最高行政法院(含改制前行政法院)95年度判字第00834號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 95年度判字第00834號

上訴人

甲○○

訴訟代理人

邱素蘭

被上訴人

財政部臺灣省南區國稅局

代表人

乙○○ 送達處所同上

上列當事人間因贈與稅事件，上訴人對於中華民國94年1月11日高雄高等行政法院93年度訴字第543號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

壹、本件上訴人主張：上訴人之子鄭靖贏為生春強科技股份有限公司（下稱生春強公司）之股東，該公司為營運所需向股東融通資金實所難免，而當鄭靖贏民國（下同）88年要認購生春強公司增資款時，手上已無現金可用，當然請求生春強公司償還原新臺幣（下同）6,700,000元之股東墊款以作增資之用，然當時生春強公司並無資金可歸還，故生春強公司轉而向關係企業生春堂製藥股份有限公司（下稱生春堂公司）融通資金，惟當時生春堂公司僅有5,000,000元可貸與生春強公司，以作為代繳股東鄭靖嬴之增資款，上訴人乃分別於88年5月24日、6月7日由生春堂公司各取款3,000,000元、2,000,000元，並於當日各存入鄭靖嬴臺灣中小企業銀行（下稱臺灣企銀）帳戶為3,000,000元及2,000,000元，因而鄭靖贏繳納88年6月7日生春強公司現金增資款，其中5,000,000元係由鄭靖贏於當日自臺灣企銀第883716號帳戶直接提款繳納，由資金流程足以明確說明鄭靖贏繳納生春強公司股款5,000,000元，實際係取得原有股東墊款，而非上訴人贈與；另認購生春強公司其餘增資款1,700,000元部分，乃鄭靖贏因一時籌款不及，遂由上訴人向銀行貸款先行代繳鄭靖贏增資款，然上訴人自始無贈與之意思表示，鄭靖贏亦自始未曾允受，且鄭靖贏於90年12月3日即匯款歸還在案，有臺灣銀行存入（取款）憑條可稽；查贈與附有負擔者，由受贈人負擔部分，應自贈與總額中扣除，故此增資款1,700,000元若以贈與論，應可扣除；況鄭靖贏於90年度中分別轉帳返還上訴人1,700,000元及4,916,000元，被上訴人卻有不同認定方式，顯不合理；系爭1,700,000元既已返還，依本院89年度判字第298號判決意旨，應予撤銷課徵贈與稅之處分；原判決顯有違法之處，爰請求廢棄原判決。

