最高行政法院(含改制前行政法院)95年度判字第00426號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 95年度判字第00426號

上訴人

山京股份有限公司

代表人

乙○○

被上訴人

財政部臺灣省南區國稅局

代表人

甲○○

上列當事人間因未分配盈餘事件，上訴人對於中華民國93年10月12日高雄高等行政法院93年度訴字第557號判決，提起上訴。本院判決如下：

主文

理由

一、本件上訴人主張：原判決允許以命令決定強制歸戶時點，違反法律保留原則，構成行政訴訟法第243條第1項判決違背法令。強制歸戶之法律效果將使原有之股東負擔綜合所得稅，所得稅法上強制歸戶之規定，其性質相當於所得稅法第14條所列舉之課稅科目。是故此一干涉人民財產權相關之事項，其強制歸戶之時點，自應以法律位階規範。且依照大法官釋字第488號解釋針對財政部接管基層金融機構應遵循正當法律程序，對於人民財產權之侵害，應予人民陳述意見之機會。在本案中，由於上訴人已於88年7月21日辦理歇業在案。而被上訴人所轄岡山稽徵所（下稱岡山稽徵所）將公文書寄往上訴人營業所時，因無人收受而無法送達，就公司因歇業而為收受公文書而言，上訴人實無可歸咎之責。基於本案情形與一般強制歸戶案件之情形，無論從主觀上可歸責性或期待可能性觀點，誠屬有別。稅捐稽徵機關自不應拘泥於財政部771230台財稅字第770667550號函所設之一個月期間限制，而應重新予以人民選擇辦理增資、分配或加徵百分之10營利事業所得稅之機會。況按相同事件應為相同處理，苟無實質正當理由，不得為差別待遇，是謂平等原則。為憲法第7條及行政程序法第6條所明示。故如被台北市政府為依法徵收人民土地及其土地改良物所頒訂之「台北市辦理徵收土地農林作物及魚類補償遷移費查估基準」（以下稱「查估基準」），認為如有確切事證，證明其真實正常種植狀況與基準相差懸殊時，應由主管機關依據專業知識與經驗，就個案審慎認定之。即係基於不同事件應為不同處理之平等原則，於具體個案事實與「查估基準」所欲規範之事實不盡相同時，認應跳脫「查估基準」，針對個案予以個別裁量，始符合平等原則之精神。為此，訴請廢棄原判決，撤銷訴願決定及原處分等語。

