最高行政法院(含改制前行政法院)95年度判字第00501號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 95年度判字第00501號

上訴人

宇達營造有限公司

代表人

甲○○

被上訴人

財政部臺灣省中區國稅局

代表人

鄭宗典

上列當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國93年10月20日臺中高等行政法院92年度訴字第974號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、上訴人於原審起訴主張：上訴人民國82年度營利事業所得稅結算申報，列報營業成本新台幣（下同）440,579,399元，全年所得額457,210元，經被上訴人機關初查按同業利潤標準核定營業成本398,655,148元，全年所得額45,088,683元。嗣被上訴人重行復查結果，准予追認營業成本41,352,859元。惟上訴人於被上訴人初查時業已提日記簿乙本、發票購買證乙本、傳票憑証22本，總分類帳1本等文件供被上訴人勾稽。依前行政法院56年度判字第18號及57年度判字第60號判例所示，按納稅人如已提供有關資料，稽徵機關即應就其提供之資料調查認定，不得仍援所得稅法第83條規定核定其所得額。又本件上訴人之帳冊憑証前被南投調查站查扣，則被上訴人即適用營利事業所得稅查核準則第11條第4款之規定「．．．其經有關機關因公調閱不能如期提示調查者，稽徵機關得依申報數先予核定。」辦理，詎其竟引用所得稅法第83條之規定以同業利潤標準予以核課，顯有違誤。請撤銷訴願決定及原處分等語。

二、被上訴人則以：查上訴人提供之日記簿、發票購買證、傳票憑證及總分類帳，於被上訴人機關初查時業已逐一核對，其憑證與日記帳無法核對，上訴人即因未能補充資料並提示相關帳證資料，經被上訴人機關按同業利潤毛利率核定營業成本在案，今上訴人復主張應依前揭帳簿憑證查核，惟並未依稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第2條第3款規定「凡實施商業會計法之營利事業，應依左列規定設置帳簿：．．．三、營建業：⑴日記簿：得視實際需要加設特種日記簿。⑵總分類帳：得視實際需要加設明細分類帳。⑶在建工程明細帳：得視實際需要加設材料、物料明細帳及待售房地明細帳。⑷施工日報表：記載工程每日有關進料、領料、退料、工時及工作記錄等資料。⑸其他必要之補助帳簿。」提示足供證明其所得額之事證。次查上訴人工程成本分析表記載本年度承作182項工程，經與前揭承包工程明細表所列81年至85年間轉包下游承包商之各項工程明細核對，僅87項工程可按承包工程明細表查知上訴人係以轉包價格作為工程成本，准予核實認定，其餘95項自行施作承攬工程部分，並無帳簿及其他足資證明所得額之文據可資核對，且被上訴人就其原始會計憑證已查知有部分工程成本係以非直接交易對象開立之統一發票作為進項憑證，非屬上訴人實際發生之成本，乃按同業利潤標準毛利率21%核算工程成本196,215,428元，合計認列營業成本440,008,007元，並無不合等語，資為答辯。

三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：查上訴人82年度營利事業所得稅結算申報之182項工程，其中87項工程係轉包與下包人員承作，其餘95項工程係上訴人自行施作，然上訴人既未依營利事業所得稅查核準則第24條第5項規定「在同一年度承包二個以上工程者，其工程成本應分別計算，如混淆不清，無法查帳核定其所得額時，得依所得稅法施行細則第八十一條之規定辦理。」，將工程成本分別計算，亦無在建工程明細表、施工日報表等帳證資料之設置，復為上訴人所不爭。次查本件經被上訴人機關於86年7月11日及87年10月28日兩次函請上訴人提示相關帳簿文據供核，且法務部調查局南投縣調查站所查扣上訴人82年度扣押物，為存摺、代收票據記錄簿、支票簿、記事本、個人承作工程紀錄及82年1月至12月之會計憑證等物，並無營業成本之帳簿及相關文據，此有扣押物清冊附卷可稽，是上訴人所稱其82年度有關營業成本之相關帳冊為法務部調查局南投縣調查站查扣乙節，並非事實。況上訴人於九二一大地震後，並未向有關稽徵機關報備遺失相關資料及帳證，復為上訴人所自認，被上訴人自無法依憑上訴人所提出之日記簿、發票購買證、傳票憑證、總分類帳及法務部調查局南投縣調查站查扣之資料予以查核，上訴人主張被上訴人可據以查核，自無可採。從而，上述87項工程可按承包工程明細表查知上訴人係以轉包價格（含營業稅）243,792,579元作為工程成本，其餘95項自行施作承攬工程部分，並無帳簿及其他足資證明所得額之文據可資核對，乃依所得稅法第83條及同法施行細則第81條規定按同業利潤標準毛利率21%核算工程成本196,215,428元，合計認列營業成本440,008,007元，原核定之營業成本398,655,148元，予以追認增加41,352,859元，以之重核所得額，並據以補徵營利事業所得稅及計算利息，核無違誤，因將訴願決定及原處分予以維持，俱無不合。

