96年度判字第01200號（營業稅） - 最高行政法院(含改制前行政法院)｜2026 司法院判決書查詢系統

最　高　行　政　法　院　判　決 96年度判字第01200號上　訴　人　財政部臺北市國稅局代　表　人　甲○○ 被上訴人　聖陸營造工程股份有限公司代　表　人　乙○○ 上列當事人間因營業稅事件，上訴人對於中華民國95年6月1日臺北高等行政法院94年度簡字第889號判決，提起上訴。本院判決如下：主文原判決廢棄，發回臺北高等行政法院。理由一、臺北縣政府稅捐稽徵處函轉法務部調查局臺北市調查處查獲高意建設開發股份有限公司（下稱高意公司）涉嫌逃漏稅案，嗣經上訴人所屬信義稽徵所於民國（下同）92年2月19日查認被上訴人於88年10月1日至同年12月31日間購買棄土證明，金額計新臺幣（下同）114萬9,865元（不含稅），未依法取得進項憑證，而以非實際交易對象之三凱工程有限公司（下稱三凱公司）虛開立之統一發票3紙，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額5萬7,493元，審理後核定補徵稅額5萬7,493元，並按未依規定取得憑證之金額處以5％罰鍰計5萬7,493元，被上訴人不服，遂循序提起行政訴訟。二、被上訴人（原審原告）在原審起訴意旨略以：原處分及訴願決定認定被上訴人有違章事實，所憑之證據為法務部調查局臺北市調查處91年11月1日肅字第09143635880號函、臺灣臺北地方法院檢察署（下稱臺北地檢署）檢察官起訴書、三凱公司營利事業登記證、三凱公司銷售額與稅額申報書、案關統一發票、被上訴人與三凱公司棄土合約書、財政部財稅資料中心90年3月12日專案申請調檔統一發票查核清單、上訴人信義稽徵所92年2月19日調帳函等。惟臺北地檢署檢察官起訴書僅足認定三凱公司負責人張燦輝等有虛設行號之嫌疑，財政部財稅資料中心專案申請調檔統一發票查核清單，亦僅係註明被上訴人有以三凱公司之發票作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額之事實，均不足以證明被上訴人與三凱公司間究竟有無真實交易。再依被上訴人與三凱公司所簽訂之棄土合約書、被上訴人付款資金明細表及統一發票資料，足證明被上訴人取得發票確有支付價金予三凱公司，雙方確有真實交易，否則何以支付貨款予三凱公司？另訴願決定稱上開棄土合約第3條「棄置土石方時限」及「簽訂合約日期」均空白未載明，有違一般商業常情云云，為不利於被上訴人之認定。惟契約未載明「棄置土石方時限」及「簽訂合約日期」者，並不影響當事人間契約之效力，且乃一般商業上常見之情況。是上訴人依據上開證據認被上訴人與三凱公司間無真實交易，自屬錯誤。又原處分及訴願決定認被上訴人係經高意公司陳振豐、鄧琬齡等之指示將價款匯入三凱公司帳戶、購買土單之現金係全數交予鄧琬齡控管、鄧琬齡開立三凱公司之發票予被上訴人及本件實際銷貨人應為高意公司，依法被上訴人應向高意公司索取該次交易金額之發票始合乎交易事實云云，因與事實不符，實不足採。另被上訴人與三凱公司間既確有交易並取得實際交易對象憑證，上訴人依稅捐稽徵法第44條規定處罰被上訴人即顯有違誤。末查被上訴人與三凱公司負責人張燦輝洽商購買棄土事宜，並取得三凱公司發票，交易過程中並向三凱公司留存營利事業登記證及完稅證明，主觀認為確與該公司交易，且付款對象亦為該公司，注意義務已盡，對所取得之憑證乃虛設行號所開立，並非明知或有過失而不知，自無過失之責任可言。上訴人以事後查明三凱公司為虛設行號，認定被上訴人有過失責任應加以處罰，實屬違法。是原處分及訴願決定應予撤銷等語。