96年度判字第02033號｜行政：營利事業所得稅｜裁判日期：96 年 12 月 06 日

最　高　行　政　法　院　判　決 96年度判字第02033號再審原告　昶博企業股份有限公司代　表　人　甲○○ 訴訟代理人　卓隆燁會計師陳志愷會計師再審被告　財政部臺北市國稅局代　表　人　凌忠嫄上列當事人間因營利事業所得稅事件，再審原告對於中華民國94年7月14日本院94年度判字第01010號判決，提起再審之訴，本院判決如下：主文再審之訴駁回。再審訴訟費用由再審原告負擔。理由壹、事實概要：再審原告87年度未分配盈餘申報，關於加計當年度依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額及減除依公司法規定提列之法定盈餘公積等二項，不服再審被告原核定，申請復查，經再審被告以民國(下同)91年5月29日財北國稅法字第0910205850號復查決定，核減「加計當年度依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額」新臺幣(下同)3,156元及追認「依公司法規定提列之法定盈餘公積」2,351,705元，其餘復查之申請駁回，變更核定「當年度依所得稅法第66條之9第2項規定計算之未分配盈餘」為53,414,194元。再審原告仍未甘服，復就加計當年度依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額部分，提起訴願，亦遭決定駁回，復起訴主張股票股利非屬可供分配之收益，應不列入未分配盈餘計算，縱得列作未分配盈餘計算，亦應准列入減除項目，以符公平合理，經原審法院91年度訴字第5198號判決再審原告之訴駁回，經上訴本院以前開判決上訴駁回確定，乃提起本件再審之訴。貳、再審原告起訴意旨略謂：（一）按在商業會計處理上，被投資事業將盈餘分配予投資事業，如係分配現金，即實務上所稱之「除息」，將減少被投資事業之經濟資源，相對增加投資事業之經濟資源而應作收益處理；但如係分配股票，即實務上所稱之「除權」，僅係以較多之股數代表相同之投資價值而不減少被投資事業之經濟資源，故相對於投資事業而言，並未因此而有增加經濟資源之情事。是股票在除權後其每股淨值及每股市價將相對降低，而總淨值及市價並不改變，故依經濟部在商業會計法第13條之立法授權所訂頒商業會計處理準則第15條第2項第2款第4目規定，投資事業對於取得之股票股利，僅能註記所增加之股數，並按加權平均法重新計算每股平均單位成本，並不能作為收益處理。（二）次按財務會計準則公報第五號「長期股權投資會計處理準則」第21段第2項規定，營利事業之會計處理上，投資事業對於取得之股票股利，僅能註記所增加之股數，並重新計算每股單位成本，無論其為長期投資或短期投資均不得作為收益處理。據此以觀，投資事業取得之股票股利，其性質等同資本公積轉增資所配發之股票，原確定判決未究商業會計法及財務會計準則公報上關於現金股利及股票股利之規定截然不同，適用法規顯有錯誤，構成行政訴訟法第273條第1項第1款之法定再審事由。（三）所得稅法第66條之9第2項有關未分配盈餘之計算規範，在實際解釋適用時，依據法之目的論解釋原則，當以能反映「實際可供分配之稅後盈餘」為依歸，且不能脫離公司組織營利事業對於盈餘分配之法規範範疇，蓋依經濟部86年9月23日商字第86217699號函釋、商業會計處理準則第15條第2項第2款第4目及經濟部86年8月19日商字第86215215號函釋規定，系爭股票股利既不能列為投資收益，而無涉及盈餘分派或增資事宜，非屬所得稅法第66條之9之立法理由所謂「實際可供分配之稅後盈餘」範疇，再審原告對此無從予以分配，自無「有可供分配盈餘而不辦理分配」及「藉保留盈餘規避股東或社員之稅負」之情形，不符所得稅法第66條之9有關未分配盈餘加徵10%稅款之課稅要件，而與現金股利本質不同。