95年度判字第01353號（營業稅） - 最高行政法院(含改制前行政法院)｜2026 司法院判決書查詢系統

最　高　行　政　法　院　判　決 95年度判字第01353號上　訴　人　中租迪和股份有限公司代　表　人　乙○○ 訴訟代理人　甲○○ 被上訴人　財政部臺北市國稅局代　表　人　張盛和上列當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國94年3月8日臺北高等行政法院92年度訴字第4728號判決提起上訴，關於原判決駁回上訴人在原審之訴部分，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、上訴人在原審起訴意旨略謂：被上訴人以上訴人於民國87年9月至87年10月間進貨，價款計新臺幣（下同）800萬0,300 元（不含稅），持非交易對象之虛設行號竟瑜工程有限公司（下稱竟瑜公司）開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵營業稅40萬0,015元，經審理違章成立，乃核定補徵營業稅40 萬0,015元，並按所漏稅額處7倍之罰鍰計280萬0,100元（計至百元止）。上訴人不服，申經復查結果，未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，遂提起行政訴訟，主張：（一）上訴人係屬營業稅法按加值型課徵營業稅之營業人，於87年9月至87 年10月間，按鈞維股份有限公司（下稱鈞維公司）要求，向竟瑜公司、百豐砂石股份有限公司（下稱百豐公司）、賀順砂石有限公司（下稱賀順公司）及長榮星開發實業有限公司（下稱長榮星公司）購買砂石後，以分期付款方式，將砂石銷售予鈞維公司，上述4公司並指示上訴人將應行給付予伊等之貨款逕行支付予鈞維公司。上開交易，上訴人進貨金額總計為1,400萬元（不含稅），銷貨金額總計為1,452萬5,729元（不含稅）。上訴人購進系爭商品所取得之進項稅額70 萬元，以及出售該商品之銷項稅額72萬6,286元，既併依營業稅法第15條規定申報並繳納或申退營業稅額，即無不合，自應准予認定。被上訴人擅認上訴人無進貨事實，依營業稅法第51條第1項第5款規定，除核定補繳稅款外，並處以7倍罰鍰，其處分顯有誤解。（二）主管稽徵機關依營業稅法第51條第5款規定向營業人補徵稅款及處罰，須同時符合「營業人有虛報進項稅額之事實」及「該項虛報進項稅額造成國庫短漏徵營業稅之損失」之要件，參以本院61年判字第70號判例，上訴人87年9月至10月間系爭商品買賣交易均屬實在，確有進銷事實。上訴人雖向竟瑜公司等4家公司買進系爭商品而支付進項稅額70萬元，惟該系爭商品旋即以分期付款方式出售予鈞維公司且其應納之銷項稅額為72萬6,286元，則就該系爭商品買進及賣出所衍生之營業稅款觀之，上訴人既已就進、銷項稅額，依營業稅法第15條規定辦理，其銷項稅額亦高於進項稅額，顯亦無短漏稅款造成國庫損失之情，被上訴人即不得加以補稅及處罰，如營業人並無虛報進項稅額或國庫並未短漏徵營業稅，復向營業人補徵營業稅，自有違按加值額課徵營業稅之精神。（三）再按臺北市稅捐稽徵處89年間對同類之案件曾為之復查決定，亦有認雖有虛報進項稅額，惟並無因而逃漏稅款之情事，是核定補徵稅額及罰鍰處分，容有未洽之見解，基於法律平等原則，被上訴人所為追繳稅款及裁處罰鍰之處分，顯有違誤。（四）查被上訴人刑事案件移送書係屬被上訴人所製作，且於移送檢察機關後，似並未對該案為任何處置，尚不能以被上訴人所為之移送書，即認定竟瑜公司為虛設行號之公司；至財政部財稅資料中心「專案申請調檔統一發票查核清單」，亦屬被上訴人調查文件，不足認定上訴人未依法取得憑證，而以非交易對象之虛設行號竟瑜公司開立之統一發票，作為進項憑證之事實，亦屬可議。