最高行政法院(含改制前行政法院)94年度判字第00322號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　94年度判字第00322號

上訴人

隆恩通運有限公司

代表人

甲○○

被上訴人

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

許虞哲

上列當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國92年9月4日臺北高等行政法院91年度訴字第3763判決，提起上訴。本院判決如下：

主文

理由

一、上訴人民國（下同）86年度營利事業所得稅結算申報，原列報全年所得額新臺幣（下同）637,844元，經被上訴人初查通知其於88年3月25日提示帳簿憑證供核，上訴人未依限提示帳證備查，被上訴人遂依行為時所得稅法第83條第1項規定，按同業利潤標準核定營業淨利為5,411,167元，加計非營業收入810,611元，核定全年所得額6,221,778元。上訴人不服，申經復查結果，未獲准變更，提起訴願，亦遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、上訴人於原審起訴主張：查上訴人86年度帳務係委託經被上訴人登記之記帳業者處理，而該年度營利事業所得稅結算申報係透過該記帳業者委託經財政部核發證照並監督之會計師辦理查核簽證，申報完妥，並無應補徵稅款情事。又本件上訴人將帳務委由會計師辦理簽證，乃信賴國家證照之審核及主管機關之監督，李文鑫集團案之發生，及該會計師是否涉及上開犯罪集團，非上訴人始料所及，而有關帳簿憑證亦因該集團之受到偵訊，遭調查局查扣致下落不明，無法提示供核，被上訴人應依營利事業所得稅查核準則第11條核定而未為之，反以所得稅法第83條規定依同業利潤標準核定所得額，顯違反信賴保護原則，並與行政法院61年判字第70號及39年判字第2號等判例意旨相悖等語，為此，請求撤銷訴願決定及原處分。

三、被上訴人在原審答辯則以：上訴人主張86年度營利事業所得稅帳冊憑證，全部遭調查局及被上訴人搜扣，若有未被扣押部分，該集團亦已藏匿無蹤，致上訴人原交予會計師之全部帳冊憑證均下落不明等語。經查法務部調查局臺北縣調查站於87年1月21日87板肅第870117號函檢送李文鑫集團申報或簽證案件涉有逃漏稅捐之帳證資料明細表，有關上訴人86年度營利事業所得稅資料僅資料袋一袋，乃將查扣資料袋，袋內僅有銷貨發票36本及零星憑證一疊，因檢調單位所扣押帳簿不完全、不健全，按稅捐稽徵法第21條規定於核課期間內，通知上訴人於88年3月25日提示當年度相關帳簿憑證及有關文據備查，有上訴人簽收之雙掛號郵件送達回執附卷可稽，上訴人未依限提示，致無從審酌，被上訴人遂據財政部賦稅署87年7月23日台稅一發第871956197號函決議，依所得稅法第83條規定，按同業利潤標準核定全年所得額為6,221,778元，免罰。復查時，復經被上訴人通知上訴人於89年6月19日提示帳簿、憑證及有關文據備查，取有上訴人簽收之雙掛號郵件送達回執附卷可稽，惟上訴人逾期未能提示相關帳簿文據供核，致無從就其復查事項加以審酌，被上訴人遂據所得稅法第83條規定，按同業利潤標準核定全年所得額為6,221,778元，並無不妥。至於上訴人主張有關機關因公調閱以致滅失帳證，請准予按營利事業所得稅核準則第11條第3項規定，依前三個年度核定純益率之平均數核定所得額一節。根據行政法院88年度判字第3298號判決指出，「企業委託代客記帳業記帳，將帳冊存放於業者處，若因代客記帳業涉及違法致業主帳冊遭調查局查封，非屬政府機關因公借閱的範圍」，是被上訴人依同業利潤標準核定其所得額予以補稅，並無不當。依行政法院36年度判字第16號判例意旨，上訴人既未提示帳證以供查核，復未提出有關機關因公調閱或查扣帳簿憑證以致滅失之相關事證以實其說，空言主張，核無足採等語，資為抗辯。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：查上訴人86年度營利事業所得稅結算申報原係未列選案件，免調帳證查核，經被上訴人依書面審查暫行核定後，台北縣調查站查獲李文鑫集團申報或簽證案件涉有逃漏稅捐之嫌，查扣證物中有上訴人之資料袋，以上訴人涉嫌漏稅函送被上訴人處理，被上訴人分別於89年3月21日、4月28日、6月8日通知上訴人於89年3月31日、5月10日、6月19日提示帳證文據供核，惟上訴人均逾期未提示帳證，然因上訴人帳載不完備，憑證不齊全，致無法查核，遂按同業利潤標準據以核定之事實，有上開通知函及掛號郵件收件回執各一份附於原處分卷可稽，並為上訴人所不爭，自堪認為真正。第以上訴人86年度營利事業所得稅結算申報既為書面審查核定，在稅捐核課期間內，被上訴人自仍得依營利事業所得結算申報書面審核案件抽查辦法予以抽查，況台北縣調查站以上訴人涉嫌漏稅函送被上訴人處理，是上訴人主張其86年度營利事業所得稅結算申報業經被上訴人核定，被上訴人即不得再行調帳抽查等語，委無可取。又上訴人所稱有關帳簿憑證因李文鑫犯罪集團之受到偵訊，遭調查局查扣致下落不明，而無法完整提示供核一節。經查依原處分卷所附台北縣調查站查扣函送被上訴人處理之查扣資料，僅有資料袋一袋內含銷貨發票36本及零星憑證一疊，並無上訴人86年度帳簿憑證及有關文據、營業稅繳款書、統一發票及統一發票購買證、各式成本表等資料，上訴人所言殊難採信。且本件86年度營利事業所得稅結算申報案業經會計師於87年5月14日查核簽證申報，上訴人本應依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第25條規定，於會計師查核簽證申報完竣後，將86年度之帳簿憑證留置於其營業場所，以備主管稽徵機關隨時查核，始為適法，其竟將帳簿憑證留置他處，其有違規定，至為顯然，自不能資為無法提供帳證之依據。況上訴人未能舉證其86年度帳簿憑證係經有關機關調閱或查扣以實其說，自難認其主張為真實。再上訴人86年度之帳簿憑證既非有關機關因公調閱，致不能提示調查供核，自無營利事業所得稅查核準則第11條第4項末段規定之適用。從而被上訴人以上訴人經通知提示帳證文據供核，逾期未為提示，乃依所得稅法第83條規定，按同業利潤標準核定營業淨利，另加計非營業收入暨核定全年所得額，揆諸首揭法條規定及判例，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合。因而為上訴人敗訴之判決，核無違誤。

