最高行政法院(含改制前行政法院)95年度判字第00909號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 95年度判字第00909號

上訴人

杜相廣告事業有限公司

代表人

甲○○

被上訴人

財政部臺北市國稅局

代表人

張盛和

上列當事人間因營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國94年1月20日臺北高等行政法院92年度訴字第3774號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、本件上訴人主張：（一）上訴人取得角聲國際有限公司（下稱角聲公司）所開立之發票，該公司未繳納營業稅，係稅捐稽徵機關無法管制在先，故不應對上訴人處罰。（二）上訴人係於民國83年2月間設立登記，因新設立之時未能申請支票，故由其負責人甲○○代為開立支票，該支票為角聲公司所背書提領，而支票日期係由雙方協商後決定，上訴人提出之華南銀行支票影本之面額亦與發票金額吻合，故足以證明上訴人與角聲公司確有交易之事實。（三）依被上訴人所提供之資料，角聲公司負責人為高義雄，而原判決所載之角聲公司係訴外人王鳳蓮、王俊雄及劉燦輝等人於82年8月間所設立，其是否為同一公司顯有疑義。（四）依司法院釋字第503號解釋意旨，漏稅罰以有漏稅事實之存在為前提，且應以行為人有逃漏之意圖為主觀要件，不能逕以行為人有過失或違反提供憑證義務，即對之處罰，故上訴人對角聲公司係虛設行號並無故意，自不應受罰等語。

二、被上訴人則為上訴答辯以：按對於高等行政法院判決上訴，非以其違背法令為理由，不得為之，行政訴訟法第242條定有明文。而同法第243條第1項規定，判決不適用法規或適用不當者，為違背法令。而判決有同條第2項所列各款情形之一者，為當然違背法令。是當事人提起上訴，應以原判決有不適用法規或適用不當為理由，始得提起上訴。上訴意旨內容僅為上訴人法律見解之歧異，要難符合上訴之理由等詞置辯。

三、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）臺北市稅捐稽徵處（其業務後由被上訴人承受）以上訴人於83年3月至4月間進貨，金額計新臺幣（下同）2,533,333元（不含稅），涉嫌未依規定取得進項憑證，卻取得非交易對象涉嫌虛設行號之角聲公司所開立之統一發票計6紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額，虛報進項稅額126,667元。乃核定補徵營業稅126,667元，並按所漏稅額處7倍之罰鍰計886,600元（計至百元為止）。上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願，經財政部91年6月14日台財訴字第0911353842號訴願決定：「原處分（復查決定）撤銷，由原處分機關另為處分。」嗣經原處分機關91年9月16日北市稽法乙字第09163419400號重為復查決定：「原罰鍰處分更正為741,000元；其餘維持原核定。」上訴人仍表不服，提起訴願，遭駁回後，遂提起本件行政訴訟。（二）角聲公司係訴外人王鳳蓮、王俊雄及劉燦輝等人於82年8月3日所設立之虛設行號公司，此為臺灣臺北地方法院87年度訴字第1681號刑事判決及臺灣高等法院89年度上訴字第2492號刑事判決所認定之事實，故其既屬無進銷營業事實之虛設行號，自不可能與上訴人有系爭發票所載金額之交易行為，雖虛設行號之事實於事後始遭發現，但於事實之認定不生影響。（三）上訴人雖提出發票人為上訴人負責人甲○○之支票4紙，主張該支票為角聲公司所兌領，故上訴人與角聲公司之間有交易行為云云，然上訴人係於83年2月4日經核准設立登記，同年6月8日為稅籍登記，而系爭發票係於83年3月至4月間取得（依行為時營業稅法施行細則第29條規定，得於次期之後申報），當時上訴人已成立，其與上訴人之負責人分屬不同法人格，故上訴人負責人所簽發之支票，難認為是上訴人所為之給付；且該4紙支票之發票日分別為83年5月11日、6月10日、7月11日及7月15日，均在上訴人成立之後，上訴人辯稱因公司成立在後，才以代表人個人名義簽發支票支付云云，顯與事實不符，又未見其提出股東往來相關帳證以實其說，故其主張自不可採。（四）依改制前本院87年7月份庭長評事聯席會議決議意旨，非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響營業人補繳營業稅之義務。故角聲公司是否已報繳營業稅額，並不影響上訴人應補繳營業稅之義務。上訴人主張角聲公司未繳稅款應向角聲公司補稅，與上訴人無關云云，並不足採。（五）依司法院釋字第275號解釋意旨，人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，不以故意為要件。又依財政部依所得稅法第21條第2項授權訂定之稅捐稽徵機關管理營利事業會計憑證辦法第21條第1項規定，上訴人為營利事業，其進行營業交易，有向銷貨人取得進項憑證之義務，自應注意憑證上之銷貨人名義與實際銷貨人名義是否相符，然上訴人無法指出真正交易之對象，縱無故意，亦有未履行上述注意義務之過失，自應受罰。（六）撤銷訴訟係人民主張行政處分違法而損害其權利或法律上利益所提起之訴訟，因而撤銷訴訟判斷行政處分是否違法之基準時為行政處分作成時。本件原處分依作成時財政部令頒之「稅務違章案件裁罰金額或倍數參考表」所定裁量標準，按漏稅額處7倍之罰鍰，並無裁量違法情事。雖然該參考表於93年3月29日經財政部台財稅字第0930451133號函修正裁量標準，對如本件之情形，按所漏稅額處5倍罰鍰，然查該參考表之性質係財稅機關自行頒定之行使行政裁量權標準（改制前本院84年度判字第1207號判決參照），並非法律，自無稅捐稽徵法第48條之3從新從輕原則之適用。再同法第1條之1規定之適用，限於解釋性函令（本院92年度判字第1076號判決參照），該財政部修正參考表之函令非屬解釋性函令，亦無同法第1條之1規定之適用，本件原處分之合法性自不因上開參考表之修正而變為違法。從而被上訴人依營業稅法第51條第5款、財政部83年7月9日台財稅字第831601371號及85年2月7日台財稅字第851894251號函釋意旨，核定補徵營業稅126,667元，並扣除上訴人自違章行為發生日起至查獲日止各期最低累積留抵稅額20,798元後，按所漏稅額105,869元處7倍之罰鍰計741,000元，核無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，上訴人之訴為無理由，應予駁回等語，作為其判決之論據。