（五）參以本院82年度判字第16號判決，上訴人與竟瑜公司間既確有進貨事實，況竟瑜公司是否係虛設行號公司被上訴人亦未能盡舉證責任，資以證明上訴人確有逃漏營業稅之情事，則被上訴人逕予裁罰上訴人，於法自亦有未合。（六）上訴人與鈞維公司於87年10月14日所簽訂之買賣契約書，內容雖未載明上訴人係依鈞維公司指示向竟瑜公司購買砂石，惟於上訴人與竟瑜公司87年10月12日所簽訂之買賣契約書，其內容已載明鈞維公司為向上訴人辦理分期付款買賣，經其請求與指定，由上訴人向竟瑜公司購入砂石後，再以分期付款方式出售予鈞維公司。上訴人銷售予鈞維公司之砂石數量，除包括上訴人向竟瑜公司購買之砂石數量外，尚包括上訴人向其他交易對象購買之砂石數量；又上訴人於87年10月15日匯出1,315萬元予鈞維公司，係包括竟瑜公司指示上訴人付款金額840萬0,315元（含稅）外，尚包括雙方間其他交易事項之款項給付。上訴人與鈞維公司間之分期付款交易，鈞維公司係依買賣契約書約定，將貨款總額1,452萬5,015元（不含稅），依付款期程分期給付予上訴人，此觀票據異動檔明細表之收款期程足證。據此，上訴人與鈞維公司間之交易，屬分期付款交易型態，則依財政部48臺財稅發第8363號令規定，如被上訴人所述鈞維公司與上訴人間係屬借貸行為成立時，依照上開基於營業行為所取得之利息收入應依法課徵營業稅之函釋意旨，上訴人僅須就該融資行為所賺取之利息收入52萬5,729元開立統一發票課徵營業稅2萬6,286元即可。上訴人就購進系爭商品所支付之進項稅額 70萬元，以及出售該商品所收取之銷項稅額72萬6,286元，已依營業稅法第15條規定申報並繳納營業稅在案，無被上訴人所述虛報進項稅額情事。為此請判決將原處分及訴願決定均撤銷等語。二、被上訴人則以：（一）補徵營業稅部分：本件係臺北市稅捐稽徵處追查營業人取得竟瑜公司等虛設行號開立不實發票案時，查得竟瑜公司於系爭違章期間係屬虛設行號，其登記負責人江良城因無進銷貨事實開立統一發票幫助他人逃漏稅，業經臺北市稅捐稽徵處移送臺灣臺北地方法院檢察署偵辦在案，遂依財政部財稅資料中心之專案申請調檔統一發票查核清單，認定上訴人未依法取得憑證，而以非交易對象涉嫌虛設行號竟瑜公司虛開立之統一發票計3紙，作為進項憑證並申報扣扺銷項稅額，虛報進項，經審理違章成立，應補徵營業稅，並有泛亞銀行匯出匯款回條聯、竟瑜公司於87年10月12日所出具之指示付款同意書、上訴人與竟瑜公司於87年10月12日所簽訂之買賣契約書、上訴人與鈞維公司於87年10月14日所簽訂之買賣契約書、上訴人於87年10月15日開立與鈞維公司之電子計算機統一發票、系爭統一發票9紙、營業稅年度資料查詢作業進銷交易發票明細、財政部財稅資料中心列印產出之專案申請調檔統一發票查核清單及臺北市稅捐稽徵處90年10月31日北市稽核甲字第9091632000號刑事案件移送書等影本附卷可稽。嗣上訴人主張竟瑜公司負責人江良城業經臺灣臺中地方法院檢察署認定不起訴處分，且該起訴書並未認定竟瑜公司為虛設行號，而係受鈞維公司之指示，向竟瑜公司購入砂石，復以分期付款方式，銷售予鈞維公司，並經竟瑜公司指示將系爭貨款逕行支付與鈞維公司云云，申經被上訴人復查決定以：經就竟瑜公司往上游追查，其進項憑證開立之廠商，出現虛設行號之營業人昇則企業有限公司，及已擅自歇業之元利興企業有限公司、海風實業有限公司等營業人，佔有其進項金額100%。足證竟瑜公司為以對開發票沖抵進、銷項帳及以虛進虛銷循環開立統一發票互抵之虛設行號，上訴人與該公司自無交易之事實，益臻明確。