最高行政法院(含改制前行政法院)九十三年度判字第五三一號

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　九十三年度判字第五三一號

上訴人

永聖藥業股份有限公司

代表人

乙○○

訴訟代理人

王清峰律師

訴訟代理人

李尚澤律師

被上訴人

財政部臺北市國稅局（原為臺北市稅捐稽徵處承辦）

代表人

甲○○

右當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國九十一年十二月十八日臺北高等行政

法院八十九年度訴字第二八二一號判決，提起上訴，本院判決如左：

主文

理由

壹、本件上訴人主張：一、依公司法第三百六十九條之一及第三百六十九條之十二第二項之規定可知，不但企業集團內部間事實上有編製合併報表之實際需要，在實定法上依公司法之規定其亦必須編製合併營業報告書及合併財務報表。因之，原判決稱：「渠等公司法人個體分別，法人人格各自獨立，依公司法等相關法規及商業習慣，營利事業之營業縱有相牽連，亦絕無合併報表合併申報之理」云云，顯然與公司法之明文規定有違，又原審謂「上訴人與英格、永曜等公司同屬永聖集團，利害關係既深且密」此為事實，且因為有此種深密之利害關係，永聖集團內部自然有需要一份集團內總體經營狀況之合併報表，作為內部參考用，而非作為正式對外申報及行使之用，原審又謂上訴人無合併報表之可能，其間論理法則明顯前後矛盾，亦與經驗法則不符。二、上訴人一再請求原審傳喚證人即上訴人公司之會計小姐游春蓮到庭，因證人之證言關係上訴人扣案之帳冊、報表等證物，究竟是否為合併報表，從而即足以動搖原判決、訴願及復查決定暨原處分對於如何適用營業稅法之認定，原審法院自始至終均未傳喚，顯有應於審判期日調查之證據而未予調查之違法。又依行政訴訟法第一百四十一條第一項規定：「調查證據之結果，應告知當事人為辯論。」原判決所引用法務部調查局北部地區機動工作組（下稱北機組）八十七年七月十日（八七）電廉字第二五二五號函、被上訴人及財政部臺北市國稅局八十八年度八八六○○三號會審報告，但經查卷內無此二文件，原審亦從未提示，使上訴人有辯論之機會，率爾據為認定本案事實之依據，顯然違反前開法律之規定，而有行政訴訟法第二百四十三條第一項判決不適用法規之違背法令。三、認定事實須憑證據，乃最基本之證據法則，而且對於人民有所處罰必須確實證明其違法之事實。鈞院在歷次之判例中一再揭示斯旨。本案原判決引用扣案相關帳冊九十二冊，但此等帳冊均未記載系爭損益表及佣金明細表上所戴之銷貨收入、佣金支出或收入，為上訴人一家公司之銷貨收入、佣金支出或收入，顯不足以為不利於上訴人之認定。再者，縱然上訴人負責人乙○○八十六年三月十一日及同年九月二十五日在北機組之調查筆錄有所謂跳開發票或代開發票之記載，但不論乙○○、蘇游常焜、游春蓮、曾長邦、廖繼祥或劉志有之調查筆錄亦均未記載伊等在北機組表示或證明系爭損益表或佣金明細表，所記載之銷貨收入、佣金支出或收入為上訴人單家公司之銷貨收入、佣金支出或收入。上訴人於原審更進一步提出相關證據，證明系爭損益表及佣金明細表非上訴人單獨一家公司之銷貨收入、佣金支出或收入，尚包括其他關係企業之銷貨收入、佣金支出或收入，但原判決對於上訴人此等攻擊防禦方法，何以不採，未說明不採之理由，顯有行政訴訟法第二百四十三條第二項第六款所規定，判決不備理由之當然違背法令。亦違反認定事實須憑證據以及證據須能確實證明違法事實之法則。