四、本院查：按「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」、「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得或保存第三十三條所列之憑證者。」及「營業人以進項稅額扣抵銷項稅額者，應具有載明其名稱、地址及統一編號之左列憑證：一、購進貨物或勞務時，所取得載有營業稅額之統一發票。」分別為行為時營業稅法第15條第1項、第19條第1項第1款及第33條第1款所明定。次按「納稅義務人違反本法或稅法之規定，適用裁處時之法律，但裁處前之法律有利於納稅義務人者，適用最有利於納稅義務人之法律。」為稅捐稽徵法第48條之3所明定。「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處五倍至二十倍罰鍰，並得停止其營業：一、‧‧‧五、虛報進項稅額者。」及「納稅義務人，有左列情形之一者，除追繳稅款外，按所漏稅額處一倍至十倍罰鍰，並得停止其營業：一、‧‧‧五、虛報進項稅額者。」亦分別為行為時營業稅法第51條第5款及84年8月2日修正公布之營業稅法第51條第5款所規定。經查原判決業已敘明本件上訴人係於83年2月4日經核准設立登記，同年6月8日為稅籍登記，而系爭發票係於83年3月至4月間取得（依行為時營業稅法施行細則第29條規定，得於次期之後申報），當時上訴人已成立，其與上訴人之負責人分屬不同法人格，故上訴人負責人所簽發之支票，難認為是上訴人所為之給付；且該上訴人負責人所簽發之4紙支票之發票日分別為83年5月11日、6月10日、7月11日及7月15日，均在上訴人成立之後，上訴人辯稱因公司成立在後，才以代表人個人名義簽發支票支付云云，自不可採，而上訴人既無法舉證證明確有給付貨款與虛設行號之角聲公司，卻取得該公司之發票予以核抵銷項，而逃漏營業稅，被上訴人依法予以處罰，即無不合。至上訴意旨稱稅捐機關不該核發與虛設行號之角聲發票及角聲公司負責人先後不一，核與上訴人違反營業稅法之認定無涉，尚難依此可為有利於上訴人之判斷，附此敘明。再查依司法院釋字第275號解釋意旨，人民違反法律上之義務而應受行政罰之行為，法律無特別規定時，不以故意為要件。上訴人為營利事業，其進行營業交易，有向銷貨人取得進項憑證之義務，自應注意憑證上之銷貨人名義與實際銷貨人名義是否相符，然上訴人無法指出真正交易之對象，縱無故意，亦有未履行上述注意義務之過失，自應受罰。復經原判決敘述甚詳，上訴人猶認並無逃漏營業稅之主觀意圖，不應對之處罰，自無可取。綜上，被上訴人核定上訴人應補徵營業稅126,667元，並扣除上訴人自違章行為發生日起至查獲日止各期最低累積留抵稅額20,798元後，按所漏稅額105,869元處7倍之罰鍰計741,000元，並無不合，原判決因將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。

據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。

第五庭審判長法 官　蔡　進　田

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異