度出售土地，並將出售土地利得二二八、三五○、一七一元轉列為資本公積，嗣於八十三年二月五日決議利用資本公積辦理轉資金額一四五、○○○、○○○元，再於同年六月十四日為減資基準日辦理減資，以現金收回資本公積轉增資配發之增資股一七○、○○○、○○○元，上訴人乃按各股東減資取回之金額，歸課被上訴人營利所得三、七七○、○○○元，併課被上訴人當年度綜合所得稅，核定全年綜合所得總額為五、六二五、○九五元，淨額為五、○二三、八二九元，漏報稅額九五八、二二七元，並處罰鍰四七八、五○○元。然被上訴人因和華公司八十三年二月資本公積配股而致獲配之股票，依財政部八十一年五月二十九日台財稅第八一○一四○○一一號函釋（以下簡稱財政部八十一年函釋），於取得時，免予計入當年度所得課徵所得稅。和華公司於八十三年六月辦理減資一七○、○○○、○○○元，被上訴人因而被收回之股票，其中屬原利用資本公積轉增資配發之股票為四、三五○股，依財政部六十九年五月八日台財稅第三三六九四號函（以下簡稱財政部六十九年函釋），非屬盈餘分配，而屬股票轉讓行為，被上訴人乃以「股票轉讓」認定繳納證券交易稅。惟上訴人稱此項減資，非屬股票轉讓性質，而依財政部八十四年三月二十二日台財稅第八四一六一一四四六號函釋（以下簡稱財政部八十四年函釋），以資本公積增資配股於清算時所分派之剩餘財產應列為股東營利所得課稅，溯及既往核定被上訴人於八十三年六月和華公司減資被收回之原利用資本公積轉增資配發之股票四、三五○股，每股金額一、○○○元，為八十三年度營利所得額四、三五○、○○○元，應補繳綜合所得稅，並處罰鍰，認事用法顯有違誤。二、被上訴人依財政部六十九年函釋規劃法律生活，即使主管機關事後發現原來的法律見解有誤，人民亦不能因此而受到懲罰或其他的不利益，本件被上訴人並無過失，依司法院釋字第二七五號解釋意旨，自不應受罰鍰之處分。縱如上訴人所辯而認定本件為稅捐規避，但稅捐規避本身並不違法，不得以稅捐罰則加以處罰。三、為此求為撤銷原處分及訴願決定等語（本稅部分，經原審駁回被上訴人該部分之起訴，未據被上訴人提起上訴，業已確定）。

上訴人則以：一、依原處分卷附之和華公司八十三年度營利事業所得稅結算申報書、八十三年度營利事業所得稅結算申報核定通知書之記載內容以觀，該公司八十三度申報及核定之課稅所得額均為四二九、二九九元，於八十三年二月間將資本公積轉增資（即以增資股票方式配股）後，並無公司因營業活動而發生鉅額虧損之情形，是無形式上減資可言。惟和華公司於增資後，旋於同年六月間減資，並於八十四年七月間向臺北市政府建設局申請解散公司登記，短短期間，自無所謂經濟情勢變遷可言，加以增資非屬股東原出資額，迄其減資時止，無何符合公司實質上減資要件之情形，其減資行為顯係虛偽，該公司利用出售土地增益轉列資本公積，以該資本公積轉增資再減資，以現金收回資本公積轉增資配發股票及清算之方式，將出售土地增益分配予股東，究其行為非屬股票轉讓之性質，乃為股利之分派，自無財政部六十九年函釋及八十一年函釋之適用，自亦無被上訴人所訴信賴保護原則之適用。被上訴人既有股利所得，依實質課稅原則，自應於形式上轉讓年度課稅。二、上訴人以和華公司於八十三年間辦理減資程序收回該公司出售土地增益轉列資本公積轉增資配發股票金額，計算被上訴人取得該公司營利所得計三、七七○、○○○元，加計其漏報營利、利息、租賃，總計三、七八○、二四九元，經核定漏稅額九五八、二二七元，處以罰鍰四七八、五○○元，與法並無違誤等語，資為抗辯。

原審判決將訴願決定及原處分（含復查決定）關於罰鍰部分予以撤銷，無非以：和華公司於八十二年度出售土地，並將出售土地利得轉列為資本公積，再以資本公積轉增資，嗣於八十三年再以辦理減資方式，分配出售土地之利得予股東，等同分配盈餘之所得，乃按各股東減資取回之金額，歸課被上訴人營利所得，固為事實。然和華公司之行為，終非被上訴人所為，法人與股東係屬不同之權利主體，被上訴人僅係和華公司之股東，並非董事，未參與公司之決策，縱對財政部六十九年及八十一年函釋有所誤解，亦難謂其有故意或過失，欠缺責任要件，依司法院釋字第二七五號解釋意旨，應屬不罰。原處分（復查決定）遽依所得稅法第一百十條第一項規定科處罰鍰四七八、五○○元，顯有未合，訴願決定亦予維持，核屬有違，自應予以撤銷等詞，為其判斷之基礎。

本院按人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，雖不以故意為必要，仍須以過失為其責任條件，觀諸司法院釋字第二七五號解釋至明。本件上訴人主張：和華公司既係假藉增資再減資手續，達分配盈餘之目的，實質上並無轉讓證券之性質，被上訴人身為和華公司之股東，其實際上並未提出任何金錢為增資，反取得和華公司資本公積無償配發之「新股份」，甚而未幾即自和華公司取得收回該股份之現金，難認在其接受和華公司新股份分派之際，不知上開情事，且公司以迂迴方式即先後利用增資、減資之手法，以現金收回資本公積轉增資配發股票，將出售土地增益分配予各股東，實際獲利益者為各股東，而非公司，又依公司法第二百七十七條規定，公司非經股東會決議不得變更章程，且增資與減資均屬變更章程之事項，被上訴人既為和華公司之股東，對於和華公司在短短四個月內增資後又減資，對其權益影響甚大之事，自難諉為不知，縱非故意，要難謂無過失，依所得稅法第一百十條第一項規定及司法院大法官會議議決釋字第二七五號解釋意旨，仍應予處罰等語。經查和華公司將資本公積辦理增資再行減資，均經該公司股東會決議，則被上訴人究竟有無親自出席和華公司之股東會？若其參與該公司增、減資之股東會之決議，能否仍謂對於公司迴避租稅之安排，未能知悉？非無疑義。原審就此攸關被上訴人是否應受行罰之事實，未予詳加調查認定，遽以被上訴人僅係和華公司之股東，並非董事，未參與公司之決策，縱對財政部函釋有所誤會，亦難謂有故意或過失，應屬不罰，而將訴願決定及原處分關於罰鍰部分撤銷，自嫌速斷。從而上訴人指摘原判決此部分違法，求為廢棄，非無理由。

據上論結，本件上訴為有理由，爰依行政訴訟法第二百五十六條第一項、第二百六十條第一項，判決如主文。

最 高 行 政 法 院 第 四 庭審 判 長 法 官廖　政　雄

右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官　張　雅　琴