二、被上訴人未提出答辯狀。

三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：一、「公司組織之營利事業，其未分配盈餘累積數超過已收資本額二分之一以上者，應於次一營業年度內，利用未分配盈餘，辦理增資，增資後未分配盈餘保留數，以不超過本次增資後已收資本額二分之一為限；其未依規定辦理增資者，稽徵機關應以其全部累積未分配之盈餘，按每股份之應分配數歸戶，並依實際歸戶年度稅率，課徵所得稅。」為行為時所得稅法第76條之1第1項所明定。次按所得稅法第76條之1係屬一般原則之例外規定，未分配盈餘強制歸戶課稅仍應依該法條規定辦理，在適用上與收付實現原則並不牴觸。」「經核對其未分配盈餘累積數確已超過法定限額，並選定依所得稅法第76條之1規定辦理者，或逾期未選定加徵營利事業所得稅者，稽徵機關應以所得稅法第76條之1第1項規定所稱『次一營業年度』或未及時歸戶案件『查獲年度』之12月31日股東名簿所載股東為對象，於翌年按每股東之應分配數予以歸戶，並將課稅所得資料通報公司，由公司通知其股東將歸戶課稅所得併入歸戶年度所得申報納稅；如未將該分配數申報為所得，於核定其該年度所得稅時，應併入計課。」分別為財政部65年11月30日台財稅第37898號及77年12月30台財稅第770667550號函釋有案。上開函釋與所得稅法首揭規定之意旨無違，自得予以適用。二、本件因上訴人截至86年度累積未分配盈餘為51,199,638元，超過已收資本額20,000,000元，岡山稽徵所遂以南區國稅岡山資字第88020921號函限上訴人於文到十日內檢送減除項目之證明文件前來核對，並於文到一個月內就辦理增資、分配或加徵百分之十營利事業所得稅填妥選擇函向該所提出申請，惟上訴人未於規定期限辦理，岡山稽徵所乃依所得稅法第76條之1規定，就其全部累積未分配盈餘按每股份之應分配數歸戶課徵各股東90年度綜合所得稅，嗣上訴人於92年間就該累積未分配盈餘數超過其實收資本額一倍以上部分，申請更正為加徵百分之十營利事業所得稅，經岡山稽徵所以南區國稅岡山二字第0920013619號函否准等情，業經兩造分別陳明在卷，復有被上訴人上開函文及累積未分配盈餘超限強制歸戶明細表、公司組織未分配盈餘累積數計算表（核定表）等影本附原處分卷可稽，堪予認定。三、惟按稅捐稽徵機關為稽徵稅捐所發各種文書之送達，除依稅捐稽徵法第18條規定辦理外，復得依同法第19條規定向納稅義務人之代表人為送達，其餘有關送達程序等事項，依稅捐稽徵法第1條：「稅捐之稽徵，依本法之規定；本法未規定者，依其他有關法律之規定。」及公文程式條例第13條：「機關致送人民之公文，得準用民事訴訟法有關送達之規定。」與民事訴訟法137條第1項規定：「送達於住居所、事務所或營業所不獲會晤應受送達人者，得將文書付與有辨別事理能力之同居人或受僱人。」因此，納稅義務人係公司者，原則上應對其事務所或營業所為送達；但若無法送達時，亦得向其代表人為送達；至若送達時，不獲會晤應受送達人時，得將文書交付其有辨別事理能力之同居人。故於付與該有事理能力之同居人接收之時，已生送達之效力；至於該同居人有無轉交與應受送達人或於何時轉交，均不影響其已合法送達之效力。四、經查，本件上訴人係於88年7月21日歇業，岡山稽徵所於88年10月12日將通知上訴人辦理增資、分配或加徵百分之十營利事業所得稅之文書寄送上訴人營業所在地即高雄縣橋頭鄉○○村○○路25號1樓，惟遭郵政機關以遷移不明退回，有岡山郵局88年10月13日大宗郵資已付掛號函件收據第05593號退回證明影本附卷可稽，該所嗣於同年10月21日向上訴人代表人乙○○戶籍地高雄縣杉林鄉木梓村茄苳巷1之1號為送達，由其同戶籍之父親朱日頌簽收，有上訴人戶政連線戶籍資料及岡山郵局88年10月30日大宗郵資已付掛號函件上蓋有朱日頌代收章之送達回執影本附卷可稽，且為二造所不爭，堪信為真實。依前揭規定與說明，岡山稽徵所南區國稅岡山資字第88020921號寄發選擇通知函應認已合法送達，且無論上訴人代表人之父親朱日頌於代收後是否有轉交於上訴人代表人，均不影響該函已合法送達之效力。

五、至上訴人主張本件於稅捐文書送達上訴人之營業所而遭郵政機關以遷移不明退回時，被上訴人應依稅捐稽徵法第18條第1項以寄存送達方式而為送達，或依同法條第2項規定對上訴人為公示送達始屬合法乙節。則按稅捐稽徵法第18條第1項係規定：「稅捐稽徵機關為稽徵稅捐所發之各種文書，應受送達人拒絕收受者，稅捐稽徵機關得將文書寄存送達地之自治或警察機關，並作成送達通知書，黏貼於應受送達人之住所、居所、事務所或營業所門首，以為送達。」；另同條第2項規定：「應受送達人行蹤不明，致文書無從送達者，稅捐稽徵機關應先向戶籍機關查明；如無著落時，應由稅捐機關保管應送達之文書，而於牌示處黏貼，並於新聞紙登載公告，曉示應受送達人，應隨時向其領取。」然查本件被上訴人於88年10月12日將通知上訴人辦理增資、分配或加徵百分之十營利事業所得稅之文書寄送上訴人營業所在地即高雄縣橋頭鄉○○村○○路25號1樓，係遭郵政機關以遷移不明退回，並非遭應受送達人拒絕收受，自無寄存送達之適用。五、綜上所述，被上訴人以上訴人逾期未選定加徵營利事業所得稅，已依所得稅法第76條之1第1項規定，就其全部累積未分配盈餘按每股份之應分配數歸戶課徵各股東90年度綜合所得稅為由，否准上訴人改按再保留盈餘加徵百分之十營利事業所得稅核課之申請，認事用法洵無違誤，訴願決定雖誤以行為後始施行之行政程序法有關送達之規定予以維持，理由雖有未合，但結果並無二致。故上訴人提起本件訴訟，求為撤銷，為無理由，應予駁回。