四、上訴論旨除執前詞，指摘原判決有應調查證據卻未調查之違誤，及所認定事實與被上訴人自認之事實相互齟齬，其判決顯違背論理法則及證據法則外，並以：原審就上訴人進行行政救濟是否加計利息乙節疏未查證並撤銷利息之計算，自有判決不備理由之違法云云。

五、本院查：㈠按「稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」、「本法第八十三條所稱之帳簿文據，其關係所得額之一部或關係課稅年度中某一期間之所得額，而納稅義務人未能提示者，稽徵機關得就該部分依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」分別為所得稅法第83條第1項及同法施行細則第81條所明定。次按「納稅義務人於稽徵機關進行調查或復查時未提示該項帳簿文據或雖提示而有不完全者，稽徵機關應依所得稅法第83條第2項規定時間命其提示或補正，如經過規定時間，而納稅義務人仍不遵照提示或補正者，稽徵機關始得依同條第一項後段規定，依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。」本院61年度判字第198號著有判例。

㈡查本件法務部調查局南投縣調查站所查扣上訴人82年度扣押物，為存摺、代收票據記錄簿、支票簿、記事本、個人承作工程紀錄及82年1月至12月之會計憑證等物，並無營業成本之帳簿及相關文據，此有扣押物清冊附卷可稽（見原審卷第87至114頁），上訴人稱扣案之物是否僅為上開之物，原審未盡調查之能事，為不足採。另上訴人復未依營利事業所得稅查核準則第24條第5項規定，將工程成本分別計算，亦無在建工程明細表、施工日報表等帳證資料之設置，。故上訴人固於初查時已提出日記簿、發票購買證、傳票憑證及總分類帳，供被上訴人查核，惟上訴人既未按照工程別分別記載購置原料係供何項工程使用，自無法分別核算各項工程成本，業據原判決敘明甚詳，上訴人稱被上訴人應能依查扣之帳簿核算成本，亦無足憑。而本件扣案之證物既非營業成本之帳簿及相關文據，已如前述，從而自亦無上訴人所稱有營利事業所得稅查核準則第11條第2項「營利事業當年度關係所得額之全部或一部之原始憑證，因遭受不可抗力災害或有關機關因公調閱，以致滅失者，稽徵機關得依該業以前三年度經稽徵機關核定純益率之平均數核定之」之適用。㈢又查關於稅捐稽徵機關對於納稅義務人核定稅捐事件，經行政救濟確定後有應補繳稅款者，於依稅捐稽徵法第38條第3項規定填發補繳稅款通知前，於另依職權更正其應納稅額者，應以更正後之稅額依前揭稅捐稽徵法規定加計利息，一併補繳，財政部88年12月3日台財稅第881173281號函可資參照。故可知稅捐事件於爭訟救濟確定後，稽徵機關仍得就確定之稅額更正稅額並一併加計利息，不必然於救濟時，對原應稅稅額所計之利息處分，不發生效力，而上訴人所引財政部88年6月28日台財稅第881923920號函附「研商稅捐稽徵法行政救濟及強制執行法令規定與實務疑義相關事宜會議」貳、討論提案一之③會商結論：可於繳款書上註明「納稅義務人如對復查決定應納稅額不服，提起訴願時，該利息之處分不生效力」，僅屬稅捐機關內部權宜方便之作法，即便未為依此註明，仍不影響行政救濟確定後，稅捐機關執行稅款及利息之作業，尚不得謂原處分機關未為此註明即謂違法，從而上訴人主張原判決未撤銷原處分利息之計算為違法亦無可採。從而原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，因將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。

據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。

第五庭審判長法 官　蔡　進　田

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異