三、上訴人（原審被告）則以：（一）本稅部分：本件上訴人認被上訴人有利用三凱公司虛開立之發票3紙，作為進項憑證並申報扣抵銷項稅額之違章事實，係以法務部調查局臺北市調查處91年11月1日肅字第09143635880號函、臺北地檢署檢察官起訴書、三凱公司營利事業登記證、三凱公司銷售額與稅額申報書（401）、案關發票影本、被上訴人與三凱公司棄土合約書、財稅資料中心專案申請調檔統一發票查核清單、上訴人信義稽徵所92年2月19日調帳函等為據。依臺北地檢署起訴書所載，三凱公司僅係高意公司實際負責人陳振豐與高意公司財務主管鄧琬齡為協助高意公司逃漏稅，藉以免除稽徵機關依法課徵鉅額稅負所設立之空頭公司。準此，被上訴人自不可能與三凱公司有交易之事實。至被上訴人主張由卷附之統一發票，即足證被上訴人系爭棄土交易之實際交易對象乃三凱公司等云云。經查：依被上訴人所稱，其與三凱公司間貨款金額為120萬7,358元（含稅），上訴人分別以匯款48萬3,000元及支付現金72萬4,358元之方式給付予三凱公司。惟由臺北地檢署起訴書觀之，系爭資金最終流向實際銷貨者高意公司，另由被上訴人所提示之棄土合約書、包作工程承攬書、工程契約書等資料供核，得以證明被上訴人確有進貨與支付進項稅額之事實。從而被上訴人主張以上開統一發票證明三凱公司為棄土交易之實際交易對象，委無足取。（二）罰鍰部分：依司法院釋字第275號解釋、稅捐稽徵法第44條及財政部83年7月9日台財稅第831601371號函釋意旨，營業人未依規定取得進項憑證，即使出於過失亦應處罰；故購買貨物或勞務之進項憑證持有人自有查證實際交易對象之注意義務。查被上訴人於88年10月1日至同年12月31日間購買棄土金額計114萬9,865元，未依法取得憑證，而以非交易對象之三凱公司虛開立之統一發票3紙，作為進項憑證申報扣抵銷項稅額5萬7,493元之違章事實，業如前述。又依被上訴人於92年8月26日向上訴人所屬信義分處提出之說明書內容表示，該項交易係三凱公司派員工陳瑞麟與被上訴人聯繫並領取部分現金（部分匯款）事宜，惟查三凱公司88年度綜合所得稅給付清單，三凱公司並無名為陳瑞麟之員工；另觀諸被上訴人與三凱公司間之棄土合約書第3條規定，「棄置土石方時限」及「簽訂合約日期」均空白未載明，顯有違一般商業常情。從而，被上訴人以非實際交易對象之三凱公司所開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額，縱無故意，亦難謂無過失，自不能免罰。是原處分按被上訴人未依規定取得憑證之金額處以5％罰鍰計5萬7,493元，尚無違誤等語，資為抗辯。四、原審撤銷訴願決定及原處分，其略以：按在現行營業稅法制之架構下，是以營業人在其營業活動中為貨物或勞務所創造之加值金額據為課稅基礎，而且此等加值稅額之名義納稅義務人與實質稅捐負擔人並不一致，其名義納稅義務人為該營業人，而實質稅捐負擔人則為向其購買該貨物或勞務之買受人（可能為營業人也可能為消費者），而為了如實反映營業人就其產銷階段所創造之加值金額，應代國家向後手買受人收取之營業稅負金額，在稽徵技術上乃是用「銷項稅額」減除「進項稅額」，以其餘額作為該營業人對國家應繳納之營業稅額。是以有關進項稅額部分，事實上就是該營業人已繳納予前手營業人之營業稅，只不過在此階段，前手營業人為名義納稅義務人，該營業人則為實質稅捐負擔人，正因為該營業人對同一貨物或勞務之前階段產銷活動中已實質負擔稅額，並由前手營業人代為繳納，即使其在本階段產銷活動中又將以往實質負擔之稅額轉嫁予後手買受人，但因為該筆稅額已由前手繳納予國家，該營業人不須再為繳納，合先說明。再者，稅捐是對人民的私經濟活動成果，抽取一定少額比例之資源，作為政府從事公共活動的財源，其在抽取過程中對人民之打擾應越少越好。如果打擾太多，人民從事私經濟活動的誘因即會降低，而私經濟活動的減少，又會使稅基縮小，反而不利於稅收之成長。而營業稅在稽徵技術上既然是以一般交易行為作為稅基，自然期待社會上交易頻繁，讓消費者因交易而獲利之同時，稅基亦可不斷擴大，增加政府之稅收。