貳、被上訴人未提出上訴答辯狀。

參、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：生春強公司原名威爾氏企業股份有限公司，88年10月20日向經濟部更名為生春強公司，該公司負責人鄭育修為鄭靖贏之胞弟，而上訴人於88年6月7日籌集資金20,000,000元存入生春強公司臺灣企銀存款帳戶，其中6,700,000元部分，係以其子鄭靖贏名義繳交該公司增資股款，此有該公司臺灣企銀存（提）款交易明細查詢表及設立或現金增資股東投資繳款明細表等影本附於原處分卷可稽。次查，生春堂公司固曾分別於88年5月24日、同年6月7日借款3,000,000元及2,000,000元給生春強公司，惟生春強公司帳目上並無上揭時日有借款共計5,000,000元給上訴人之子鄭靖贏之記載，此亦有生春強公司、生春堂公司總帳之紀錄表等影本附於本院卷可稽。再查，鄭靖贏設於臺灣企銀之存款帳戶分別於88年5月24日及同年6月7日由上訴人以現金存入3,000,000元及2,000,000元，並於88年6月7日提領現金5,000,000元，此有臺灣企銀存（提）款交易明細查詢表附於原處分卷可憑。是上訴人於88年6月7日提領現金5,000,000元，並無法證明確係鄭靖贏用於繳納前揭生春強公司之增資款，且該5,000,000元係由上訴人於上揭時日所存入。況上訴人對鄭靖贏之上開增資股款資金來源，於90年7月26日向被上訴人所提出之說明書略謂，該資金係來自其子鄭靖贏之壓歲錢、零用金、打工所得及保險滿期金等語；卻於同年12月3日向被上訴人所提出之復查理由書改稱，為其子鄭靖贏認購生春強公司增資股份，其中5,000,000元，係其子於88年6月7日自臺灣企銀第883716號帳戶直接提款繳納等語；而鄭靖贏於92年2月未具日期之說明函則略謂，系爭生春強公司增資股款係向生春強公司借款6,700,000元繳納云云，此有上開上訴人所提出之說明書、復查理由書及鄭靖贏所提出之說明函附於原處分卷可按，是上訴人先後供述與其子鄭靖贏之陳述亦均不一致，自難遽採。另查，鄭靖贏係自臺灣銀行永康分行以銀行透支方式於90年12月3日轉帳1,700,000元至上訴人同銀行帳戶，此有臺灣銀行永康分行92年12月4日永康營字第09200063211號函附於原處分卷可考。惟鄭靖贏85年度至87年度綜合所得稅結算申報所得總額每年約為300,000元左右，88年度綜合所得稅結算申報所得總額則為1,200,000元左右，截至88年度止，依生春強公司及生春堂公司之股東資料，鄭靖贏投資額分別為9,400,000元及10,010,000元合計19,410,000元，此有鄭靖贏85年度至87年度綜合所得稅結算申報書、87年度及88年度綜合所得稅各類所得資料清單暨鄭靖贏之投資明細附於原處分卷可稽，足見鄭靖贏之所得與其投資額顯不相當，況且上訴人於被上訴人初查階段及復查階段所指稱其子鄭靖贏認購系爭增資股款之資金來源，說詞不一，業如前述，系爭1,700,000元之轉帳等情，顯為事後補據。又查，上訴人於88年11月1日先行代墊上訴人之子繳納法拍屋部分價款4,916,000元，上訴人之子於90年11月8日轉帳返還4,916,000元予上訴人，被上訴人對此轉帳還款，查明資金尚無回流情形，且上訴人先後說詞均屬一致，故被上訴人在復查決定書中將法拍屋價款之轉帳還款，自原核定贈與總額11,616,000元，予以追減4,916,000元等情，此為兩造所不爭執，並有復查決定書影本於原處分卷可按。是被上訴人對上訴人之子於90年12月3日轉帳返還上訴人先行代繳增資款1,700,000元，不予追減，係因上訴人對其來源先後供述不一，此與上訴人對前揭4,916,000元之來源前後供詞均相同，並經被上訴人查核其主張屬實，二者有異，從而被上訴人分別為不同之認定，於法並無不合。另上訴人主張其根本沒有資力幫其子鄭靖贏繳納前述生春強公司增資款項乙節，然參照上訴人復查申請書第3點所載，上訴人從87年12月21日至91年1月3日，與台灣企銀前後訂立貸款契約3筆，每筆金額9,600,000元，總共為28,800,000元，此並有復查申請書附於原處分卷可憑。至上訴人援引最高行政法院89年度判字第298號判決乙節，因該判決之系爭原因事實為無償承擔債務，核與本件之事實尚屬有間，難以比照援引。準此，揆諸遺產及贈與稅法第3條第1項及第5條第3款規定及財政部68年4月1日台財稅第32338號函釋，被上訴人將系爭6,700,000元部分視為贈與，核定上訴人88年度贈與總額為11,616,000元，加計88年度前次贈與額900,000元，贈與淨額11,516,000元，應納稅額2,124,320元，復查決定追減贈與總額4,916,000元，並無不合，訴願決定予以維持，核無違誤，乃判決駁回上訴人在原審之訴。

肆、本院查：（一）、按「凡經常居住中華民國境內之中華民國國民，就其在中華民國境內或境外之財產為贈與者，應依本法規定，課徵贈與稅。」、「財產之移動，具有左列各款情形之一者，以贈與論，依本法規定，課徵贈與稅：．．．。

