最高行政法院(含改制前行政法院)九十三年度判字第八一七號

最　高　行　政　法　院　判　決　　　　　　　　　　九十三年度判字第八一七號

再審原告

萬昌畜牧有限公司

代表人

乙○○

再審被告

財政部臺灣省南區國稅局

代表人

甲○○

右當事人間因營利事業所得稅事件，再審原告對於中華民國九十二年一月二十九日本

院九十二年度判字第一二五號判決，提起再審之訴。本院判決如左：

主文

理由

緣再審原告民國八十七年度營利事業所得稅結算申報，原列報全年所得新臺幣（下同）一二、○六六、○七三元，前五年核定虧損未扣除餘額一一、三○五、三三四元，課稅所得額七六○、七三九元，案經再審被告以再審原告上年度及本年度營業成本部分均按同業利潤標準核定，不符所得稅法第三十九條盈虧互抵之規定，乃否准扣除前五年核定虧損額一一、三○五、三三四元，核定全年所得額及課稅所得額為一二、八

三九、九二四元，再審原告不服，申經復查，未獲變更，復循序提起訴願，亦遭駁回，遂提起行政訴訟，經高雄高等行政法院九十年度訴字第一四二六號判決（下稱原審判決）駁回，向本院提起上訴，亦遭本院九十二年度判字第一二五號判決（下稱原判決）駁回。再審原告仍表不服，以原判決有行政訴訟法第二百七十三條第二項所適用法規違法之再審事由，提起再審之訴。茲摘敍兩造訴辯意旨如次：再審原告起訴及補充意旨略謂：（一）再審原告八十六年度及八十七年度申報之營業額有豬隻養殖及豬肉買賣兩項目，依所得稅法第三十九條規定意旨，當年度經稽徵機關核定之營業虧損，得在以後之五年度稽徵機關核定之盈餘互抵，然就再審原告豬隻養殖項目而言，因無法提供相關進銷存明細表供簽證會計師查核，遂按同業利潤標準核算毛利，依同業利潤標準核算毛利對營利事業而言具有相當嚴重懲罰性質，因核定毛利高出實際毛利甚多，若因此全部營業項目均未能盈虧互抵，將形成雙重懲罰。財政部於九十年十二月二十日以台財稅第0000000000號函為消除前述雙重懲罰之不合法規定，訴訟中之案件亦准適用，而自上開函釋發布後，再審被告對相關本件案例均已撤銷重核在卷可稽，依上開函釋認定符合財政部五十二年十一月二十二日台財稅發第八二一○號令有關認定會計帳冊簿據完備之要件，再審原告八十七年度營利事業所得稅申報案，各項帳冊憑證齊全，應准盈虧互抵。原判決所據之法令既均有違法，所為處分亦失其依據，謹依行政訴訟法第二百七十三條第二項、第二百七十七條規定提起再審之訴。（二）營利事業所得稅盈虧互抵規定見於所得稅法第三十九條但書之規定，既置於所得稅法條文內，而非置於獎勵投資條例或促進產業升級條例內，性質上既屬懲罰性質，再審被告就所得稅法規定復執「是為防杜營利事業藉機取巧，如會計帳冊簿據不完備者，即不合獎勵之例外規定。」等語，應是誤解。（三）再審原告八十六及八十七年度之營利事業所得稅結算申報既經會計師查核簽證申報，所有會計帳冊簿據均經會計師查核完竣，符合財政部九十年十二月二時日台財稅字第○九○○四五六六六八號函釋規定，且簽證會計師依法已無庸提供豬隻養殖相關成本資料供再審被告查核，故願意以象徵懲罰之同業利潤標準毛利率百分之十八計算豬隻養殖項目之毛利，但此舉並無礙於再審原告會計帳冊簿據之完備，再審原告營業成本有關之會計帳冊簿據均相當完備，只是豬隻養殖之營業成本自種豬購入、繁殖、飼養、出售，繁殖部分難以區分大、中、小豬及每隻種豬於購入後究竟繁殖多少豬隻，以致成本分配較為困難，未能及時詳細提供相關之進、銷、存資料供核，致該項目營業毛利雖實際結算虧損，仍同意簽證會計師按同業利潤標準毛利率百分之十八計算豬隻養殖項目之毛利，然再審原告會計帳冊簿據仍為完備。（四）財政部九十年十二月二十日台財稅第0000000000號函釋發布後，再審被告審理與本案性質相同之盈虧互抵爭議案件均依函釋規定於復查階段即予撤銷原處分在案者甚眾，惟對本案再審被告仍執意違背法令維持原處分，為此狀請廢棄原判決，撤銷一再訴願決定及原處分等語。

