最高行政法院(含改制前行政法院)96年度判字第00667號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 96年度判字第00667號

上訴人

臺灣塑膠工業股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

林志忠律師

訴訟代理人

丁○○律師

訴訟代理人

丙○○律師

被上訴人

雲林縣稅捐稽徵處

代表人

乙○○

上列當事人間因房屋稅事件，上訴人對於中華民國94年8月24日高雄高等行政法院93年度訴字第841號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

本件上訴人在原審起訴主張：上訴人所有坐落雲林縣麥寮鄉三盛村台塑工業園區低密度聚乙稀廠T-702A/B/C/D、T-703A/B/C/D、T-711至T-718A/B/C/D等40座塑膠粉粒體混合槽徵免房屋稅案，茲被上訴人所為減半核課民國92年度房屋稅新臺幣（下同）5,293,742元，自屬違法不當。按房屋稅所指房屋，係指供人在屋內進行營業、工作或住宅之用。系爭槽體屬製程槽，功能在使膠粒混合均勻、吹驅槽內粒子有機氣體、分離製粒機所產生之細粉屑並乾燥膠粒。若無該製程槽，則不能謂膠粒業已製造完成，是系爭槽體應屬機械設備之性質。被上訴人僅以系爭槽體使用執照之記載，即認定其屬性為儲存成品之儲槽，認事用法顯有違誤，爰請判決將訴願決定及原處分（復查決定含原核定處分）關於核定房屋稅部分均撤銷。

被上訴人則以：被上訴人參酌財政部所提示高雄縣政府稅捐稽徵處頒訂之工廠儲槽徵免房屋稅處理原則，經派員實地勘查後訂定雲林縣房屋稅徵免原則作為課徵依據。系爭槽體使用執照記載用途為「成品儲槽」，經被上訴人勘查結果，為固定於土地之鋼骨造建築物，供儲存PE粒之工作使用，自為房屋稅核課對象，應按營業用稅率減半課徵房屋稅等語，資為抗辯。

原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：1.上訴人所有坐落雲林縣麥寮鄉三盛村台塑工業園區15號T-701A/B/C/D、T-702A/B/C/D、T-703A/B/C/D、T-711至T-718A/B/C/D等44座塑膠粉粒體混合槽，經被上訴人依據雲林縣政府89年1月30日核發之雜項使用執照所載內容，核定屬於具有頂蓋、樑柱或牆壁、並固定於土地之建築物，供儲槽使用，具貯存功能，屬散裝倉庫性質，乃減半課徵92年度房屋稅，合計課徵5,823,116元。上訴人不服，申經復查結果，被上訴人將T-701A/B/C/D等4座粉粒體混合槽房屋稅529,374元部分撤銷，其餘40座系爭槽體之房屋稅5,293,742元部分則予維持，業據兩造分別陳明在卷，復有雲林縣政府工務局

（89）（雲）營使字第1180號雜項使用執照、92年度房屋稅繳款書影本附原處分卷可稽。2.系爭槽體結構造形為鋼骨構造，具有頂蓋、樑柱及牆壁，且均有取得雜項使用執照，業據兩造分別陳明在卷，並經被上訴人至現場勘驗明確，復有現場照片及上開槽體雜項使用執照影本附原卷可稽。由上開槽體之構造觀之，系爭槽體已符合建築法第4條、房屋稅條例第2條第1款規定所謂之建築物。系爭槽體之功能，係將前一段製程所生產出來，MI（流動指數）、密度、GEL（熔膠）、HAZE（霧度）、GLOSS（光澤）、CLARITY（清晰度）、B值（色度）有差異之膠粒，利用槽體內之混合管充分混合，同時配有水洗管路及空氣吹驅管路以去除粉屑、去除VOC（揮發性有機化合物）以防止爆炸，並有乾燥膠粒之功能，以維持膠粒品質穩定及均勻之用，業具兩造分別陳明在卷，足見上開槽體係供上訴人之工廠直接生產使用，亦堪認定。3.依財政部58年3月14日台財稅發字第2917號函釋，乃指「專供機械設備用」之油槽、糖槽、水泥槽、煙囪、鐵塔、鐘樓、磚窯等建築物，始非房屋稅課徵之對象，而非指上開工廠之油槽、糖槽等建築物必為機械設備，而不能課徵房屋稅。此由財政部74年8月27日台財稅第21152號函：「當機械設備用之建築物，非房屋稅之課徵對象。水泥工廠之水泥槽究係作為儲存原料或成品散裝倉庫之用（課徵對象），抑屬製造過程中之機械設備（非課徵對象），應由該管稽徵機關實地查明認定。」亦可得到印證。上訴人主張系爭40座槽體屬機械設備，並援引上開函釋，認為不能課徵房屋稅云云，自不足採。4.由高雄縣政府稅捐稽徵處91年11月26日高縣稅財字第0910121081號函釋有關該縣工廠儲槽徵免房屋稅處理原則及被上訴人所頒訂之雲林縣房屋稅徵免原則內容觀之，其係將機械設備、消防用途及環保設施之各種槽，免予課徵房屋稅，而其所列舉之各式儲槽；或係槽體本身規格不大，屬整廠設備之零組件之一，該槽體離開整體設備即無法獨立作業，故將其認定為機械設備之一，不予課徵房屋稅，是上開處理原則及徵免原則僅具有輔助判斷各種槽體設備是否應課徵房屋稅之依據。