五、本院經查：㈠、按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得資料或同業利潤標準核定其所得額。」，行為時所得稅法第83條第1項、行為時所得稅法施行細則第81條分別定有明文。而其所謂未提示，兼指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全、不健全或不相符者之情形，本院著有61年度判字第198號判例。又「營利事業之帳簿憑證，除為緊急避免不可抗力災害損失，或有關機關因公調閱或送交合格會計師查核簽證外，應留置於營業場所，以備主管稽徵機關隨時查核。」亦為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第25條所明定。另按「營利事業之帳簿憑證，除為緊急避免不可抗力災害損失，或有關機關因公調閱，或送交稅務代理人查核簽證外，應留置於營業場所。其因攜離營業場所，以致滅失者，該期間所得額，稽徵機關應依所得稅法第83條及同法施行細則第81條規定，就查得資料或同業利潤標準予以核定。」為營利事業查核準則第11條第4項所明定。㈡、本件上訴人86年度營利事業所得稅結算申報，原申報全年所得額637,844元，經被上訴人依書面審查暫行核定全年所得額為6,221,778元，嗣因本件屬「李文鑫集團涉嫌幫助逃漏稅查核專案」，被上訴人乃發函通知上訴人提示相關帳簿及憑證備查，惟因上訴人未能提示帳證備查，遂依行為時所得稅法第83條規定，按同業利潤標準，核定營業淨利為5,411,176元，加計非營業收入10,611元，核定全年所得額為6,221,778元。與前揭規定尚無不合。

㈢、上訴意旨以：⑴、按營利事業所得稅查核準則第11條第2項前段規定，核屬有利於納稅義務人之規範，且條文既未明文排除稽徵機關於其他相類之情形亦得適用，則解釋上，應認該條所謂「遭受不可抗力災害」或「有關機關因公調閱」，乃例示規定。洵此，於與上開二種事由相類而不可歸責於納稅義務人之相關帳簿文據滅失之情形，應得適用或類推適用首揭規定。原審遽予駁回起訴，顯適用所得稅法第83條及營利事業所得稅查核準則第11條規定不當，並有判決不備理由之違法。⑵、另調查局臺北縣調查站於86年10月1日即就李文鑫不法集團之各處所進行搜索，並查扣包括上訴人在內共1,116家廠商之帳證資料，惟未當場製作查獲違章證物之封條，遲至同年12月9日始製作封條，其搜索扣押固有重大瑕疵，退步言之，其查獲違章證物之封條記載之內容，亦無從證明上訴人遭查扣之資料為何，原審判決以上開記載為認定上訴人遭查扣之資料僅各類所得申報書之依據，不僅與卷載不符，亦與經驗法則有違云云，指摘原審判決違誤。然查本件上訴人係於87年5月14日向被上訴人辦理申報86年度營利事業所得稅，有申報書附於原處分卷可稽，上訴人為申報營利事業所得稅而將有關之帳簿憑證送交會計師使用，但於申報完畢後，依照前揭規定，即應將營利事業之帳簿憑證取回，留置於營業場所，以備主管稽徵機關隨時查核，然遲至被上訴人於89年3月21日、4月28日、6月8日通知上訴人提示帳簿憑證時，上訴人仍未依規定向受託之會計師取回，致下落不明，而未能提供足以正確計算營利事業所得額之帳簿憑證及會計紀錄供核，此顯與營利事業所得額查核準則第11條第2項或第3項規定之遭受不可抗力災害不符；又法務部調查局臺北縣調查站87年1月21日於所查扣上訴人86年度之稅務相關資料，僅有其存放部分報表之資料袋，並無該年度之帳簿憑證，亦經該站將查扣證物送交被上訴人附卷可稽，並非因有關機關因公調閱以致滅失，自無上訴人所稱得以前三年度核定純利率之平均數核定之適用。㈣、原判決對於上訴人在原審所主張之理由，何以不採，均已詳加論述，認事用法均妥適，上訴意旨仍執前詞指摘原判決有不備理由及違背經驗法則等違誤，求予廢棄，經核為無理由，應予駁回。

六、據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。

第四庭審判長法 官　徐　樹　海

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異