另查該不起訴處分書於上開臺北市稅捐稽徵處刑事案件移送書移送偵辦時，即已於88年12月29日偵查終結，認定應為不起訴處分，且其理由欄中所載之涉案期間為87年7月至8月，與上開刑事案件移送書所移送之涉案期間87年8月至12月不同，核與本案無涉，況該不起訴處分書雖認定江良城應為不起訴處分，然其理由係竟瑜公司為他人冒用江良城之身分所虛設，竟瑜公司為實質虛設行號，上訴人與該公司無交易之事實，益資認定。又上訴人與鈞維公司於87年10月14日所簽訂之買賣契約書，其內容並未載明其係依該公司指示向竟瑜公司購買砂石，且鈞維公司向其所購買之砂石與其所訴受鈞維公司指示向竟瑜公司所購買砂石之數量，並不相符。另上訴人原應支付與竟瑜公司之買賣價款，嗣經竟瑜公司於87年10月12日出具指示付款同意書確認將該價款840萬0,315元（含稅），逕行支付予鈞維公司，然其於87年10月15日以匯款方式匯入鈞維公司帳戶之金額卻為1,315萬元，其差距甚遠。又上訴人與鈞維公司間既為分期付款交易方式，則鈞維公司自應依買賣契約書之約定，將貨款總額1,525萬2,015元（含稅），分期支付與上訴人，然並未有如該契約書所載之分期付款銷貨之收款資料，且上訴人卻於87年10月15日以匯款方式匯入1,315萬元與鈞維公司，付款流程顛倒，顯有違一般交易常情。另就上訴人所述之交易情形及付款方式分析，其應非買賣行為，僅為鈞維公司與上訴人間之借貸行為，鈞維公司應無須透過上訴人向竟瑜公司購買砂石。上訴人所提示之買賣契約書及匯款單據等資料，並不足以作為其論證之依據。又財政部訴願決定參以本院87年7月份第1次庭長評事聯席會議決議，並以財政部83年7月9日臺財稅第831601371號函釋係上級機關為下級機關在執行職務時所為之解釋，性質上屬行政規則；查其內容係闡明法規之原意，核與我國現行營業稅係屬加值型營業稅之特性暨司法院釋字第337號解釋意旨相符，加以現代之課稅大部分和納稅義務人之生活範圍相連結，故只有納稅義務人了解其情況，也最接近課稅之證據資料，上開函釋引入納稅義務人協力義務之精神，亦與舉證責任之分配無違。系爭非交易對象之涉嫌虛設行號竟瑜公司是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件上訴人應補繳營業稅之義務。系爭非交易對象之虛設行號竟瑜公司，縱有申報繳納乃係以虛抵虛，實質上難謂國庫已徵起該項稅收而無損失。（二）罰鍰部分：上訴人未依法取得憑證，而以非交易對象涉嫌虛設行號竟瑜公司虛開立之統一發票，作為進項憑證並申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額，除依法補徵稅款外，並按所漏稅額處7倍罰鍰計280萬0,100元（計至百元止）；惟依93年3月29日令頒修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」規定，虛報進項稅額有進貨事實者，改按所漏稅額處5倍之罰鍰，是本案罰鍰金額應變更為200萬元（計至百元止）等語，資為抗辯。三、原審判決撤銷訴願決定及原處分（復查決定）關於罰鍰超過200萬元部分，駁回上訴人其餘之訴，其理由略以：（一）本件上訴人持竟瑜公司開立之統一發票作為進項憑證申報扣抵營業稅一節，有財政部財稅資料中心之專案申請調檔統一發票查核清單、竟瑜公司開立之統一發票9紙及營業稅年度資料查詢作業進銷交易發票明細等附卷可稽，並為上訴人所不爭，此部分之事實洵堪認定。查竟瑜公司係他人冒用江良城之名義設立，其申報之進項憑證全部均為虛設行號之營業人昇則企業有限公司，及已擅自歇業之元利興企業有限公司、海風實業有限公司等營業人，此有臺灣臺中地方法院檢察署檢察官88年度偵字第23082號不起訴處分書、及被上訴人將竟瑜公司名義負責人江良城移送偵辦時所附竟瑜公司進項憑證之上開四家公司屬虛設之相關證據附在原處分卷可證，足證竟瑜公司確屬虛設之公司，不可能與任何人有真實交易，參酌上訴人迄未能提出其有付款予竟瑜公司之任何證據，足證上訴人係持虛設、非其實際交易對象之竟瑜公司所開發票作為進項憑證，扣抵銷項稅額，亦堪認定。