最高行政法院(含改制前行政法院)九十三年度判字第一四八五號

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　九十三年度判字第一四八五號

上訴人

財政部臺灣省南區國稅局

代表人

甲○○

被上訴人

乙○○

右當事人間因綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國九十二年六月三十日高雄高等行

政法院九十二年度訴更字第二五號判決，提起上訴。本院判決如左：

主文

理由

一、本件被上訴人（即原審原告）起訴主張：被上訴人及其配偶陳瑞茂均為中硝纖維股份有限公司（下稱中硝公司）之股東，中硝公司於民國（下同）八十五年九月出售土地，同年十月將土地增益轉列為資本公積，再利用資本公積辦理轉增資，於八十六年一月六日辦理減資並以現金收回所分配股票。復於同年四月二十三日辦理第二次資本公積轉增資，同年八月六日辦理第二次減資，亦以現金收回所分配股票。嗣於八十七年二月二十五日經台北市政府建設局准予公司解散登記。被上訴人及其配偶陳瑞茂八十六年度因之自該公司分配取得現金九、八五二、八三○元，當年度被上訴人及其配偶合併申報綜合所得稅時，未列報該筆營利所得及利息所得計九、八五九、五五一元。嗣被上訴人雖於八十八年六月十七日補報該筆營利所得並補繳稅款，惟上訴人認中硝公司係利用增、減資之名，行盈餘分配之實，規避股東原應負擔之稅負，故意以不正當方法逃漏稅捐，乃依實質課稅原則，核定被上訴人及其配偶陳瑞茂之上開營利所得，並以被上訴人係在財政部台北市國稅局士林稽徵所（下稱士林稽徵所）八十八年五月十日進行調查後始為補報補繳稅款，與稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報之規定未合，乃按所漏稅額依行為時所得稅法第一百十條第一項規定，裁處罰鍰一、六五三、七○○元（計至百元止）。被上訴人不服，就科處罰鍰部分申經復查，未獲變更，循序提起行政訴訟。前經高雄高等行政法院以九十年度訴字第一七三三號判決將訴願決定及原處分均撤銷。嗣經上訴人提起上訴，由鈞院以九十二年度判字第三七一號判決將原判決廢棄，發回高雄高等行政法院更為審判。按有關調查基準日之認定標準，實務上係以稅捐稽徵機關是否掌握具體事證為準。本件被上訴人是否應受逃漏稅之裁罰處分，審視卷附士林稽徵所八十八年七月三日之內部簽稿，足徵八十八年五月十日斯時，士林稽徵所尚不知被上訴人究有無申報系爭所得，亦未調查、調閱或調卷而查得被上訴人確有短漏之事實，則八十八年五月十日顯非本案之調查基準日甚明。是被上訴人於八十八年六月十七日自動補報補繳系爭所得及稅款，自有稅捐稽徵法第四十八條之一免罰規定之適用。為此請判決將訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷等語。

二、上訴人（即原審被告）則以：本件被上訴人漏報系爭營利所得，實與士林稽徵所查獲中硝公司未辦理扣（免）繳有牽連關係，士林稽徵所查獲中硝公司未辦理扣繳之事實時，對於該公司各股東漏報營利所得已取得具體事證，且已知悉股東姓名，僅因士林稽徵所對被上訴人無管轄權，不得逕行對其處以罰鍰，乃將漏報之事實通報上訴人，參諸前揭士林稽徵所簽稿係說明就系爭中硝公司營利所得之所得人有無申報該筆所得，以八十八年五月十日為查獲基準日，於該日之前如未申報則依所得稅法第一百十條規定辦理。是被上訴人雖於中硝公司辦理扣繳申報後隨即補申報系爭營利所得，然已不符合稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報補繳規定，上訴人依法科處罰鍰，並無違誤等語，資為抗辯。

