最高行政法院(含改制前行政法院)九十三年度判字第七一二號

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　九十三年度判字第七一二號

上訴人

上嶺企業有限公司

代表人

乙○○

被上訴人

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

甲○○

右當事人間因營業稅事件，上訴人不服中華民國九十三年三月十一日臺北高等行政法

院九十一年度訴字第三七二八號判決，提起上訴。本院判決如左：

主文

理由

壹、本件上訴人主張：查被上訴人對上訴人所為補徵營業稅之課稅處分，性質上係屬對上訴人所為之負擔處分，自應嚴格遵守行政程序法關於正當程序之要求，將課稅處分合法送達於上訴人，始對上訴人發生效力。而送達之處所依行政程序法及所得稅法相關規定，被上訴人所為之課稅處分應合法送達於上訴人之主事務所（即花蓮縣花蓮市○○路四九○號）始生送達之效力，詎被上訴人所為之課稅處分並未合法送達於上訴人之主事務所，此觀卷附資料中並無課稅處分送達上訴人之送達證書或送達回執聯，且上訴人就本件查詢欠稅明細中，並無課稅處分之送達日期即明。上開課稅處分既未合法送達於上訴人，依行政程序法第一百條第一項及第一百十條第一項規定，係屬無效之行政處分，對上訴人自不生效力。又無效之行政處分自始當然不生效力，不因上訴人嗣後依法申請復查，而使無效之行政處分補正變成合法有效之行政處分，上訴人申請復查亦不改變課稅處分並未合法送達之事實。縱認被上訴人曾有郵寄送達，則回證中是否有上訴人之公司印章及公司負責人乙○○或其他公司受僱人之私章，亦屬法院應依職權調查之事項，今原審法院就課稅處分未合法送達之事實，未予斟酌，而將形式上存在之原處分予以撤銷，並駁回上訴人之訴，原審判決自有行政訴訟法第二百四十三條第一項判決不適用法規之違法。另按「依行政救濟之法理，除原處分適用法律錯誤外，申請復查之結果，不得為更不利於行政救濟人之決定。」，行政法院六十二年判字第二九八號判例參照。而查本件補徵營業稅事件，上訴人於八十七年九月十日補報補繳未依法開立統一發票所漏營業稅額新臺幣（下同）一三四、四七○元，被上訴人並就上訴人未依規定取得憑證金額一、○五四、四九二元按稅捐稽徵法第四十四條規定處百分之五罰鍰計五二七、二四六元，及依行為時營業稅法第五十一條第三款規定就上訴人所漏稅額一三四、四七○元處三倍罰鍰計四○三、四○○元（計至百元止），罰鍰總計九三○、六四六元，上訴人就上開罰鍰處分申請復查，復查程序進行中，被上訴人竟再核發稅額繳款書追補稅款三九二、七七六元，被上訴人所為之課稅處分，已逾越上訴人申請復查之範圍，並加重上訴人之負擔，顯然違反行政救濟不得更不利於當事人之原則，爰請判決廢棄原判決。

貳、被上訴人未提出答辯狀。

參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：查本件上訴人於八十六年間向通大行購買仿Ｔ六五Ｋ二教學用槍一、一八二枝，金額計一二、七○○、三二○元，其中九八二枝金額計一○、五四四、九二○元，係取得鍵宏公司、讚宏公司、棻多公司、軍友行及友庠公司等五家公司行號所開立之統一發票七張，並以其中五張發票金額計七、八五五、五三○元作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額三九二、七七六元之事實，此有臺中縣調查站函查文件、上訴人負責人談話筆錄、營業人使用三聯式統一發票明細表及統一發票等在案可稽。且為上訴人所不爭，洵堪認定。次查上訴人所主張原向張鎮路購貨，供貨三六○枝後，經由協商終止合約，而逕向讚宏等公司進貨，果若屬實，則其既與通大行進貨在先，其於八十六年五月銷售系爭槍枝前即必先取得通大行所開立之進貨憑證，始與所稱相符。惟上訴人取自通大行所開立之統一發票日期為八十六年六月二十日，已屬銷貨行為發生後，復觀鍵宏及友庠公司所開立之發票日期為八十六年五月十五日，反而較前於通大行所開立之日期，依常情系爭槍枝之進貨時間自應為該銷貨日期前，是以上訴人上開主張，自不足信。另查上訴人於八十六年十月十五日尚且不認識陳紹平，亦未曾與其接觸，是系爭軍訓槍枝購入期間（即八十六年七月前），上訴人自無可能有所稱與之協商及逕向其進貨；況上訴人購入一、一八二枝槍枝，總價為

