最高行政法院(含改制前行政法院)94年度判字第00101號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　94年度判字第00101號

再審原告

臺灣百事食品股份有限公司（原名統一百事股份有限公司）

代表人

甲○○

訴訟代理人

蘇二郎律師

再審被告

財政部臺灣省南區國稅局

代表人

朱正雄

上列當事人間因營利事業所得稅事件，再審原告對於中華民國91年10月3日本院91年度判字第1806號判決，提起再審之訴。本院判決如左：

主文

理由

一、按行政訴訟法第273條第1項第1款所謂適用法規顯有錯誤，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言。至於事實之認定或法律上見解之歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規顯有錯誤，而據為再審之理由。同條項第13款所稱發見未經斟酌之重要證物者，係指該證物在前訴訟程序中即已存在而當事人不知其存在，或雖知有此，而不能使用，現始發現或得使用者而言，並以如經斟酌可受較有利益之裁判者為限。法令之適用係法院之職權，不待當事人提出，非此款所稱證物，不得據以提起再審之訴。

二、本件再審原告於民國83年12月1日吸收合併高統企業股份有限公司（下稱高統公司），其84年度營利事業所得稅結算申報，列報扣抵前5年核定虧損未扣除額111,034,453元。再審被告初查，否准扣抵。再審原告不服，循序提起訴訟，為本院91年度判字第1806號判決駁回，再審原告以原判決有適用法規顯有錯誤及發見未經斟酌之證物等再審情形，對之提起再審之訴。

三、原判決以：按「依所得稅法第39條規定意旨，公司組織之營利事業前3年內各期虧損之扣除，以各該公司本身有盈餘時，才能適用，旨在使前3年經營發生虧損之公司，於轉虧為盈時，可以其盈餘先彌補虧損，俾健全其財務。公司如因被合併而消滅，合併後存續之公司與合併而消滅之公司並非同一公司，自不得扣除因合併而消滅之公司前3年內（78年12月30日修正為5年）經該等稽徵機關查帳核定之虧損。」為財政部66年9月6日台財稅第35995號函釋有案。次按「營利事業所得之計算，係以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額，以往年度營業之虧損，不得列入本年度計算，行為時所得稅法第24條第1項及第39條前段定有明文。同法第39條但書旨在建立誠實申報納稅制度，其扣除虧損只適用於可扣抵期間內未發生公司合併之情形，若公司合併者，則應以合併基準時為準，更始計算合併後公司之盈虧，不得追溯扣抵合併前各該公司之虧損。財政部中華民國66年9月6日台財稅第35995號函與上開法條規定之意旨相符，與憲法並無牴觸。」為司法院釋字第427號解釋在案。該427號解釋意旨強調所得稅法第39條但書規定之扣除虧損只適用於可扣抵期間內未發生公司合併之情形，若公司合併者，則應以合併基準時為準，更始計算合併後公司之盈餘，不得追溯扣抵合併前各該公司之虧損。又司法院所為解釋，有拘束全國各機關及人民之效力，行政命令或行政機關之函釋如與其解釋相違背，當然失其效力。再審原告申報前5年核定虧損未扣除額110,034,453元，係屬再審原告合併前之歷年核定虧損之一部分，非於合併後所發生之虧損，則依財政部66年9月6日台財稅第35995號函暨前開427號解釋，再審被告否准再審原告扣抵該虧損，於法尚無不合。再審原告訴稱財政部87年6月2日台財稅第000000000號函釋保留該部66年台財稅第35995號函之適用，其既屬合併存續公司，申請扣抵之虧損扣除額亦係本身發生虧損，自有上開66年函之適用一節。因司法院釋字第427號解釋既已明確規範，認其扣除額只適用於可扣抵期間內未發生合併之情形，若公司合併者，則應以合併基準時為準，更始計算合併後公司之盈虧，不得追溯扣抵合併前各該公司之虧損。況且上開財政部66年函已釋明公司如因被合併而消滅，合併後存續之公司與合併而消滅之公司並非同一公司，自不得扣除因合併而消滅之公司前3年內經該等稽徵機關查帳核定之虧損。故不論當時之法律或函釋均無有對合併存續公司可追溯扣抵消滅之公司合併前虧損之規定，並無稅捐稽徵法第1條之1之適用，亦無信賴保護原則之適用。原處分及復查決定於法尚無不合，訴願決定及再訴願決遞予維持原處分並無違誤，再審原告起訴意旨經核無理由等，而駁回再審原告在前訴訟程序之訴。

