最高行政法院(含改制前行政法院)95年度判字第01363號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 95年度判字第01363號

上訴人

青葉通運股份有限公司

代表人

甲○○ 送達處所臺北市○○○路313巷13號

被上訴人

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

許虞哲 送達處所同上

4樓

上列當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國94年3月16日臺北高等行政法院93年度訴字第375號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

壹、本件上訴人主張：因李文鑫不法集團遭受偵查，致上訴人民國（下同）85年度相關帳證資料於查扣或移送被上訴人時逸失，而無法提示，具有與行為時營利事業所得稅查核準則（下稱查核準則）第11條第2項所定「有關機關因公調閱」相類似之事由（按檢調單位之搜索扣押與機關之調查均同屬公權力之行使），自應適用（或類推適用）上開規定，為上訴人有利之認定。且原判決認查核準則第11條第2、3、4項所稱之「遭受不可抗力災害」一詞乃是指「營利事業納稅義務人事前無從預測發生時地與損害規模」之「天災人禍」，則上訴人委託經財政部核發證照並監督之會計師辦理查核簽證，未料該會計師涉及李文鑫犯罪集團，應屬人禍之一種，與原判決定義相符，原判決否准適用上開規定，其判決自有適用法則不當之違法。又李文鑫犯罪集團所屬之會計師，觸犯刑法、稅捐稽徵法及商業會計法等不法行為均持續數年，因其犯罪行為所造成之不利益，顯已超越委任人所應承擔之範圍，自會計師法第39條、第41條第1項、第43條規定及公平正義之觀點而言，顯不應由上訴人負擔。查核準則第11條第2項所謂「遭受不可抗力災害」或「有關機關因公調閱」，當僅屬「例示」之性質而非屬「列舉」之規定至為顯明。是在有與上開2種事由相類似而不可歸責於納稅義務人之相關帳簿文據滅失之情況下，本諸相同事物應為相同處理之法理，應認亦有上開規定適用之餘地，方符法律公平正義之要求。原判決以本件上訴人應自行負擔風險，率爾排除適用該有利於上訴人之規定，殊難謂於法無違，爰請求廢棄原判決。

貳、被上訴人則以：本案經檢調單位查獲李文鑫集團申報或簽證案件涉有逃漏稅捐之嫌，乃將查扣資料袋（其袋內資料僅含手稿損益表，並無帳簿）發交被上訴人審理，被上訴人遂據財政部賦稅署87年7月23日台稅一發第871956197號函決議，通知上訴人於87年8月13日提示帳證文據供核，惟上訴人逾期未提示，致無法查核勾稽，依據上開函決議，依所得稅法第83條規定按同業利潤標準核定全年所得額新臺幣（下同）6,522,908元，應補稅額1,594,777元。復查時，經函請上訴人於91年10月21日提示帳證備查，取有掛號郵件收件回執附案可稽，惟上訴人逾期未提示，致復查事項無從審酌，乃駁回其復查之申請。上訴人仍表不服，提起訴願。案經財政部訴願決定略以：上訴人雖辯稱可按查核準則第11條規定核定，然其未能提示帳簿並非為不可抗力之緣故，且亦非為有關機關之調閱所致，遂駁回其訴願。上訴人仍復執陳詞爭執，提起行政訴訟。經查上訴人於復查及訴願階段均未檢附相關帳證供查核，按所得稅法第83條業已明定，納稅義務人有提示有關各種證明所得額之帳簿、文據之義務，從而被上訴人按同業利潤標準核定其所得額，並無不合等語，資為抗辯。