至於各該槽體應否課徵房屋稅仍應依財政部74年8月27日台財稅第21152號函釋意旨，由該管稽徵機關實地查明認定。5.系爭槽體具有將上一製程之膠粒儲存於槽內攪拌均勻並乾燥之功能，此有上訴人之訴訟代理人於94年5月25日準備程序時稱：「．．．混合的部分，就上述的圖片證明有混合的部分，摻配的部分，這40個槽確實沒有摻配其他化學劑，．．．」，觀諸上訴人所提出之線性低密度聚乙烯廠（LLPDE）製造流程圖可知，所有原料之添加係於送至製粒機之前即已完成，粉粒體於製作完成後，即將之送入粉粒體混合槽加以攪拌均勻，然後再送往包裝機包裝後出貨。另據上訴人之訴訟代理人林孝基於94年3月16日準備程序時稱：「．．．混合槽之用途是將膠粒混合得很均勻及配合空氣管將有機氣體吹乾，還有乾燥膠粒之作用。．．．一般順利生產全部攪拌好後，大約放個3、4天，再送入包裝，．．．」，足證系爭儲槽顯有儲存膠粒之功能，且其雖有連接管路輸入及輸出膠粒，然其連接管路之作用只是為了便利及加速膠粒輸入及輸出各該槽體，以便進行攪拌均勻及下一製程之包裝作業，由系爭槽體之規模及功能觀之，系爭槽體顯非上訴人製造膠粒之機械設備之零組件之一，亦即縱使該槽體不與其上下製程之管路連接，亦僅會造成上下製程之膠粒輸送之不便及耗時（亦即不符合經濟效益），然系爭槽體非不得獨立作業（攪拌膠粒）；依上開處理原則及徵免原則，亦可認定系爭槽體非屬機械設備，而應課徵房屋稅。