但是如果政府為了營業稅稅源稽徵便利性，要求人民主動積極查證交易對象的真實身分，且期待極高的查證水準，依前所述，這樣的結果，會造成交易上的困難，反而使得稅基減少，不利於國家財政收入的取得，這絕不是一種有效率的稽徵作業。就私法上交易活動而言，基於契約自由原則，人民可以選擇與任何人締約，只要該相對人能按債之本旨提出給付即可，締約當時出賣人是否係買賣標的之權利人，並不影響契約之效力（例如關於「出賣他人之物」，在民事法一向肯定契約的合法性與有效性）。是基於私法自治，國家並無介入之必要，而又由於稅捐是以人民私法上的經濟活動作為徵收對象，所以除非有明顯的稅捐規避行為，稅法在解釋及定性活動上也應儘量尊重私法已有的設定。本件之爭點在於：上訴人認銷售大水窟棄土場棄土權利的勞務銷售人係高意公司而非三凱公司，於法是否有據？經查：依卷附被上訴人提出與三凱公司簽立之三份棄土合約書，證明雙方確實有此交易。雖上訴人辯稱該合約書關於締約日期及棄置土石方之時限均為空白云云，惟查依被上訴人與一忠建設股份有限公司之工程承攬明細表所載須有「土尾證明」4,181立方公尺，被上訴人與億昌工程股份有限公司之工程承攬書所載須有「土尾證明」500立方公尺，又依被上訴人與泰誠營造有限公司工程契約書之單價明細表所載須有「棄土證明」1,000立方公尺，核其數量均與被上訴人提出與三凱公司簽立之三份棄土合約書相同，不應僅以非契約之必要之點，即遽予否定三凱公司非被上訴人實際交易之對象。次查被上訴人於申報88年9、10月營業稅時，持取自三凱公司88年9月29日開立之統一發票1紙（銷售額68萬9,865元，營業稅額3萬 4,493元）扣抵進項稅額，復於申報88年11、12月營業稅時，持取自三凱公司88年11月16日開立之統一發票2紙（銷售額分別為18萬元及28萬元，營業稅額分別為9,000元及1萬4,000元）扣抵進項稅額，合計扣抵進項稅額合計為9萬4,772 元，三凱公司亦有於上開二稅捐週期申報營業稅，其中於88年9、10月申報繳納營業稅897萬4,732元，於88年11、12月申報留抵營業稅額33萬1,693元，此有統一發票、臺北縣營業人銷售額與稅額申報書2紙在卷可稽。顯見三凱公司確有核實申報取自被上訴人之銷項稅額。又查本件貨款金額合計120萬7,358元（含稅），被上訴人分別以匯款48萬3,000元及支付現金72萬4,358元等方式給付予三凱公司，亦為上訴人所不爭，惟上訴人質以依臺北地檢署起訴書所載，案關資金最終流向高意公司，然查被上訴人既為一合法之廠商，又有購入「棄置廢土權利」之必要，且別無其他證據資料足以證明，其與三凱公司或高意公司，有特殊的利害關係存在，因此難以認為「其有取得非實際交易對象進項憑證」之經濟動機存在，更不得以被上訴人無從查證之資金是否流向高意公司，持以否定三凱公司非被上訴人實際交易之對象。至於高意公司是否有藉助增加交易層次，利用上下交易流程而隱藏其公司獲利（將實際獲利，利用法律形式，移轉至三凱公司），是屬所得稅法領域之課題，並不能因此斷定交易為「虛偽」，也不會因此而影響本件有關營業稅之判斷結論。從而上訴人對被上訴人所為之上開課稅及裁罰處分尚非適法，訴願決定未予糾正，亦有未洽等由。資為其判斷之論據。固非無見。五、惟本院按：本案為簡易事件，上訴人主張原判決意旨與本院87年7月份第1次庭長評事聯席會議決議有牴觸之疑義，有由本院統一法律見解之必要，因認本案所涉法律見解具有原則性，聲請本院准許其上訴，經核尚非無據。本院准許其上訴。合先敘明。次按「營業人左列進項稅額，不得扣抵銷項稅額：一、購進之貨物或勞務未依規定取得並保存第33條所列之憑證者。」、「營業人會計帳簿憑證之管理辦法，由財政部定之。」為營業稅法第19條第1項第1款、第34條所明定。又按「對外營業事項之發生，營利事業應於發生時自他人取得原始憑證，如進貨發票，或給與他人原始憑證，如銷貨發票。