按依營業稅法第51條規定，以及依司法院釋字第337號解釋意旨作成而得予以適用之財政部83年7月9日臺財稅第831601371號函釋，本件上訴人進貨既未向實際交易對象取得進項憑證，而取得非實際交易對象之竟瑜公司開立之統一發票作為進項憑證，扣抵銷項稅額，被上訴人按所漏稅額處以7倍之罰鍰，於法本無不合。惟「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」業於93年3月29日修正，被上訴人依前開參考表所為認諾，符合公平原則，自應按其認諾，將訴願決定及原處分（復查決定）關於罰鍰超過200萬元部分撤銷。（二）至上訴人主張竟瑜公司已報繳系爭營業稅，被上訴人不應再處罰上訴人云云一節，參照本院87年7月份第1次庭長評事聯席會議決議，本件竟瑜公司係屬虛設之公司，其申報之進項憑證，全數均以虛設之公司開立之發票扣抵銷項稅額，其自不可能真實繳稅。況縱竟瑜公司曾有繳納系爭營業稅，因上訴人非向其為真實交易，竟瑜公司並無繳納系爭稅款之義務，竟瑜公司可持其繳稅證明向被上訴人申請退稅，上訴人亦不得持該非交易對象開立之發票申報扣抵銷項稅額，是上訴人此項主張亦屬無據。資為其判決之論據。四、上訴人上訴意旨及補充理由略謂：（一）被上訴人據以認定上訴人涉嫌以虛設行號竟瑜公司所開立之統一發票作為進項憑證扣抵銷項稅額虛報進項之「臺北市稅捐處刑事案件移送書」，尚不足以認定竟瑜公司為虛設行號，而財政部財稅資料中心「專案申請調檔統一發票查核清單」亦屬被上訴人調查文件，均不足認定上訴人未依法取得憑證，而以非交易對象之虛設行號竟瑜公司開立之統一發票作為進項憑證之事實。按上訴人依鈞維公司請求，向竟瑜公司、百豐公司、賀順公司及長榮星公司購買砂石後，將砂石銷售予鈞維公司，並約定由上訴人逕將貨款交付鈞維公司，其旨在縮短貨款及貨物交付過程，於法並無不合，亦未違背一般交易常情，且有買賣契約書、指示付款同意書、統一發票、票據異動檔案明細表、進銷貨明細、買賣標的物交貨與驗收證明書等資料，足證上訴人與竟瑜公司間確有交易情事，另上訴人依指示給付價金予鈞維公司，亦有泛亞銀行匯出匯款回條聯，於鈞維公司亦有分期付款紀錄，況縱如被上訴人於行政訴訟答辯狀所述，就上訴人交易情形及付款方式分析，上訴人與鈞維公司間應為借貸行為，而非買賣行為，鈞維公司應無透過上訴人向竟瑜公司購買砂石，則依財政部48臺財稅發第8363號令，上訴人僅需就該融資行為所賺取之利息收入開立統一發票課徵營業稅2萬6,286元即可，因此上訴人就購進系爭商品所支付進項稅額70萬元及出售該商品所收取之銷項稅額72萬6,286元，已依營業稅法第15條規定並繳納營業稅在案，自無被上訴人所述虛報進項稅額情事；而竟瑜公司所申報之進項憑證中，僅昇則企業股份有限公司為虛設行號，餘二擅自歇業之元利興企業有限公司及海風實業有限公司，原審判決既未查明其擅自歇業原因，遽認屬虛設行號，復謂竟瑜公司進項憑證均為虛設行號，再推論竟瑜公司亦為虛設行號，並謂上訴人未能提出其有付款予竟瑜公司之任何證據，否定上訴人與竟瑜公司間有真實交易，其認定事實顯不憑證據或重要證據漏未斟酌，難謂無違背法令情事。（二）原審判決顯認上訴人確有進貨事實無訛，僅係未向實際交易對象取得進項憑證，而以非實際交易對象之竟瑜公司所開立之統一發票為進項憑證扣抵稅款，依93年3月29日修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，對有進貨事實而以營業稅法第19條第1項第1款規定不得扣抵之進項稅額申報扣抵銷項稅額者，應按漏稅額處2倍之罰鍰。