參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：本案上訴人針對其85年度之營利事業所得稅額，既無法提供帳冊資料以備查核，已符合所得稅法第83條之規定，則被上訴人即得按同業利潤標準核定其課稅所得。而上訴人一方面自承「無法提供帳冊」，另一方面又主張「『無法提供帳冊』不可歸責於己，因此得以例外排除上開條文之適用」，自應合理說明此等例外排除事由之法理基礎，但基於以下之理由，認為上訴人此部分之法律上主張顯非可採：上訴人認為本案中有「信賴保護原則」適用，其所持之法律意見不外是：「會計師之證照為國家發給，其委請會計師辦理報稅事宜，乃是信賴國家對特定專業人員地位之授與，如果該等專業人員為違反專業規範，從事違法行為時，國家仍應保護人民之合理信賴」云云。然會計師是代表人民，與國家交涉，期待在合法範圍內，爭取最有利於人民之稅捐負擔，因此當人民把帳冊交給會計師時，完全是因為「信任會計師能為其爭取利益」，而不是因為「信任國家之具體作為」，所以並無「因信賴表現所生之信賴利益」存在。又，按查核準則第11條第2、3、4項具體規定所稱之「遭受不可抗力災害」一詞，依一般法律用語之慣常理解，乃是指「營利事業納稅義務人事前無從預測發生時地與損害規模」之「天災人禍」，如地震、水災、火災等「天災」或偷竊、搶奪及戰爭等「人禍」。而上訴人委請之會計師不具專業道德，從事違法犯罪行為，導致遭到檢調機關之調查及搜索，進而使上訴人之帳冊散失，乃是上訴人應自行負擔之風險，並不符合「不可抗力災害」之定義。所以在本案中亦無從適用上開規定來認定上訴人85年度之營利事業所得稅額。從而被上訴人依所得稅法第83條之規定，而按同業利潤標準核定上訴人85年度全年所得6,522,908元，即屬合法有據，原核課稅捐處分合法性得以確認。是以，本件原處分並無違法，訴願決定予以維持亦無違誤，乃判決駁回上訴人在原審之訴。

肆、本院查：（一）、按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」「本法第83條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為所得稅法第83條第1項及同法施行細則第81條所明定。本件上訴人85年度營利事業所得稅結算申報案，原列報全年所得額143,800元，被上訴人以其未提示帳證備查，乃依所得稅法第83條規定，按同業利潤標準核定全年所得額6,522,908元，應補稅額1,594,777元，上訴人不服核定，申經復查未獲變更，提起訴願，亦遭駁回，乃提起本件行政訴訟。原判決關於上訴人未能提示85年度營利事業所得稅之帳證備查，且本件並無查核準則第11條第2項規定之適用，亦無信賴保護原則之適用，應依所得稅法第83條規定推計課稅，按同業利潤標準核定全年所得額，以及上訴人在原審之主張如何不足採等事項均已詳為論斷。（二）、推計課稅之合理性，乃屬專業判斷之合法性問題，行政法院得對其為合法性之司法審查，其是否符合推計課稅之法定要件？以及其推計課稅之基準或方式是否合理？本件上訴人未能提示85年度營利事業所得稅之帳證備查，且本件並無查核準則第11條第2項規定之遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失之情事，符合所得稅法第83條規定之推計課稅之法定要件，又被上訴人係按同業利潤標準核定全年所得額，其推計課稅之基準，尚屬合理，則誠難認原處分違背法令。至於上訴人一再主張其有類似查核準則第11條第2項規定之遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失之情事乙節，惟並無確切之證據足以證明有此情事，上訴人之此主張係其法律見解之歧異，尚不足採。（三）、又「營利事業之帳簿憑證，除為緊急避免不可抗力災害損失，或有關機關因公調閱或送交合格會計師查核簽證外，應留置於營業場所，以備主管稽徵機關隨時查核。」復為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第25條所規定。本件上訴人85年度營利事業所得稅縱係委託會計師查核簽證申報，然於會計師查核簽證申報完竣後，依上引規定，即應將帳簿文據留置於營業場所備查，上訴人未遵守該規定，仍將帳證放置會計師處致下落不明，仍難解免疏未保管帳簿及未能提供備查之責。其帳證下落不明，係上訴人未遵守規定所致，難認係遭受不可抗力之災害，上訴人亦非無可歸責，應無查核準則第11條第2項規定之適用。至所委會計師是否違法失職，應否受懲戒，主管機關有無監督責任，均係另案問題，與本件上訴人85年度帳冊是否因公調閱或遭受不可抗力災害，可否適用查核準則第11條第2項之規定無關。本件上訴人85年度營利事業所得稅有關帳證，經查扣僅部分資料，被上訴人無從依該資料核定上訴人本年度所得額，則被上訴人依所得稅法第83條第1項規定，發函通知上訴人提示相關帳簿及憑證備查，上訴人未能提示，遂按同業利潤標準核定全年所得額為6,522,908元，洵無不合。（四）、綜上所述，原判決認原處分認事用法，尚無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。

據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。

第一庭審判長法 官　葉　振　權

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異