四、編製關係企業合併報表，以瞭解整體企業之營運狀況，乃企業界普通自然之舉。原審一方面認定英格、永曜等公司與上訴人同係永聖集團關係企業之一員，一方面又以人格獨立，絕無合併報表合併申報之理，將兩個獨立之命題，混為一談作判斷，顯違反論理法則。查關係企業在法律上人格各自獨立，除依公司法第三百六十九條之十二第二項之規定，公開發行股票公司之控制公司應於每會計年度終了，編製關係企業合併營業報告書及合併財務報表外，於申報營利事業所得稅或營業稅，當然製作獨立之報表獨立申報，但無礙於關係企業內部製作合併報表，以瞭解集團內之營運狀況，原審似乎欠缺普通常識，致判斷違反經驗法則。至於原判決所謂各家公司營業狀況不同，其帳簿、憑證、文據又如何加以勾稽核對。惟此乃合計帳務處理之問題，並無難以勾稽核對之問題。以此否定系爭損益表為上訴人與英格、永曜、久進等公司之合併報表，顯然違反經驗法則、論理法則，而有判決不適用法規之違背法令。五、按營業稅法所課徵係銷售稅，依該法第一條之規定，其課稅係以銷售貨物或勞力及進口貨物之事實為依據。查被上訴人並未依營業稅法第四十四條之規定詳載上訴人銷售之對象、時間、地點、物品、金額等要件。其僅憑上訴人一再聲明並提出相關證明為合併報表之損益表為課稅、裁罰之依據，已違反行政程序法第十條之規定，屬裁量權之恣意濫用。而原審未依職權調查是否確有違章漏開發票之事實及被上訴人課稅及裁罰之依據為何，又末依據判例之意見命被上訴人負舉證責任，遽而為不利上訴人之判決，亦有證據法則之違法。六、按判決書應記載判決之理由，理由項下，應記載關於攻擊或防禦方法之意見及法律上之意見。上訴人為證明系爭損益表係永聖集團公司之統一報表，於原審中除舉前開游春蓮為人證外，並提出相關企業公司間之藥師費、水電費，八十二年至八十五年間申報發票金額、存款金額明細表，佣金明細表等書證為證。其中水電費部分被上訴人亦坦承上訴人與久進公司之收據相符，藥師費被上訴人亦坦承除八十二年間四家合計金額與獲案帳載差一百五十元外，上訴人與英格、永曜、久進四家公司帳目均相符。佣金支出．科目部分與系爭損益表同期間之佣金支出科目數比較分析表證明有十三個月份上訴人與英格、永曜、久進四家公司支出佣金之合計數額相符。有上開人證及書證等重要攻擊防禦方法，足以證明系爭損益表係合併報表，但原判決卻棄置不論，顯有理由不備。又上訴人關係企業所銷售藥品之對象大多為公立醫院及財團法人等知名大型醫院，各該醫院均有健全之會計制度，必須有統一發票才能付款，所付款項均以指名支票支付，由各相關企業存入帳戶中兌領，上訴人亦提出八十二年至八十五年間貸方合計明細表，證明與損益表中所載四家公司同期間之營業收入相近。原審亦不難依職權就上訴人銷售之醫院、藥品、貨款與上訴人所開發票金額是否相符，相互勾稽查明。且原判決理由欄內亦承認八十二年至八十五年間貸方明細合計數與系爭損益表之同期營業收入數相近，則就此有利之重要事項何以不採並未敍明。又原判決雖另以上訴人在八十二年至八十五年間所使用之銀行帳戶有七個，與上訴人所自稱之四個帳戶數不符，因認上訴人所辯為虛。惟此係因在上開年度間上訴人所經常使用之銀行帳戶只有四家，惟各該帳戶因係靜止戶，或已結清及非營業收入、嗣後才開戶。故而在審理中認與本案無關才未陳報，並非蓄意隱瞞，原審就此採為心證理由之重要事實，並未諭命上訴人說明或提出相關證據答辯，也有判決不備理由之違法，爰請判決廢棄原判決，並請准予上訴人得於本件行言詞辯論程序。