但於裁罰處分核定前已補繳稅款及書面或於談話筆（紀）錄中承認違章事實者，處1倍之罰鍰；然原審判決竟認被上訴人依前開參考表，對虛報進項稅額有進貨事實者，將原訂按所漏稅額處7倍罰鍰，改按所漏稅額5倍之罰鍰，於法本無不合，依最高法院79年度第1次民事庭會議意旨，財政部所發布之解釋函令既亦屬所謂法規範圍，則原審判決顯即有判決不適用法規或適用法規不當之違背法令情事，且與本院82年度判字第16號判決意旨亦有未合。退步言之，上訴人已提出竟瑜公司依規定按期申報進銷項資料並按期申報之應納稅額繳納稅款，原審判決竟未依財政部89年7月9日臺財稅第831601371號函意旨，仍為上訴人補稅及處罰之判決，亦均構成認定事實不憑證據、重要證據漏未斟酌、判決不適用法規及適用法規不當之違背法令情事。（三）本件上訴人與竟瑜公司確有交易事實，且原審判決係認定上訴人有進貨事實，僅係未取得實際交易對象憑證，是原審判決雖援引本院87年7月份第1次庭長評事聯席會議決議，然該決議僅論及營業人有進貨事實，惟並未論及不依規定取得交易對象開立之進項憑證時，應追補該項不得扣抵之銷項稅款之處罰問題。又自司法院釋字第337號解釋意旨言，前揭決議亦無違憲之虞，是原審判決依該決議卻維持上訴人所漏稅額5倍罰鍰之判決，顯有判決不適用法規或適用法規不當之違背法令情事。（四）按「虛設行號」係指營利事業係屬虛設，無營業實質，亦無發生實際交易可能，更無繳納營業稅情事者，此並為原審判決論證竟瑜公司屬虛設行號之理由，然竟瑜公司申報之進項憑證是否以虛設之公司開立之發票扣抵銷項稅額，與本件上訴人與竟瑜公司間是否有真實交易，以及竟瑜公司是否為虛設行號無涉，乃原審判決罔顧上訴人所提證據，遽認竟瑜公司為虛設行號，不可能真實繳稅，復自承竟瑜公司應有繳納營業稅之紀錄，未探究上訴人所提證據，致前後判斷不一，並遽為不利上訴人之論斷，顯然判決理由矛盾，自構成行政訴訟法第243條第2項第6款之判決當然違背法令情事。（五）本件實係竟瑜公司出具指示付款同意書確認將進貨價款逕行給付鈞維公司，原審所言「上訴人與竟瑜公司有無真實交易，與鈞維公司有無指示上訴人向竟瑜公司付款無關」，顯自承認定事實不憑證據或重要證據漏未斟酌，當有違背法令情事等語。五、本院查：（一）按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納稅額。．．．進項稅額，指營業人購買貨物或勞務時，依規定支付之營業稅額。」「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：1、購進之貨物或勞務未依規定取得．．．」「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：1、購買貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處1倍至10倍罰鍰，並得停止其營業：1、．．．5、虛報進項稅額者。」及「本法第51條第5款所定虛報進項稅額，包括依本法規定不得扣抵之進項稅額，無進貨事實及偽造憑證之進項稅額而申報退抵稅額者。」分別為行為時營業稅法第15條第1項、第3項、第19條第1項第1款、第33條第1款、第51條第5款及同法施行細則第2條第1項所明定。（二）查原審認定竟瑜公司係屬虛設行號之公司，係依據臺灣臺中地方法院檢察署檢察官88年度偵字第23082號不起訴處分書、臺北市稅捐稽徵處90年10月31日北市稽核甲字第9091632000號刑事案件移送書、及被上訴人將竟瑜公司名義負責人江良城移送偵辦時所附竟瑜公司取得進項憑證之3家公司均屬虛設之相關證據（即被上訴人就竟瑜公司往上游追查，其進項憑證開立之廠商時，出現虛設行號之營業人昇則企業有限公司，及已擅自歇業之元利興企業有限公司、海風實業有限公司等營業人，佔有其進項金額100%。