6.高雄縣政府稅捐稽徵處頒訂之工廠儲槽徵免房屋稅處理原則，認定同一廠區製造過程供儲存各種型態原料及製造完成供儲存成品之各類儲槽，具有散裝倉庫性質，應予設籍課徵房屋稅；而半成品儲槽，屬製造過程中使用且未有半成品之銷售情形者，認定為機械設備，免予課徵房屋稅；其將半成品儲槽屬製造過程中使用，且未有半成品之銷售情形者，作為認定機械設備之標準，並無法令依據，且依上開規定認定應否課徵房屋稅，將造成相同之儲槽，如其儲存之物品為原料或成品者，要課徵房屋稅；如其儲存之物品為半成品者，而該半成品可供銷售者，亦須課徵房屋稅，如該半成品未供銷售者，則免予課徵房屋稅；亦即相同之儲槽，僅因儲存不同之物品，而有不同之課稅標準，顯有違課稅公平原則，故上開課稅標準，自不足採。況且高雄縣政府稅捐稽徵處並非被上訴人之上級機關，其所頒訂之工廠儲槽徵免房屋稅處理原則，亦無拘束被上訴人之效力，故尚難以本件被上訴人認定之標準與上開處理原則不合，即指被上訴人之認定為違法或違反平等原則。7.上訴人雖提出國立雲林科技大學94年3月25日雲科大環字第0940002060號函暨所附針對台塑關係企業六輕工業區之各桶槽（LLPDE線性低密度乙烯粉粒體混合槽）鑑定結果及鑑定表，惟查，依上訴人所提出之「粉粒體混合槽混合功能說明」：製粒機製粒後，將PE粒打入混合槽內至滿槽，待滿槽後，PE粒由槽底經由迴轉閥利用空氣輸送回混合槽頂作多次循環混合，待PE粒混合均勻後再將其輸送至包裝區包裝出貨；次依上訴人所提出之線性低密度聚乙烯廠（LLPDE）製造流程圖，其槽內並無混合其他添加物，亦無摻配管路或添加其他原物料，其進、出該槽體之產品均是PE塑膠粒（亦無製造產出另一種不同之產品），並無鑑定結果所稱「混合」及「摻配」之事實；又上訴人製造所需原物料及添加劑（按不同品別分別添加一般抗氧化劑、高抗相黏劑、高滑劑、制酸劑、抗紫外線劑等）之混合、攪拌作業，均於製粒區前之「聚合反應區」內製造系統，作重合、脫氧、壓縮等生產過程，該製程部分係屬機械設備，非房屋稅課徵之對象，並非系爭槽體；另上訴人所產PE塑膠粒，均視產品銷售需要，經由3座包裝機緩衝槽，以包裝機包裝產品（25公斤紙袋及100公斤太空包等），再送至成品倉庫出貨；大宗出貨則經由2座槽車緩衝槽，將成品輸入槽車出貨。準此，系爭槽體其槽體實質僅具儲存功能並無混合，循環穩定化再送至摻配槽摻配成成品之事實。由此足見上開鑑定結果，與上訴人製造流程並不相符；復查上訴人所提示上開鑑定表，僅由國立雲林科技大學之各教授、副教授及助理教授等，直接於功能鑑定項下勾選選項，然而並未具體說明判斷之理由，亦未見其確實有至實地勘查作為佐證之相關資料，自難逕以該鑑定結果之意見陳述，作為對上訴人有利之認定。8.綜上理由，被上訴人認定系爭儲槽屬具有頂蓋、樑柱或牆壁，並固定於土地上之建築物，供工作使用，為合法登記工廠供直接生產用之房屋，乃按營業用減半稅率，課徵其房屋稅5,293,742元，並無違誤，訴願決定予以維持，亦無不合，因而將上訴人之訴駁回。