再審被告答辯意旨略謂：（一）所得稅法第三十九條立法理由，以往年度虧損原則上不得列入本年度計算，但以年度為期限，計算營利事業之所得，常使變動性大之所得，負荷過重，為提高企業競爭能力及促進稅制公平合理，乃於七十八年十二月三十日修正但書規定於虧損年度及申報扣除年度均為使用藍色申報或經會計師查核簽證申報者始可適用，以資周延。是為防杜營利事業藉機取巧，如會計帳冊簿據不完備者，即不合獎勵之例外規定。（二）本件依再審原告之簽證會計師於上年度營利事業所得稅簽證申報查核報告書及本年度營利事業所得稅簽證申報查核報告書查核說明，業已敘明再審原告之豬隻養殖成本耗用原料之數量及養殖過程，因未能提供相關之進銷存明細表以供核對，擬按同業利潤標準毛利率百分之十八核算養殖成本等語，且再審原告本年度營利事業所得稅結算申報之申報書中，並未檢附豬隻養殖成本之相關報表，且經再審被告在復查中於八十九年十一月二十四日以南區國稅法字第八九○八三七○○號函請再審原告提示有關之證明文據供核，惟再審原告迄未提示，可見再審原告虧損及申報扣除年度之會計帳冊簿據未臻完備，與所得稅法第三十九條但書規定之要件不符，是縱不引據財政部六十七年四月十二日台財稅第三二三八三號函釋，結論亦無不同，並不因該函釋於之後經財政部九十年十二月三十日台財稅第0000000000號令自即日起停止適用而有影響，是再審被告否准再審原告扣抵該虧損，於法並無不合。綜上，本件再審原告之訴為無理由，請判決駁回再審原告之訴等語。

理由

按當事人對於本院判決依行政訴訟法第二百七十三條第二項提起再審之訴，須以本院判決所適用之法律或命令，經司法院大法官依當事人之聲請解釋為牴觸憲法者，始得為之。此觀行政訴訟法第二百七十三條第二項「確定終局判決所適用之法律或命令，經司法院大法官依當事人之聲請解釋為牴觸憲法者，其聲請人亦得提起再審之訴。」

之規定自明。至於法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為所適用法規違法，自不得據為再審理由。次查本件原判決係以：「營利事業盈虧之計算，係以其整年度之收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐而定，並無就個別營業項目單獨計算盈虧之可言，觀所得稅法第二十四條之規定可知。又營利事業應設置各種帳簿憑證及會計紀錄，並保持足以正確計算其營利所得額之狀態（同法第二十一條），於辦理營利事業所得稅結算申報時檢附（同法第七十六條），於稽徵機關進行調查或復查時提示（同法第八十條），供核實課稅，正確課稅之用。所得稅法第三十九條但書規定，許公司組織之營利事業，具備一定之要件，得以其以往年度之虧損於申報年度扣抵純益額，設為一整年度計算盈虧之例外，在於促使其保持足供正確課稅之會計帳冊簿據，並正確申報，以為獎勵。會計帳冊簿據完備，為要件之一，如不具備，即不合獎勵之例外規定。原審判決認定上訴人（即本件再審原告，下同）虧損及申報扣抵年度均有會計帳冊簿據不完備之情形，因認不合法定扣抵要件，實無不合。上訴人分個別營業項目論盈虧情形，以個別項目之會計帳冊簿據論是否完備，與上述說明不合，並不可採。又查上述但書規定為例外，旨在獎勵，上訴人不符合獎勵要件，即不應予以獎勵。原審判決已論明原處分無違法條規定意旨及比例原則之理由，亦無不合。至於原審判決雖引據財政部六十七年四月十二日台財稅第三二三八三號函釋「公司組織之營利事業，依所得稅法第三十九條但書規定，得在本年度純益額中扣除前三年虧損者，除須使用藍色申報書或經委託會計師查核簽證申報外，並應以會計帳冊簿據完備及如期申報為要件。說明：二、公司組織之營利事業依所得稅法第一百零二條第三項規定，委託會計師查核簽證申報者，固得適用同法第三十九條但書規定；惟本營利事業之毛利既稱係經委託簽證會計師依同業毛利率標準予以核算，其存貨紀錄既已不夠完備，即與第三十九條但書規定帳冊簿據完備之要件不符。」但已論明依上訴人簽證會計師之查核報告敘明上訴人未能提供相關資料，及被上訴人（即本件再審被告，下同）於復查中通知上訴人提示而始終未能提示之情形，始認定上訴人不具會計帳冊簿據完備之要件，並非依該函釋所示僅因依同業利潤標準核算，即認定會計帳冊簿據不夠完備，縱不引據該函釋，其結論並無不同。實難因該函釋之後經財政部九十年十二月二十日台財稅第0000000000號令自即日起停止適用而影響。上訴意旨據以指摘原審判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。」等語為得心證之理由，判決駁回再審原告之上訴。經核原判決所適用之法規與該案應適用之法規並不相違背，與函釋、解釋意旨亦無相牴觸之情形。再審原告無非以法律上見解之歧異，執前程序所為主張，並為原判決所不採之事由再行爭執，已非可採。況查再審原告並未就原判決所適用之法規，聲請司法院大法官解釋為牴觸憲法，其逕依行政訴訟法第二百七十三條第二項提起再審之訴，要難認為有理由。綜上所述，再審原告所訴各節，均無足取，應認其再審之訴為無理由，而予駁回。

據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第二百七十八條第二項、第九十八條第三項前段，判決如主文。

最 高 行 政 法 院 第 四 庭審 判 長 法 官徐　樹　海

右 正 本 證 明 與 原 本 無 異法院書記官　王 褔 瀛