貳、被上訴人則以：按對於高等行政法院判決之上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第二百四十二條定有明文。依同法第二百四十三條第一項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令。而判決有同法條第二項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人提起上訴，如依行政訴訟法第二百四十三條第一項規定，以原審判決有不適用法規或是用法規不當為理由時，始得提起上訴。本件以上訴人八十二年至八十六年之損益表上所載各該年度銷貨收入金額，扣除該公司同期間申報營業稅銷售金額，計算上訴人各該年度漏銷金額及其於八十三年至八十六年間進貨及支付佣金，涉嫌未依規定取得憑證之違章事實，業經原審詳為審酌。查原審並無適用法規不當之情形，上訴人仍執前詞反覆訴求，僅為上訴人法律見解之歧異，要難符合上訴之理由等語，資為抗辯。

參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：查本件上訴人於八十二年至八十六年間銷售貨物金額，計新臺幣（下同）五○○、七四三、三六一元（不含稅），涉嫌漏開統一發票及漏報銷售額，復於八十三年至八十六年間進貨及支付佣金，金額計一○二、八二○、四七○元（不含稅），涉嫌未依規定取得憑證等情，有相關證據附於原處分卷可稽。又查上訴人如何藉由永聖集團所屬公司集體運作，以不當方式參與競標，並互相給付、收取發票金額之百分之十至百分之十二，跳開發票之金額皆登記於上訴人「自進委銷出貨明細」的電腦報表內等事實，業經上訴人公司負責人乙○○於八十六年三月十一日在北機組調查時自承甚詳，核與永潤公司負責人蘇游常焜及業務員曾長邦、金龍盒餐有限公司負責人廖繼祥、上訴人公司經理游春蓮等人於北機組調查中所言大致相符，有談話筆錄影本九份在卷足憑。第以乙○○身為營利事業之負責人，自對其所掌上訴人業務深為熟諳，且上訴人與英格、永曜等公司同屬永聖集團，利害關係既深且密，衡情乙○○當無捏造、誣攀、故陷己公司及永聖集團違章之可能，所言自為可信。又英格、永曜等公司雖與上訴人同係永聖集團關係企業之一員，但並非總公司與子公司之關係，此為上訴人所是認，渠等公司法人個體分別，法人人格各自獨立，依公司法等相關法規及商業習慣，營利事業之營業縱有相牽連，亦絕無合併報表合併申報之理，遑論各家公司營業狀況不同，其帳簿、憑證、文據又如何加以勾稽核對，是上訴人所言系爭損益表為上訴人與英格、永曜等公司之合併報表，顯有違常情，委無可採。再上訴人迄未能就代開發票明細表上所載交易情形，確有向實際交易人取得憑證等情，提出合理說明及證據以實其說，所言殊難採信。參以本院多次將本件原處分卷發回被上訴人，並命上訴人補提帳證覈實查核結果，上訴人與英格、久進等公司銀行帳戶往來情形，與損益表佣金支出項目金額、年月份迭有差異，渠等公司業務員佣金明細金額彙整亦與扣案證物佣金明細表上所載交易情形不符，自難僅憑上訴人等四家公司之相關銀行帳戶於八十二年至八十五年間貸方明細合計數與系爭損益表之同期營業收入數相近，即逕謂系爭損益表之營業收入為上訴人等四家公司之營業收入。況上訴人於八十三年至八十五年間所使用之銀行帳戶即達七個，非如上訴人自稱之四個帳戶，加以佣金明細表上所載業務員大多非屬上訴人原等四家公司員工，亦有財政部財稅資料中心函及薪資扣繳憑單等影本可資參照，益證上訴人所稱為虛。是被上訴人依上訴人八十二年至八十六年之損益表上所載各年度銷貨收入金額，扣除該公司同期間申報營業稅銷售額金額，計算上訴人各該年度漏銷金額，即非無據。另英格公司漏報收入部分之依據係其公司銷售帳，與本件係屬二事，並無重複計算情形，自無須減除上訴人漏報收入金額，附此敍明。從而本件被上訴人以上訴人逃漏營業稅及未依規定取得憑證，除補徵所漏稅款外，並按其所漏稅額處以罰鍰，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，乃判決駁回上訴人在原審之訴。