上訴意旨略謂：1.原判決將房屋、建築物與機器設備三者予以混用，對機械設備與房屋如何區分，僅模糊加以論述，遽認系爭槽體非機器設備，而為房屋，有判決不備理由之違背法令。系爭槽體既具有製程上之功能，並作為供人使用之標的本身，非如房屋係供人在內進行營業或工作者，其屬機械設備無疑。原判決適用法條之結果將之認定為房屋，顯有適用法規不當。2.並非具有頂蓋、樑柱或牆壁，並固定於土地之建築物，皆為房屋稅條例所定之房屋，是否儲存，亦非判斷是否屬應稅房屋之判準，原判決誤解法條規範文義及體系間之關係，顯有判決違背論理法則之違背法令。3.原判決引用財政部58年3月14日台財稅發字第2917號函釋及74年8月21日台財稅第2152號函釋，認定究屬房屋或機械設備應由該管稽徵機關實地查明認定。惟該管稽徵機關究係依何種標準，得以藉由實地查明用以認定系爭標的屬房屋或機械設備，原判決並未深究，即據以認定稽徵機關之實地查明為確，實有判決不備理由之違法。原判決復未說明何以僅具儲存功能者，不能認定為機械設備，縱應區分散裝倉庫與機械設備而決定是否課徵房屋稅，惟區分兩者，亦不應以是否僅具儲存功能來區分，以此為區分標準，亦欠缺實定法與經驗法則之依據。另原判決以上訴人提出之鑑定報告不足採信，卻不檢查作為課徵基礎事實依據的被上訴人現場查驗報告，是否充分調查系爭槽體之功能性，顯有倒果為因之情。4.房屋為一不確定法律概念，應由法規中加以理解，惟原判決誤將地方自治或各稅捐稽徵機關之組織權限與不確定法律概念加以結合，核有判決牴觸租稅法律主義、判決不備理由及判決適用法規不當之違背法令。且原判決認被上訴人對於房屋之定義，得基於職權自行認定，縱與高雄縣政府稅捐稽徵處界定有扞格，仍稱適法合理。惟依房屋稅條例規定觀之，地方自治團體僅在房屋稅稅率範圍內方獲授權，並無自行創設或認定房屋稅課徵客體之權力；且不確定法律概念雖有多種解釋可能，惟只有一種係屬正確，且其解釋乃屬法律問題，應由適用法律之行政機關與審查其適用之合法性之行政法院，以自己責任加以解答，則就房屋、建築物或機械設備之解釋應具有一致性，殆無因地方不同而異其認定。是原判決僅以各機關間職權不同，即肯認對於稅捐客體之解釋容有扞格者，即有判決適用法規不當之違背法令。5.被上訴人以迴流功能作為判斷是否為機械設備之標準，而上訴人已就系爭槽體均有迴流功能詳實舉證，惟原判決棄而未論，顯有重要證據漏未斟酌之瑕疵，其於判決理由中就此亦隻字未提，更有判決不備理由之違背法令。又建築法中之「建築物」並不當然即為房屋稅之課稅客體「房屋」，惟原判決僅以系爭槽體領有使用執照，遽認其為房屋稅條例第2條第1項第2款之房屋，亦有適用法令錯誤、認定事實不憑證據或重要證據漏未斟酌之違背法令。6.原判決對系爭槽體是否有攪拌混合之功能，前後認定不一，甚而否定該槽體除儲存功能之外別無其他功能者，洵屬判決不能認定事實、理由不備及理由矛盾等違背法令。查系爭槽體確有擔當使膠粒混合均勻，吹驅槽內粒子，分離製粒機所產生之細粉屑並乾燥膠粒之功能，且膠粒經摻混後，毋庸再迴流至製粒程序之部分，一般情形下即送往包裝機包裝出貨，存放乃屬例外狀況，絕非如原判決所稱會存放3、4天後再送入包裝，此亦經上訴人於原審加以舉證說明，惟原判決對上訴人所提出之原廠設計圖等相關證據均略而未論，顯有判決不備理由之違背法令。故原判決對系爭槽體是否有摻混之功能認定有矛盾於前，復基於錯誤事實之認定，推斷系爭槽體僅有儲存功能，而無混合、循環穩定之功能，甚而拒絕參酌鑑定報告，即有判決不能認定事實，違背證據法則之違背法令。7.系爭槽體雖領有雜項使用執照，但既經專家鑑定其為製程中所需之機械設備，則製程中必備之機械設備在功能上不可能同時為房屋稅條例第2條第1款所定義之「附著於土地上之各種房屋」，故原判決將此等機械設備視為房屋稅條例第3條、第2條第1款規定之房屋而課徵房屋稅，顯有判決理由矛盾之違誤；又系爭槽體亦非附屬於應徵房屋稅房屋之其他建築物，因而增加該房屋使用價值者，即非房屋稅條例第2條第2款之「有關增加該房屋使用價值之建築物」。原判決雖未認定此等機械設備為該條例第2條第2款增加該房屋使用價值之建築物之課徵對象，惟若原審依此判決，則仍應說明此等機械設備所附屬之應徵房屋稅房屋為何及其因而增加該房屋使用價值之理由，否則即有判決不備理由之違誤。8.按房屋稅條例第2條第2款所稱之「其他建築物」，必非同條例第2條第1款所稱之房屋，而非所有建築物即為該條例所稱之房屋，且「非屬房屋之其他建築物」僅在其附屬於應徵房屋稅房屋，因而增加該房屋使用價值時，始為房屋稅課徵對象；又房屋稅條例所稱之「房屋」，固為建築法上「建築物」之一種，惟其應係指建築法所稱定著於土地上或地面下具有頂蓋，樑柱或牆壁，供個人或公眾使用之「構造物」，非可遽謂建築法上之「建築物」，即屬房屋稅條例之「房屋」，即房屋稅條例所稱之「房屋」，應非建築法上之「雜項工作物」，故系爭槽體非為房屋。再者，房屋以外之建築物依法既無需編訂門牌，則系爭槽體無須編訂門牌，當亦非房屋稅條例所稱之「房屋」。另機械設備如為建築法上之「雜項工作物」時，其自屬建築法上之建築物，且其必然不是建築法上之「構造物」，當然亦非房屋稅條例所稱之「房屋」。系爭槽體既經認定為利用在槽體內之混合管，將膠粒的各項物性摻混均勻，而為整體製程中所必備之機械設備、或其功能在於生產製造，則不可能於製造同時，又是房屋稅條例所稱之「房屋」。況其已經專家學者鑑定屬製程中之機械設備，應非屬房屋稅條例所稱之「房屋」甚明。復儲存功能並非房屋稅課徵要件，原判決以系爭槽體之雜項使用執照記載用途為儲槽，將之認定為房屋，顯有適用法律錯誤。9.從各法律解釋方法觀之，系爭槽體無法為房屋稅條例所稱之房屋所涵蓋，原處分恣意擴張「房屋」之解釋範圍，而原判決漏未就此審理，顯有違法律保留原則與租稅法律主義。按依文義解釋，房屋稅條例對「房屋」並無明確之定義，使得行政機關得以「法條解釋屬行政機關認事用法之範疇」為由迴避法律保留與授權明確性原則，被上訴人恣意擴張房屋之解釋，正破壞法律明確性與安定性之要求。

