最高行政法院(含改制前行政法院)96年度判字第01091號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 96年度判字第01091號

上訴人

西太國際開發有限公司

代表人

甲○○

被上訴人

財政部高雄市國稅局

代表人

乙○○

上列當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國94年12月6日高雄高等行政法院94年度訴字第570號判決，提起上訴。本院判決如下：

主文

理由

一、上訴人於民國（下同）91年7月11日遭高雄市政府撤銷公司登記，未辦理清算申報。惟資產負債表尚有餘存之貨物（建築物2幢）新臺幣（下同）8,552,099元，被上訴人乃核定補徵營業稅427,605元。上訴人不服，循序提起行政訴訟。

二、上訴人起訴主張：系爭2建物未有使用執照及所有權狀，上訴人購入後仍須投入資金完成始有使用，故實際應屬未完工程。財政部74年7月17日台財稅第19045號及89年11月23日台財稅第0890457358號函釋，僅規定存貨得以查得之市價；機器設備及生財器具可就帳面價值適用資產重估價之物價倍數予以調整外，未完工程之價值則無規定，被上訴人於91年度逕依86年度營利事業所得稅結算申報之資產負債表所列帳面價值計算並補徵營業稅，違反租稅法定主義。為此訴請判決撤銷訴願決定及原處分。

三、被上訴人則以：上訴人遭高雄市政府撤銷公司登記後未辦理清算申報，而其營利事業所得稅結算申報最近即86年度資產負債表有建物2幢，1幢79年9月30日取得，價額7,670,000元，申報未折減餘額6,903,000元，另1幢同年12月31日取得，價額3,010,800元，申報未折減餘額2,709,720元，截至撤銷公司登記核算未折減餘額8,552,099元，被上訴人依加值型及非加值型營業稅法（原名稱營業稅法，90年7月9日修正，下稱營業稅法）第3條第3項第2款及同法施行細則第33條第1項、第34條、財政部74年7月17日台財稅第19045號函及財政部89年11月23日台財稅第0890457358號函釋意旨，核定補徵營業稅427,605元，洵無不合等語，資為抗辯。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：按「有左列情形之一者，視為銷售貨物：．．．二、營業人解散或廢止營業時所餘存之貨物，或將貨物抵償債務，分配與股東或出資人者。」「營業人有左列情形之一者，主管稽徵機關得依照查得之資料，核定其銷售額及應納稅額並補徵之：一、逾規定申報限期30日，尚未申報銷售額者。」「依本法第35條規定申報之營業人有合併、轉讓、解散或廢止營業者，應於事實發生之日起15日內填具當期營業稅申報書，連同統一發票明細表及有關退抵稅款文件，申報主管稽徵機關查核。其有應納營業稅額者，應先向公庫繳納後，檢同繳納收據一併申報。」「本法第4章第1節規定計算稅額之營業人解散或廢止營業時，於清算期間需處理餘存貨物或勞務者，仍應向主管稽徵機關申請領用統一發票，並依本法第35條規定申報其應納或溢付之營業稅額。營業人清算期間屆滿當期之銷售額及應納或溢付營業稅額，應於清算期間屆滿之目起15日內向主管稽徵機關申報繳納或退還。前2項清算期間，公司組織者，依公司法規定之期限，非屬公司組織者，自解散或廢止之日起3個月。營業人未依第1項及第2項規定申報應納稅額者，主管稽徵機關應依本法第43條之規定核定其銷售額及應納稅額並補徵之。」分別為行為時營業稅法第3條第3項第2款、第43條第1項第1款及同法施行細則第33條第1項、第34條所明定。該施行細則係基於母法第59條規定授權而訂定，自應予適用。經查上訴人於91年7月11日遭高雄市政府撤銷公司登記，未於法定期限內辦理清算申報，而上訴人營利事業所得稅結算申報最近86年度資產負債表載有建物2棟，1棟於79年9月30日取得，價額7,670,000元，申報未折減餘額6,903,000元，另1幢同年12月31取得，價額3,010,800元，申報未折減餘額2,709,720元，經被上訴人核算結果，系爭2棟建物截至上訴人遭撤銷公司登記為止之未折減餘額為8,552,099元〔「7,670,000元－（取得價額7,670,000元－預留殘值767,000元）÷建物耐用年數55×截至撤銷公司登記使用年數12.25」＋「3,010,800元－（取得價額3,010,800元－預留殘值301,080元）÷建物耐用年數55×截至撤銷公司登記使用年數12」＝8,552,099元〕，乃依營業稅法第3條第3項第2款規定，核定補徵營業稅427,605元等情，有上訴人公司基本資料查詢單、上訴人86年度營利事業所得稅結算申報之資產負債表暨財產目錄、營業稅核定稅額繳款書及復查決定書等附於原處分卷可稽，並經兩造分別陳明在卷，洵堪認定。上訴人於79年購入系爭2幢建物，並於86年度營利事業所得稅結算申報時，將前揭建物列入資產負債表及財產目錄，向被上訴人申報。被上訴人依上訴人自行申報之存貨及固定資產之帳面價值，據以核算系爭2幢建物截至上訴人遭撤銷公司登記為止之未折減餘額為8,552,099元，係依查得之資料核定銷售額，與營業稅法第43條規定無違。上訴人雖爭執系爭2幢建物於79年購入時，係屬未完工程，上訴人公司清算時，已成斷垣殘壁，並無資產負債表所載帳面價值，並請求實地鑑定云云。惟經兩造於94年9月30日共同至現場勘查結果，系爭二棟建物目前已興建為高爾夫球練習場經營使用，有實地勘查報告表及照片二禎附原審卷可參。是系爭2幢建物於上訴人91年清算當時之實際價值已無從查考，上訴人未能舉出具體實證證明系爭建物清算時之實際價值，則其主張依清算時實際價值重行估價，係空言主張，並無實據。另被上訴人係依上訴人86年度營利事業所得稅結算申報之資產負債表所載之帳面價值按系爭2棟建物截至91年上訴人遭撤銷公司登記時之使用年數扣除歷年折舊價額，有前述計算式可憑，亦慮及系爭建物之時價。是上訴人指摘被上訴人未依91年7月上訴人遭撤銷公司登記之未折減餘額核課營業稅容有違誤乙節，顯有誤解等為其判斷之基礎，並說明其證據之取捨及未採兩造其餘攻防方法之理由，而以上訴人之訴為無理由，予以駁回，經核於法無違。