原確定判決以股票股利係再審原告投資所獲之收益，與現金股利並無二致，應列入未分配盈餘之計算項目，其認定與所得稅法第66條之9立法意旨及司法院釋字第385號解釋意旨相違背，判決適用法規顯有錯誤等語，爰請求廢棄原確定判決。參、再審被告答辯意旨略謂：本件系爭重點為計算未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅時，股票股利應否列為加計當年度依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額，原確定判決所引之所得稅法第66條之9第2項、所得稅法施行細則第48條之10第2項及司法院釋字第287號解釋，與本案應適用法規並不相違背，再審原告無非以法律上見解歧異，執前程序所為主張並非可採等語，資為抗辯。肆、原確定判決以：上訴意旨引用商業會計法及商業會計處理準則第15條第2項第2款第4目規定及司法院釋字第420號、第496號、第500號、第385號解釋暨本院61年判字第169號判例指摘原判決有不適用法規或適用不當及不備理由之違背法令，聲明廢棄改判。惟查：原判決係引用所得稅法第66條之9第2項及所得稅法施行細則第48條之10第2項之法律明確規定，以股票股利係上訴人投資所獲之收益，與現金股利並無二致，而財政部亦未曾核准作為未分配盈餘之減除項目，與所得稅法第66條之9第2項各款情形要件不符，按「行政主管機關就行政法規所為之釋示，係闡明法規之原意，應自法規生效之日起有其適用。」為司法院釋字第287號解釋所揭示。財政部為稅務稽徵之主管機關，其既認定系爭股票股利非屬所得稅法第66條之9第2項各款應作為未分配盈餘之減除項目，則原判決難謂有違反商業會計法及商業會計處理準則及上開司法院解釋及本院上開判例之不適用法規或適用不當及不備理由之違背法令，上訴意旨無非上訴人持其主觀法律見解之歧異，斤斤指摘，核無足取。應認上訴意旨為無理由，應予駁回。伍、本院按： 行政訴訟法第273條第1項第1款所謂適用法規顯有錯誤，係指原判決所適用之法規與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸者而言。至於法律上見解歧異，再審原告對之縱有爭執，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。 經查，本件原確定判決以原審判決係引用所得稅法第66條之9第2項及所得稅法施行細則第48條之10第2項之法律明確規定，以股票股利係再審原告投資所獲之收益，與現金股利並無二致，而財政部亦未曾核准作為未分配盈餘之減除項目，與所得稅法第66條之9第2項各款情形要件不符，再審被告將系爭股票股利併入未分配盈餘，並無不合。又說明財政部為稅務稽徵之主管機關，其既認定系爭股票股利非屬所得稅法第66條之9第2項各款應作為未分配盈餘之減除項目，則原判決難謂有違反商業會計法及商業會計處理準則及司法院釋字第287號解釋之不適用法規或適用不當及不備理由之違背法令，難謂原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款所規定適用法規顯有錯誤之再審事由。 另按所得稅法第42條第1項規定：「公司組織之營利事業，因投資於國內其他營利事業，所獲配之股利淨額或盈餘淨額，不計入所得額課稅，其可扣抵稅額，應依第66條之3規定，計入其股東可扣抵稅額帳戶餘額。」該規定係為簡化該項免稅所得有關轉投資利息及各項費用之核計方法，僅係依法免予計入當年度課稅所得，課徵營利事業所得稅，以避免重複課稅，惟該項所得仍屬公司全年所得額之一部，自應計入公司全年所得額內計算未分配盈餘。