復依歷史解釋，觀諸房屋稅條例之修正過程可知，不論是營業用或非營業之建築物，均以該建築物內得提供人活動與使用之狀態為準，是被上訴人將房屋之概念擴張至單純人無法在其內活動的儲存設施，即屬有誤。再者，依目的解釋而言，建築法之立法目的為建築管理，與房屋稅條例之稅捐稽徵無關，惟原判決逕依建築法第4條關於建築物之定義，逕認系爭槽體具備「為定著於土地上或地面下具有頂蓋、樑柱或牆壁，供個人或公眾使用之構造物」之特徵，解釋上為建築物，即屬房屋稅條例之課徵客體。其解釋方法顯違反目的解釋，房屋稅條例與建築法兩者之立法目的不同，不得僅憑建築物3個字，即以建築法之定義作為解釋房屋稅條例中房屋之基礎。況建築物依建築法第4條規定分為構造物及雜項工作物2類，系爭槽體係取得雜項執照，而非建築執照，益證被上訴人錯將屬機械設備類之雜項工作物，解釋為構造物之房屋，亦於法不合。又依體系解釋，房屋稅條例所稱之房屋，並非單一之儲存概念，應結合營業、交易等意義加以判斷；且建築法上之雜項工作物，依財政部歷來見解亦均認毋庸課徵房屋稅，亦不得僅因具有部分暫存功能即認應課徵房屋稅。故房屋稅條例中之房屋或附屬於應稅房屋之其他建築物，依各種解釋方法均無法涵蓋生產過程中之機械設備所使用之油槽，是原判決顯有解釋法規牴觸現行法與判例之違背法令云云。

本院查：房屋稅條例第2條及第3條分別規定：「本條例用辭之定義如左：房屋，指固定於土地上之建築物，供營業、工作或住宅用者。增加該房屋使用價值之建築物，指附屬於應徵房屋稅房屋之其他建築物，因而增加該房屋之使用價值者。」「房屋稅，以附著於土地之各種房屋，及有關增加該房屋使用價值之建築物，為課徵對象。」依此規定，房屋稅係以「房屋」及「增加該房屋使用價值之其他建築物」為課徵之對象。至於房屋稅條例第15條第2項規定：「私有房屋有左列情形之一者，其房屋稅減半徵收：．．．合法登記之工廠供直接生產使用之自有房屋。」