肆、本院查：（一）、按「營業人銷售貨物或勞務，應依本法營業人開立銷售憑證時限表規定之時限，開立統一發票交付買受人。」、「營業人除本法另有規定外，不論有無銷售額，應以每二月為一期，於次期開始十五日內，填具規定格式之申報書，檢附退抵稅款及其他有關文件，向主管稽徵機關申報銷售額、應納或溢付營業稅額。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」、「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：四、短報、漏報銷售額者。五、漏開統一發票．．．者。」，行為時營業稅法第三十二條第一項前段、第三十五條第一項、第四十三條第一項第四款、第五款分別定有明文。又「稅捐之核課期間，依左列規定．．．

三、．．．故意以詐欺或其他不正當方法逃漏稅捐者，其核課期間為七年。在前項核課期間內，經另發現應徵之稅捐者，仍應依法補徵或並予處罰；．．．」、「營利事業依法規定．．．應自他人取得憑證而未取得，．．應就其．．．未取得憑證．．．，經查明認定之總額，處百分之五罰鍰。」，復分別為稅捐稽徵法第二十一條、第四十四條所規定。再「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，．．。」，稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項前段亦定有明文。另「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：三、短報或漏報銷售額者。」，為行為時營業稅法（原判決誤植為稅捐稽徵法）第五十一條第三款所明文規定。本件上訴人於八十二年至八十六年間銷售貨物金額，計五○○、七四三、三六一元（不含稅），涉嫌漏開統一發票及漏報銷售額，復於八十三年至八十六年間進貨及支付佣金，金額計一○二、八二○、四七○元（不含稅），涉嫌未依規定取得憑證，案經法務部調查局北部地區機動工作組（以下簡稱北機組）查獲違章憑證乙批函移臺北市稅捐稽徵處與臺北市國稅局處理。經臺北市稅捐稽徵處審理核定上訴人逃漏營業稅計二五、○三七、一六八元，除補徵所漏稅款外，並按其所漏稅額處五倍罰鍰計一二五、一八五、八○○元（計至百元為止），及未依規定取得憑證總額處百分之五罰鍰計五、一四一、○二三元，罰鍰金額合計為一三○、三二六、八二三元。上訴人不服，申請復查結果，未獲准變更，乃循序提起本件行政訴訟。原判決關於上訴人漏報銷售額及未依規定取得憑證等違規事實，證據取捨，以及上訴人在原審之主張如何不足採等事項均詳予論述，認被上訴人以上訴人逃漏營業稅及未依規定取得憑證，除補徵所漏稅款外，並按其所漏稅額處及未依規定取得憑證總額分別處以罰鍰，並無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴。又上訴人所指摘原判決所引用北機組八十七年七月十日（八七）電廉字第二五二五號函、被上訴人及財政部臺北市國稅局八十八年度八八六○○三號會審報告，但經查卷內無此二文件，原審亦從未提示，使上訴人有辯論之機會，率爾據為認定本案事實等語，惟該函件及會審報告附於原處分卷可稽，且復查決定、訴願決定均已有該函件及會審報告附卷可稽，原審法院於九十年十二月二十一日之言詞辯論期日審判長諭知提示本件全部卷證予兩造命為辯論，有該言詞辯論筆錄附於原審卷可按，則上訴人此部分之指摘自不足採。再者，原判決關於損益表之論述並無矛盾之情形，且上訴人在原審法院言詞辯論時亦陳明損益表之抬頭為上訴人公司等語，證人游春蓮於北機組之證詞，附於原處分卷之調查筆錄影本可按，原審認無再予傳訊之必要，而未再予以傳訊，尚難謂其違法。是原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。（二）、上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。又本件事證已明，本院認無行言詞辯論之必要，併此敍明。

據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。

最 高 行 政 法 院 第 二 庭審 判 長 法 官葉　振　權

右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官　陳 盛 信