再審原告主張系爭股票股利非屬盈餘，不得計入累積盈餘者，依商業會計法處理準則第15條第2項第2款第4目及財務會計準則公報第五號「長期股權投資會計處理準則」第21段第2項規定，非屬所得稅法第66條之9立法理由所謂「實際可供分配之稅後盈餘」範疇，自無涉及盈餘分派或增資事宜，不得加徵百分之10所得稅，否則即與所得稅法第76條之1規定有違云云，尚無足取。 另查公司投資所得之股利，依所得稅法第42條第1項規定，固不計入所得額課稅，惟僅不計入課稅所得而已，該投資所得仍屬公司實際所得，應屬公司盈餘一部分，且依同條項規定，因該收入而可扣抵之稅額，應計入股東可扣抵稅額帳戶餘額。是以公司投資所得股利，作為公司未分配盈餘，而扣抵之稅額則歸入股東扣抵其應納所得稅，並無違反實質課稅原則，亦無將所得稅法第66條之9割裂適用之疑義，核與司法院釋字第385號解釋意旨並無不合。再者，營利事業辦理所得稅結算申報或核課所得稅時，其帳載事項與所得稅法及其有關法令之規定未符者，本應於申報書內自行調整之。股票股利屬所得稅法第42條規定不計入所得額課稅之所得額，於計算未分配盈餘時，依行為時所得稅法第66條之9第2項及同法施行細則第48條之10第2項規定，應列為加計項目，基於租稅法律主義，自無再審原告所稱縱其屬未分配盈餘之加計項目，仍不應據為列入未分配盈餘計算以加徵10%稅款情事。 又經濟部86年9月23日商字第86217699號函：「按公司法第 237條之規定，公司於完納稅捐後，分配盈餘時，應先提出 10%為法定盈餘公積；另依照商業會計法第2條第2項及第62 條規定，公司之盈餘係指依商業會計法及一般公認會計原則處理會計事務所累積之盈餘而言。是以，有關盈餘分配係以股東常會承認盈餘分派議案之盈餘數額為依據，尚非以稅捐單位核定之盈餘數額為準。」另經濟部86年8月19日商字第86215215號函：「按公司法第232條第2項『公司無盈餘時，不得分派股息及紅利』，亦即公司有盈餘時，始得分派股息及紅利；另依財務會計準則公報第5號長期股權投資會計處理準則第21條規定『被投資公司發放股票股利時，不列為投資收益，應於除權日註記增加之股數，並按收到股票股利後之總股數，重新計算每股成本或帳面價值』，準此，投資公司收取被投資公司股票股利，尚不列為收益，自無涉及盈餘分派或增資事宜。」上開函示，雖指公司之盈餘，非以稅捐單位核定之盈餘數額為準；及投資公司收取被投資公司股票股利，尚不列為收益，故不涉及分配盈餘分派等意旨，但上開函示，僅係就公司盈餘分配之盈餘數額為之說明，與本件再審原告業已取得之股票股利係屬二事，再審原告援引該函釋資為主張，亦非可採。 從而，本件原確定判決以原審判決認再審原告在原審前訴訟程序之主張如何不足採，以及原處分認事用法，並無違誤，均詳為論斷，尚無再審原告所指判決不適用法規或適用不當之違法；又原確定判決核其所適用之法規，並無與該案應適用之現行法規相違背，或與解釋判例有所牴觸之情形，自難謂原確定判決有行政訴訟法第273條第1項第1款所規定適用法規顯有錯誤之再審事由。再審原告提起本件再審之訴，主張原判決適用法規顯有錯誤，係屬法律上見解之歧異，要難謂為適用法規錯誤，而據為再審之理由。從而再審原告起訴主張原判決有行政訴訟法第273條第1項第第1款之再審事由提起本件再審之訴，揆諸首揭說明，殊難認有再審理由，應予駁回。陸、據上論結，本件再審之訴為無理由，爰依行政訴訟法第278 條第2項、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　96　　年　　12　　月　　6　　日最高行政法院第三庭審判長法官　劉　鑫　楨法官　陳　秀　美法官　侯　東　昇法官　劉　介　中法官　戴　見　草以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　96　　年　　12　　月　　6　　日書記官　吳　玫　瑩

最高行政法院(含改制前行政法院)96年度判字第02033號

關鍵資訊