乃對於應課徵房屋稅之房屋，基於政策性目的所為之減稅優惠。

所稱「供直接生產使用」，依財政部67年8月16日台財稅第35605號函釋，係指從事生產所必需之建物、倉庫、冷凍廠及研究化驗室等房屋；並不包括辦公室、守衛室、餐廳等房屋在內。是系爭塑膠粉粒體混合槽是否屬於「供直接生產使用」與該槽體是否屬於「機械設備」之一部分，係屬兩個不同之概念，不容混淆認為如該槽體係「供直接生產使用」，即屬「機械設備」之一部分，而非屬課徵房屋稅之對象。本件課徵房屋稅之標的為上訴人所有坐落雲林縣麥寮鄉三盛村台塑工業園區15號T-702A/B/C/D、T-703A/B/C/D、T-711至T-718A/B/C/D等40座塑膠粉粒體混合槽，自應先行判斷系爭塑膠粉粒體混合槽是否為房屋稅課徵之對象後，方有審酌是否供直接生產使用，應否予以減半課徵房屋稅之餘地。又依建築法第4條規定：「本法所稱建築物，為定著於土地上或地面下具有頂蓋、樑柱或牆壁，供個人或公眾使用之構造物或雜項工作物。」上開規定之建築物，雖非皆屬課徵房屋稅之對象，惟固定於土地上之建築物，不論其形態如何，如有可使用之立體空間（場所），可供人營業、工作或作為住宅使用者，即屬房屋稅條例第2條第1款規定之「房屋」。所稱「供人使用」，不以有「編訂門牌」為限，是否能「直接供人在該建築物內活動工作」，亦非所問。如其建築物為倉庫、或冷凍庫，既可提供一定之空間供人作為貯存貨物之場所，縱需由人借助其他機械堆積或取出貨物，仍不失為應課徵房屋稅之「房屋」。至於具體個案之建築物是否屬於應課徵房屋稅之對象，應由該管稽徵機關就實地查明予以認定。就財政部依房屋稅條例所發布之相關解釋令觀之，認為「工廠之油槽、糖槽、水泥槽、煙囪、鐵塔、鐘樓、磚窯等專供機械設備用之建築物，依照房屋稅條例第2、3條規定，尚可認為非房屋稅課徵之對象」（財政部58年3月14日台財稅發第2917號函）、「課徵房屋稅之房屋，依照房屋稅條例第3條所指，係以附著於土地之各種房屋及有關增加該房屋使用價值者為準。．．．麥槽為貯存小麥使用，應屬於散裝倉庫性質，尚不能認為屬於機械設備，仍應依照房屋稅條例第15條第2項第2款規定減半徵收房屋稅」（財政部61年8月9日台財稅第36694號函）、「水泥工廠所有之水泥槽，係固定於土地上之建築物，作為散裝倉庫使用，．．．（麥粉工廠）麥槽與水泥槽同屬生產過程中心須設置之建築物，其作用皆為儲存原料或成品之散裝倉庫性質等，．．．應．．．減半徵收」（財政部62年7月18日台財稅第35419號函）、「．．．各灌裝廠液化石油氣儲槽，如經查明確屬灌裝輸送系統機械設備之一部分，應准免徵房屋稅；若係供作儲存原料或成品使用，則具散裝倉庫性質，應按房屋課稅」（前臺灣省稅務局65年10月28日稅3字第51315號函）、「水泥工廠之水泥槽究係作為儲存原料或成品散裝倉庫之用（課徵對象），抑屬製造過程中之機械設備（非課徵對象），應由該管稽徵機關實地查明認定」（財政部74年8月27日台財稅第21152號函）。參酌上開函釋意旨，工廠之儲槽是否應課徵房屋稅，應辨明該儲槽是否有可使用之立體空間，可供人放置生產作業之機械設備，或作為儲存原料、半成品或成品之場所（課徵對象）；或屬於單純製造過程中與作業機械設備結合而成為機械設備之一部分（非課徵對象）以為斷。申言之，工廠之儲槽如係提供立體空間（場所）之功能者，應屬課徵房屋稅之對象；如係與作業機械結合而成為機械設備之一部分，即非課徵房屋稅之對象。原判決斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，認為系爭40座塑膠粉粒體混合槽，為鋼骨構造，具有頂蓋、樑柱及牆壁，且均有取得雜項使用執照；系爭槽體之功能，係供上訴人之工廠直接生產使用；由系爭槽體之規模及功能觀之，顯非上訴人製造膠粒之機械設備之零組件之一，亦即縱使該槽體不與其上下製程之管路連接，亦僅會造成上下製程之膠粒輸送之不便及耗時，然系爭槽體非不得獨立作業（攪拌膠粒），應可認定系爭槽體非屬機械設備。