三、以自己之資金，無償為他人購置財產者，其資金。但該財產為不動產者，其不動產。」分別為遺產及贈與稅法第3條第1項及第5條第3款所明定。又「遺產及贈與稅法第5條係規定財產移轉時，具有所列各款情形之一者，即不問當事人間是否有贈與意思表示之一致，均須以贈與論，依法課徵贈與稅，與同法第4條所規定之贈與人與受贈人意思表示一致，始能成立者，原有不同。本案既係依照上述釋函適用同法第5條第2款規定課徵贈與稅，雖受贈人未有允受之意思表示，其贈與行為仍屬成立，故其申報案件，應准予受理。」亦經財政部68年4月14日台財稅第32338號函釋明確在案。本件上訴人分別於88年6月7日及9月29日為其子鄭靖贏繳納生春強公司及生春堂公司現金增資股款6,700,000元及2,000,000元，合計8,700,000元；又於同年11月1日為其子繳納法拍屋部分價款4,916,000元，案經被上訴人查獲，函請上訴人於文到10日內辦理贈與稅申報，上訴人雖依限提出說明，惟並未能提示非屬贈與之相關佐證資料供核，被上訴人乃核認其有無償為他人購置財產情事，並就上開上訴人代其子繳納增資股款及法拍屋部分價款，合計金額13,616,000元，扣除其子88年到期之保險滿期金2,000,000元，差額11,616,000元，依遺產及贈與稅法第5條第3款規定，以贈與論，核定贈與總額為11,616,000元，加計88年度前次贈與額900,000元，贈與淨額11,516,000元，應納稅額2,124,320元。上訴人不服，申經復查結果，獲追減贈與總額4,916,000元，上訴人仍未甘服，就代繳增資股款部分提起訴願，經遭決定駁回，乃提起行政訴訟。關於上訴人有依遺產及贈與稅法第5條第3款規定，以贈與論之事實，上訴人前後陳稱不一，且及訴外人（即其子）鄭靖贏之陳稱亦不一，上訴人之子於90年12月3日轉帳返還上訴人先行代繳增資款1,700,000元，係事後返還（係在90年7月18日被上訴人發函請上訴人辦理贈與稅申報後，見原處分卷第16頁），以及上訴人在原審之主張如何不足採等事項均已詳為論斷。（二）、又上訴人所提出之證據生春強公司財務報表附註（續）影本、取款憑條影本及存款憑條，固顯示取款與存款，以及生春強公司欠鄭靖贏款項，但既無法顯示資金由生春堂公司流向生春強公司，以證實上訴人上訴主張生春強公司向生春堂公司借款，以清償債務之情節；亦無法顯示資金由生春強公司流向訴外人鄭靖贏，與訴外人鄭靖贏所提出附於原處分卷之92年2月函所記載其88年6月7日參與生春強公司現金增資670萬元，係向生春強公司借款670萬元情節及附於原處分卷之生春強公司91年6月函所記載在88年6月辦理現金增資，並於88年6月7日籌集資金2,000萬元代繳訴外人鄭靖贏670萬元增資款情節均不相符。從而，尚不得以顯示部分情況之證據（即上訴人所提出之前揭證據），否定原審審酌全辯論意旨及調查證據之結果所為前揭以贈與論事實之認定，亦即上訴人所提出之證據尚不足以否定原審所為前揭以贈與論事實之認定。（三）、綜上所述，原判決認原處分（即不包括復查決定予以追減部分）認事用法，尚無違誤，維持原處分及訴願決定，而駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形；又證據之取捨與當事人所希冀者不同，致其事實之認定亦異於該當事人之主張者，不得謂為原判決有違背法令之情形。上訴人對於業經原判決詳予論述不採之事由再予爭執，核屬法律上見解之歧異，要難謂為原判決有違背法令之情形。本件上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。

據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。

第一庭審判長法 官　葉　振　權

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異