四、本院㈠按「送達，由法院書記官交執達員或郵務機構行之。由郵務機構行送達者，以郵務人員為送達人。」「送達於住居所、事務所或營業所不獲會晤應受送達人者，得將文書付與有辨別事理能力之同居人或受僱人。‧‧‧」為民事訴訟法第124條及第137條所明定。次按「有關稅捐稽徵機關為稽徵稅捐所發之各種文書之送達，依稅捐稽徵法第1條及公文程式條例第13條規定，應得準用民事訴訟法有關文書送達之規定。」為財政部88年3月8日台財稅第881903822號函所釋示。本件上訴人截至86年度累積未分配盈餘51,199,638元，超過已收資本額20,000,000元，岡山稽徵所以88年10月12日南區國稅岡山資字第88020921號函通知上訴人辦理增資、分配或加徵百分之10營利事業所得稅，惟上訴人未依規定期限辦理，岡山稽徵所乃依所得稅法第76條之1規定，就其全部累積未分配盈餘按每股份之應分配數歸戶課徵各股東90年度綜合所得稅，嗣後上訴人於92年間就該累積未分配盈餘數超過其實收資本額一倍以上部分，向被上訴人申請更正為加徵百分之10營利事業所得稅，經岡山稽徵所以92年12月16日南區國稅岡山二字第0920013619號函予以否准。上訴人不服，提起訴願，經遭駁回，遂提起本件行政訴訟。查上訴人係於88年7月21日歇業，岡山稽徵所於88年10月12日將通知上訴人辦理增資、分配或加徵百分之10營利事業所得稅之文書郵寄上訴人營業所在地即高雄縣橋頭鄉○○村○○路25號1樓，以遷移不明退回，該所嗣於同年10年21日向上訴人代表人乙○○戶籍地高雄縣杉林鄉木梓村茄苳巷1之1號為送達，由其同戶籍之父親朱日頌簽收送達，有戶籍資料及送達回執影本附卷可稽，是岡山稽徵所上開稅捐文書已合法送達，被上訴人以上訴人逾期未選定加徵營利事業所得稅，乃依所得稅法第76條之1第1項規定，就其全部累積未分配盈餘按每股份之應分配數歸戶課徵各股東90年度綜合所得稅為由，否准上訴人改按再保留盈餘加徵百分之10營利事業所得稅核課之申請，訴願決定予以維持，均無不合，原判決因而均予維持，並駁回上訴人在原審之訴，經核於法尚無違背。上訴論旨略稱：所得稅法第76條之1所定強制歸戶之時點，應以法律位階為規範，岡山稽徵所僅依財政部77.12.30台財稅第770667550號函釋決定強制歸戶時點，有違法律保留原則及司法院釋字第385號、第420號解釋意旨。岡山稽徵所之稅捐文書寄往已歇業之上訴人營業所，因無人收受，而無法合法送達，雖嗣後向上訴人代表人住所送達時，由上訴人代表人之父親簽收，仍應於期限過後；再予重新選擇辦理增資、分配或加徵百分之10營利事業所得稅之機會，始符合正當法律程序之要求。又基於不同事件應為不同處理之平等原則，應針對本案予以個別裁量，始符合平等原則之精神云云。惟查司法院釋字第385號、第420號解釋均係就奬勵投資條例之事項而為解釋。本件係屬所得稅法上強制歸戶之問題，自難謂本件有違反該二號解釋情事。次查關於強制歸戶之決定期限係屬執行上之細節問題，財政部以行政命令而為規定，尚難認其有違法律保留原則。至被上訴人以上訴人逾期辦理增資、分配或加徵百分之10營利事業所得稅，而依所得稅法第76條之1第1項規定，就其全部累積未分配盈餘按每股份之應分配數歸戶課繳各股東90年度綜合所得稅，並否准上訴人申請更正為加徵百分之10營利事業所得稅，亦無違平等原則，上訴論旨所指各點，均無可採，其據以指摘原判決違背法令，聲明廢棄，難認有理由，應予駁回。

據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。

第一庭審判長法 官　葉　振　權

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異