上訴人雖提出國立雲林科技大學94年3月25日雲科大環字第0940002060號函暨所附針對台塑關係企業六輕工業區之各桶槽（LLPDE線性低密度乙烯粉粒體混合槽）鑑定結果及鑑定表，惟依上訴人所提出之「粉粒體混合槽混合功能說明」：製粒機製粒後，將PE粒打入混合槽內至滿槽，待滿槽後，PE粒由槽底經由迴轉閥利用空氣輸送回混合槽頂作多次循環混合，待PE粒混合均勻後再將其輸送至包裝區包裝出貨；上訴人所提出之線性低密度聚乙烯廠（LLPDE）製造流程圖，其槽內並無混合其他添加物，亦無摻配管路或添加其他原物料，其進、出該槽體之產品均是PE塑膠粒，並無鑑定結果所稱「混合」及「摻配」之事實；上訴人製造所需原物料及添加劑之混合、攪拌作業，均於製粒區前之「聚合反應區」內製造系統，作重合、脫氧、壓縮等生產過程，該製程部分係屬機械設備，非房屋稅課徵之對象，並非系爭槽體；另上訴人所產PE塑膠粒，均視產品銷售需要，經由3座包裝機緩衝槽，以包裝機包裝產品，再送至成品倉庫出貨；大宗出貨則經由2座槽車緩衝槽，將成品輸入槽車出貨。是系爭槽體實質僅具儲存功能並無混合、循環穩定化再送至摻配槽摻配成成品之事實，足見上開鑑定結果，與上訴人製造流程並不相符；復查上訴人所提示上開鑑定表，僅由國立雲林科技大學之各教授、副教授及助理教授等，直接於功能鑑定項下勾選選項，並未具體說明判斷之理由，亦未見其確實有至實地勘查作為佐證之相關資料，自難逕以該鑑定結果之意見陳述，作為對上訴人有利之認定，詳如前述，經核原判決所認定之事實與所憑之證據尚無不合，並無違背論理及經驗法則，亦無上訴人所指將房屋、建築物與機器設備三者予以混用；將具有頂蓋、樑柱或牆壁，並固定於土地之建築物，皆屬房屋稅條例所定房屋之情形。又原判決既認定系爭槽體實質僅具儲存功能並無混合、循環穩定化再送至摻配槽摻配成成品之事實，此與製粒機生產之初，每批PE塑膠粒需送入T-701A/B /C/D等4座混合槽篩選，品質不好之塑膠粒需回送重製之情形不同，則上訴人主張系爭槽體仍能將塑粒送回製粒機重新製粒，亦即具有迴流之功能，尚不足以認定該槽體為機械設備之論據。又查，原判決引用財政部58年3月14日台財稅發第2917號函及74年8月21日台財稅第2152號函，主要係強調工廠之油槽、糖槽、水泥槽、煙囪、鐵塔、鐘樓、磚窯等建築物如專供機械設備用，乃屬機械設備之一部分，自不能對其課徵房屋稅，並非謂上開建築物即必然屬機械設備之一部分，及水泥工廠之水泥槽究係作為儲存原料或成品散裝倉庫之用，抑屬製造過程中之機械設備，應由該管稽徵機關實地查明認定，並就被上訴人派員實地勘查結果及依上訴人所提示線性低密度聚乙烯廠（LLDPE）製造流程圖，再參酌上訴人之訴訟代理人在原審準備程序之陳述，認為系爭槽體有儲存膠粒之功能，且非不得獨立作業，為有攪拌PE膠粒使之混合均勻、乾燥並儲存膠粒之功能。上訴人指摘原判決並未深究，即據以認定稽徵機關之實地查明為正確，實有判決不備理由之違法云云，自無足採。再查，房屋稅條例所稱之「房屋」，雖為一不確定法律概念，惟立法者已於房屋稅條例第2條及第3條予以定義並確定其範圍，參酌前述財政部之相關函釋，尚非難以界定其文字之正確含義。至於在具體個案中，經該管稽徵機關實地調查之結果，如認定某一建築物屬於應稅之「房屋」，而與經驗法則無違，即無違法可言。被上訴人以系爭塑膠粉粒體混合槽為固定槽體之建築物，係供儲槽使用，具貯存功能，屬於散裝倉庫性質，既經原審調查審認無訛，自難認被上訴人有濫用權力、自行創設或擴張「房屋」之解釋範圍，而將系爭槽體恣意認定為課徵房屋稅客體之情形。至於原判決認定系爭槽體為固定於土地之鋼骨造建築物，且有攪拌PE膠粒使之混合均勻、乾燥並儲存膠粒之功能，顯然合於房屋稅條例第2條第2款「供．．．工作」等特定用途之要件，雖將同條例第2條第1款，誤載為同條第2款，惟尚不影響於判決之結果，仍應予維持。其餘上訴理由，無非就原判決業已論駁之理由及就原審取捨證據、認定事實之職權行使事項，任加爭執，指摘原判決有違背法令情事，核其上訴難認有理由，應予駁回。

據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第3項前段，判決如主文。

第四庭審判長法 官　鍾　耀　光

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異