足證竟瑜公司為以對開發票沖抵進、銷項帳及以虛進虛銷循環開立統一發票互抵之虛設行號）等証據綜合判斷，上訴人指被上訴人認竟瑜公司取得進項憑證之公司均為虛設行號，再推論竟瑜公司亦為虛設行號，並謂上訴人未能提出其有付款予竟瑜公司之任何證據，否定上訴人與竟瑜公司間有真實交易，其認定事實顯不憑證據或重要證據漏未斟酌云云，核屬無據。（三）依93年3月29日修正之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」，對於違反營業稅法第51條第5款而有進貨事實者，分4種情形加以處罰，本件係第3種之「取得虛設行號所開立之憑証申報扣抵」，應按所漏稅額處5倍之罰鍰，並非第1種之「以營業稅法第19條第1項第1款至第5款規定不得扣抵之進項稅額申報扣抵者」，故不得依該種情形按所漏稅額處2倍之罰鍰，上訴人主張應按第1種情形，處所漏稅額2倍之罰鍰，顯係對於裁罰參考表之誤解，委無足採。（四）本院87年7月份第1次庭長評事聯席會議決議前段，係針對不依規定取得交易對象開立之進項憑証申報扣抵銷項稅額時，仍應追補該不得扣抵之營業稅，乃係就補稅所作之決議，並未就取得虛設行號所開立之發票申報扣抵銷項稅額應否處罰作成決議，非謂取得虛設行號之發票申報扣抵即不用處罰，至該決議後段則係認現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人，故該非交易對象之人是否已報繳營業稅，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務，原判決因而引該決議認無論竟瑜公司是否已報繳系爭營業稅，均無礙於本件上訴人補繳營業稅之義務，核無違誤，上訴人主張顯係對於本院87年7月份第1次庭長評事聯席會議決議之誤解，亦無足採。（五）原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以原處分核定補徵上訴人營業稅並按所漏稅處7倍之罰鍰，除罰鍰部分「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」已修正為5倍外，其餘並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，因將原決定及原處分（復查決定）關於罰鍰超過5倍即200萬元部分撤銷，駁回上訴人其餘之訴，核無違誤，上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決關於上訴人敗訴部分認定事實不憑證據、重要證據漏未斟酌、判決不適用法規及適用不當，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。至原判決關於上訴人勝訴部分，另以裁定駁回之，併此敍明。六、據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　95　　年　　8　　月　　24　　日第四庭審判長法官　高　啟　燦法官黃　璽　君法官　廖　宏　明法官　楊　惠　欽法官　林　樹　埔以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　95　　年　　8　　月　　25　　日書記官　吳　玫　瑩

最高行政法院(含改制前行政法院)95年度判字第01353號

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