四、原判決經核無所適用之法規與應適用之現行法規相違背，或與解釋判例相牴觸情形。再審原告猶執詞主張應適用財政部66年35995號函釋准予扣除，再審被告否准扣除違背信賴保護原則及稅捐稽徵法第1之1規定等節，係對原判決上開法律見解為爭執，揆諸首揭說明，自不得據以提起再審之訴。再按財政部66年9月6日台財稅第35995號函釋係就合併後之公司可否扣除因合併而消滅之公司前3年之虧損為解釋，至合併後仍存續之公司之前3年虧損可否扣除，該函並未明釋，自難推論合併後仍存續之公司前3年虧損未為該函釋所否定，即係准予扣除。而司法院釋字第427號解釋就該函釋認消滅後之公司前3年內虧損不得扣除未違憲，同時亦指明合併後仍存續之公司前3年之虧損亦不得扣除，益證無依上開財政部函釋推論合併後仍存續之公司前3年虧損准予扣除。該427號解釋，並非以合併前後公司是否同一為論斷可否適用所得稅法第39條但書規定，則經濟部78年5月10日商字第202291號就合併後仍存續之公司，其合併前後之主體是否同一之函釋，與所得稅法第39條但書之如何適用無涉，再審原告執此主張原判決適用法規顯有錯誤，自無可採。至司法院釋字第427號解釋，該聲請解釋案是否只就合併後消滅之公司以往年度之虧損可否扣除，聲請解釋，該號解釋有無逾越聲請範圍，違反不告不理原則，所為解釋是否增加所得稅法第39條所無之條件，非本院所得審究，本院於審理案件時，受該解釋之拘束。再審原告指摘原判決適用法規顯有錯誤，為無再審理由。至再審原告所稱發見之新證物為財政部87年6月2日台財稅第000000000號、87年9月21日台財稅第000000000號、89年6月5日台財稅第000000000號及本院68年度判字第783號判決。經查財政部前開000000000號、000000000號函釋係財政部就相關所得稅法所為解釋；第000000000號令係宣示87年8月20日前發布之所得稅釋示函令，未編入87年版所得稅法令彙編者，自87年11月1日起，非經財政部重行核定，不再援用。均屬法令範圍，是否可援用，法院應依職權審查，不待當事人提出，非行政訴訟法第273條第1項第13款所稱證物，不得據以提起再審之訴。且上開000000000號、000000000號函釋，未經編入財政部90年版所得稅法令彙編，依該部90年11月30日台財稅第0000000000號令，自91年1月1日起不再援用，原判決91年10月3日作成，自無從援用上開函釋。況上開000000000號函釋僅謂66年台財稅第35995號函釋於釋字第427號解釋發布後繼續適用。如前所述，該66年函釋並未就合併後仍存續之公司以往年度之虧損可否扣除為明釋，000000000號函釋示66年函釋仍續適用，與本件無何關聯。000000000號函釋示，合併後存續之公司其以往年度虧損扣除問題應依司法院釋字第427號解釋意旨辦理，所為釋示內容與原判決相同，上開二函釋縱予斟酌，亦難為較有利於再審原告之裁判。所引本院68年度判字第783號判決，未經採為判例，無拘束本件之效力，且案情有間，原判決亦無從據此為有利於再審原告之裁判。再審原告依行政訴訟法第273條第1項第13款再審部分，亦顯無再審理由，均應予駁回。

五、依行政訴訟法第278條第2項、第98條第3項前段，判決如主文。

第一庭審判長法 官　黃　綠　星

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異