三、原審為撤銷原訴願決定及原處分之判決，無非以：本件士林稽徵所固於八十八年五月十日即已就中硝公司減資行為進行調查，惟被上訴人有無涉及八十六年度漏報所得稅之違章事實，與中硝公司減資行為是否違反扣繳義務，雖有牽連關係，然亦分別屬不同之違章事實，是被上訴人有無違反所得稅法誠實申報義務並造成漏稅結果，仍須待所轄稽徵機關進一步調查審認。參諸卷附士林稽徵所八十八年七月三日之內部簽稿，足認八十八年五月十日士林稽徵所就中硝公司進行調查時，對於被上訴人是否涉及逃漏稅之違章事實，仍未掌握具體事證。況且所得稅法第一百十條第一項規定係屬漏稅罰性質，即所得人雖違反申報義務，然若未造成漏稅結果，仍不得以該裁罰規定相繩。是本件被上訴人為中硝公司股東，縱然士林稽徵所於調查該公司減資行為當時，已獲悉被上訴人未申報八十六年度營利所得屬實，然公司股東未申報營利所得至多僅為行為義務之違反，此與已造成逃漏稅結果之程度尚屬有間。衡諸一般經驗法則，稅捐稽徵機關自不可能於八十八年五月十日即已查獲被上訴人漏報所得稅之違章事實，更毋論依據上開士林稽徵所簽稿所示，迨至同年七月三日，稅捐稽徵機關仍未就被上訴人所涉違章事實進行調查，足徵於同年七月三日前，稅捐機關均尚未確定被上訴人是否逃漏稅或掌握相關具體事證，而本件被上訴人已於同年六月十七日補報該筆營利所得並補繳稅款在案。另迄至本院審理為止，上訴人復未提出其他證據足資證明其於被上訴人補報補繳系爭稅款前，即已掌握被上訴人漏報所得稅之具體違章事實。揆諸前開說明，被上訴人既已於八十八年六月十七日，即士林稽徵所於同年七月十九日通報上訴人對被上訴人依行為時所得稅法第一百十條之規定辦理前，已自行補報補繳稅款，自有稅捐稽徵法第四十八條之一免罰規定之適用。本件上訴人逕以中硝公司遭稅捐稽徵機關調查之日期即八十八年五月十日為本案調查基準日，進而認被上訴人雖於同年六月十七日補申報系爭營利所得，然已不符合稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報補繳規定為由，據以裁處被上訴人罰鍰，於法即有違誤，復查及訴願決定未予糾正，遞次維持，亦有違誤。被上訴人起訴求予撤銷訴願決定及原處分，即屬有理，爰將訴願決定及原處分（含復查決定）均撤銷等由。為其判斷之基礎。固非無見。

四、本院按：「納稅義務人自動向稅捐稽徵機關補報並補繳所漏稅款者，凡屬未經檢舉及未經稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件，左列之處罰一律免除；其涉及刑事責任者，並得免除其刑．．．二、各稅法所定之逃漏稅之處罰。」稅捐稽徵法第四十八條之一第一項第二款定有明文。所稱「稽徵機關或財政部指定之調查人員進行調查之案件」，係指各稅捐稽徵機關或財政部指定之調查人員已察覺納稅義務人有可疑之違章事實，並進行調查者而言，並不以納稅義務人所轄稅捐稽徵機關進行調查者為限。且調查基準日之時點，係依據調查人員是否已掌握違章事實之具體事證為認定。又於「牽連案件」之情形，即經由原先檢舉或查獲之逃漏稅案件再行發現之其他逃漏稅案件，其調查基準日之認定，自應以稽徵機關或有權調查機關（如法務部調查局）因此而查獲具體違章證物之日為準。本件被上訴人漏報系爭營利所得，與士林稽徵所查獲中硝公司未辦理扣（免）繳具有牽連關係，士林稽徵所於八十八年五月十日查獲中硝公司未辦理扣繳之事實時，對於該公司各股東漏報營利所得一併查知，且已知悉股東姓名，足認稅捐機關對此已取得具體事證。僅因士林稽徵所對被上訴人無管轄權，不得逕行對其處以罰鍰，乃將漏報之事實通報上訴人，此有前揭士林稽徵所簽稿說明可稽。故就系爭中硝公司營利所得之所得人有無申報該筆所得，上訴人以八十八年五月十日為查獲基準日，揆諸上開說明，自無不合。是被上訴人雖於中硝公司辦理扣繳申報後隨即補申報系爭營利所得，然已在查獲基準日之後，不符合稅捐稽徵法第四十八條之一自動補報補繳規定，上訴人依法科處罰鍰，並無違誤。原判決以同年七月三日前，稅捐機關均尚未確定被上訴人是否逃漏稅或掌握相關具體事證，而本件被上訴人已於同年六月十七日補報該筆營利所得並補繳稅款在案，自有稅捐稽徵法第四十八條之一免罰規定之適用等由，撤銷原訴願決定及原處分，適用法規不無違誤。上訴意旨據以指摘求為廢棄原判決，為有理由，爰將原判決廢棄，且本案事實已明確，本院自得自為判決，並為駁回被上訴人在原審之訴。以資糾正。

據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第二百五十六條第一項、第二百五十九條第一款、第九十八條第三項前段，判決如主文。

最 高 行 政 法 院 第 一 庭審 判 長 法 官黃　綠　星

右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官　彭　秀　玲