五、上訴意旨猶執陳詞主張系爭建物無使用執照及建物所有權，為未完工程，非財政部74年7月17日台財稅第19045號函釋所示存貨或機器設備及生財器具，不得依上訴人申報提列折舊後認定價值，課徵營業稅。原處分顯與租稅法定主義不符云云。經查營業稅法第3條第3項第2款係規定，營業人解散或廢止營業時所「餘存之貨物」，視為銷售貨物。所稱貨物包括列為固定資產之貨物。上訴人86年度營利事業所得稅結算申報之資產負債表及財產目錄，將系爭2建物列報為固定資產項下之房屋及建築項，是不論該建物有否使用執照或辦理登記，應屬前開規定之貨物，於上訴人遭撤銷登記解散時，應視為銷售貨物，自應課徵營業稅。該貨物之銷售價值，上訴人既未自行申報或提供資料供核，則依營業稅法第43條第1項第1款規定，被上訴人得依查得之資料核定其銷售額及應納稅額。其依上訴人申報之取得價格、預留殘值及建物耐用年數，減除至遭解散時得提列之折舊額核算銷售額，尚無不當，並無違背證據法則。被上訴人係依上開營業稅法規定核算課徵營業稅，未違反憲法第19條及司法院釋字第217號解釋所示租稅法定主義。更無違反中央法規標準法第5條第2款及第6款規定可言。所引財政部74年7月17日台財稅第19045號函釋：「營利事業清算期間屆滿，未辦理清算申報，或清算終結時尚有存貨、機器設備或生財器具等剩餘資產未出售或變現時，有關各該資產之估價，除存貨得以查得之市價為準外，機器設備及生財器具部分，可就其帳面價值（未折減餘額）適用資產重估價之物價倍數予以調整。」係關於所得稅法第65條之解釋，且該函釋就存貨、機器設備或生財器具等之資產估價所為釋示，並未排除其餘資產之估價申報，上訴人執該函釋主張系爭建物免徵營業稅，自無可採。其上訴為無理由，應予駁回。

六、依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。

第一庭審判長法 官　高　啟　燦

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異