給與他人之憑證，應依次編號並自留存根或副本。」為稅捐稽徵機關管理營利事業會計帳簿憑證辦法第21條第1項所規定。另按我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故必須取得實際交易對象所開立之發票作為進項憑證，始符合營業稅課徵之目的，如取得非交易對象所開立之發票作為進項憑證，則係幫助實際交易對象逃漏營業稅，自屬違章行為。至於是否實際交易之對象，應依證據實質認定，尚難僅以形式上之契約為據，違章人雖提出私法上之契約書，仍應調查是否確有交易行為。原判決以：基於私法自治，國家並無介入之必要，而又由於稅捐是以人民私法上的經濟活動作為徵收對象，所以除非有明顯的稅捐規避行為，稅法在解釋及定性活動上也應儘量尊重私法已有的設定等由，僅依被上訴人所提出之私法契約，遽予認定三凱公司為被上訴人實際交易之對象，揆諸上開說明，尚嫌速斷。次查臺北地檢署89年度偵字第11687號、12125號、19066號、20454號、90年度偵字第6886號、7022號、7929號、17451號、12923號起訴書所載，依據法務部調查局臺北市調查處對高意公司員工、世華銀行三重分行及相關人員之調查筆錄，可知三凱公司係高意公司設立，三凱公司並未實際承作棄土場業務，亦無能力承包棄土工程，僅係高意公司為逃避稅捐而虛設之紙上公司等情，此事實關係被上訴人是否涉有本件違章行為，自應調卷或傳訊相關人員予以查明，原判決竟僅以「契約自由原則」為由，認被上訴人與三凱公司間確有交易，而對上開起訴書所認定之事實未予審酌，亦未於理由中敘明何以不可採之理由，已有判決不備理由之違誤。又查上訴人主張三凱公司為空殼公司，實際上並無員工，被上訴人究竟與何人聯繫簽約事宜？自有查明之必要。依被上訴人92年8月26日所提出之說明書所述，被上訴人系爭交易係與陳瑞麟接洽，惟經上訴人查核，陳瑞麟並非三凱公司員工。被上訴人嗣又於訴願書中改稱係與張燦輝聯繫，前後說詞顯已矛盾。原判決對此未予審酌，且亦未於理由欄內說明不予採信之理由，亦有判決不備理由之違誤。另按「‧‧‧營業人雖有進貨事實，惟不依規定取得交易對象開立之進項憑證，而取得非交易對象開立之進項憑證，申報扣抵銷項稅額時，該項已申報扣抵之銷項營業稅額顯未依法繳納，仍應依營業稅法第19條第1項第1款規定，就其取得不得扣抵憑證扣抵銷項稅額部分，追補該項不得扣抵之銷項稅款。又我國現行加值型營業稅係就各個銷售階段之加值額分別予以課稅之多階段銷售稅，各銷售階段之營業人皆為營業稅之納稅義務人。故該非交易對象之人是否已按其開立發票之金額報繳營業稅額，並不影響本件營業人補繳營業稅之義務。‧‧‧」為本院87年7月份第1次庭長評事聯席會議決議在案。原判決復以：三凱公司於88年9、10月申報繳納營業稅897萬4,732元，於88年11、12月申報留抵營業稅額33萬1,693元，顯見三凱公司確有核實申報取自被上訴人之銷項稅額等由，作為認定三凱公司為被上訴人實際交易對象之論證之一，似與本院前述決議意旨有所不符，難認無適用法規錯誤之違背法令。綜上，原判決既有如上之可議，上訴意旨據以指摘求為廢棄，為有理由，爰將原判決予以廢棄，並發回原法院依本判決意旨查明事實後，另為適法之判決。六、據上論結，本件上訴為有理由，依行政訴訟法第256條第1項、第260條第1項，判決如主文。中　　華　　民　　國　　96　　年　　7　　月　　12　　日第一庭審判長法官　高　啟　燦法官黃　璽　君法官　廖　宏　明法官　楊　惠　欽法官　林　樹　埔以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　96　　年　　7　　月　　12　　日書記官　彭　秀　玲

最高行政法院(含改制前行政法院)96年度判字第01200號

關鍵資訊