一三、三三五、三三六元（含稅），分別開立五張支票入通大行及張鎮路個人於華南銀行東台南分行之帳戶。雖另有開立二張支票，係由讚宏公司提出兌領，惟係先經張鎮路背書，顯係上訴人先交付通大行，再由通大行客票方式轉付讚宏公司，是上訴人既將貨款全數交付通大行，亦證本件僅通大行為其實際之交易對象。從而上訴人未依規定取得實際交易對象所開立統一發票作為進貨憑證之違章事實，應足堪認定。至上訴人引臺灣臺中地方法院檢察署檢察官八十六年度偵字第二五七二九號不起訴處分書訴稱其與系爭公司均有實際交易乙節，查該不起訴書內容與上訴人之負責人於八十六年十月十五日於臺中縣調查站所作談話筆錄中所稱一致，足證上訴人僅與通大行交易而收受非實際交易對象所開立之統一發票之事實，是上訴人之負責人乙○○所涉違反稅捐稽徵法第四十三條幫助他人逃漏稅捐罪嫌獲不起訴處分，亦難遽論上訴人無以其他非實際交易對象開立之憑證申報扣抵之違章行為。末依最高行政法院八十七年七月份第一次庭長評事聯席會議決議略以：「．．．。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。」；本件上訴人於八十六年間向通大行購買仿Ｔ六五Ｋ二教學用槍一、一八二枝，金額計一二、七○○、三二○元，其中僅二○○枝金額二、

一五五、四○○元之進貨憑證取自通大行所開立之統一發票，餘九八二枝金額計一○、五四四、九二○元卻取得非實際交易對象鍵宏公司、讚宏公司、棻多公司、軍友行及友庠公司等五家公司行號所開立之統一發票七張，並以其中五張發票金額計七、八五五、五三○元作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額三九二、七七六元，原處分機關乃依規定乃予以補徵營業稅三九二、七七六元。原處分依法自無不合，乃判決駁回上訴人在原審之訴。

肆、本院查：（一）、按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第三十三條所列之憑證者。」、「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票．．．」分別為行為時營業稅法第十九條第一項第一款及稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第二十一條第一項所明定。本件上訴人於民國八十六年間向臺南市通大行進貨，金額計一二、七○○、三二○元（未含稅），其中取自通大行所開立之統一發票僅金額二、一五五、四○○元，餘一○、五四四、九二○元卻取得非實際交易對象鍵宏塑膠有限公司、讚宏企業有限公司、棻多實業股份有限公司、軍友企業行、友庠工業有限公司（以下分別簡稱為鍵宏公司、讚宏公司、棻多公司、軍友行及友庠公司）等五家公司行號所開立之統一發票七張，並以其中五張金額計

七、八五五、五三○元之發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，扣抵金額三九

二、七七六元。另查其於同期間銷售貨物未依法開立發票交付買受人，係以前述所取得之非實際交易對象友庠公司及芬多公司所開立之發票金額二、六八九、三九○元交付大勝企業社，作為該商號之進貨憑證，案經法務部調查局臺中縣調查站（以下簡稱臺中縣調查站）查獲，移由原處分機關審理違章成立，因上訴人於八十七年九月十日補報補繳未依法開立統一發票所漏營業稅額一三四、四七○元，原處分機關乃就其未依規定取得憑證金額一○、五四四、九二○元按稅捐稽徵法第四十四條規定處百分之五罰鍰計五二七、二四六元，及依行為時營業稅法第五十一條第三款規定就其短漏報銷售額二、六八九、三九○元所漏稅額一三四、四七○元處三倍罰鍰計四○三、四○○元（計至百元止），罰鍰總計九三○、六四六元，並以民國八十七年九月三十日花稅法字第三九○六二號處分書通知上訴人在案。惟查上開處分書漏未依營業稅法第十九條第一項第一款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補稅款三九二、七七六元，原處分機關爰再核發稅額繳款書予以補徵，上訴人對此補徵稅額不服，申請復查、未變更，乃循序提起本件行政訴訟。原判決關於上訴人取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額之事實及上訴人在原審之主張如何不足採等事項均已詳為論斷。認本件原處分所為核定補徵營業稅，認事用法，均無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，又上訴人對於原處分不服，申請復查，並檢附原繳款書影本，則誠難認上訴人未收受原處分之送達。再者，本件之課稅事實（取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額）與他案之課稅事實不同（未依法開立統一發票所漏營業稅額），尚無不利益變更之禁止。原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。（二）、上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。

據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百五十五條第一項、第九十八條第三項前段，判決如主文。

最 高 行 政 法 院 第 二 庭審 判 長 法 官葉　振　權

右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官　陳　盛　信