最高行政法院(含改制前行政法院)97年度判字第835號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 97年度判字第835號

上訴人

詮來建設股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

李東炫律師

被上訴人

財政部台灣省中區國稅局

代表人

趙榮芳

上列當事人間確認公法上法律關係不存在事件，上訴人對於中華民國95年9月7日臺中高等行政法院95年度訴字第326號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、上訴人民國（下同）81年7月至82年9月間，未依規定取得實際承包人所開立之統一發票新臺幣（下同）64,466,660元，營業稅額3,223,340元，作為進項憑證，申報扣抵銷項稅額，經彰化縣稅捐稽徵處依稅捐稽徵法第44條規定處以罰鍰外，並經該處核定補徵營業稅額3,223,340元。上訴人不服申經復查及提起訴願均未獲變更，乃提起再訴願，經財政部86年9月18日台財訴第000000000號再訴願決定撤銷另為處分，嗣經重核復查決定及訴願決定均予維持，上訴人仍不服，提起再訴願，復經財政部88年11月17日台財訴第000000000號再訴願決定撤銷另為處分，再經重核復查決定及訴願決定仍予維持，上訴人乃提起行政訴訟，經臺中高等行政法院裁定駁回，上訴人仍表不服，向本院提起抗告，經裁定抗告駁回確定。因該筆稅款上訴人提起訴願時，未按復查決定應納稅額繳納半數稅款或提供相當擔保，經彰化縣稅捐稽徵處於91年7月10日移送強制執行，上訴人不服，遂提起本件行政訴訟。

二、本件上訴人在原審起訴主張：上訴人於85年5月11日提出復查申請，經彰化縣稅捐稽徵處於同年9月3日復查決定駁回並改訂稅款繳納期限為85年10月3日。上訴人不服於85年9月26日提起訴願（未繳納半數稅款或提供擔保）經訴願決定駁回，86年1月16日提起再訴願，於同年9月18日再訴願決定撤銷，彰化縣稅捐稽徵處87年4月22日另為處分後仍予維持，上訴人於87年5月26日提起訴願亦經訴願決定駁回，同年9月10日提起再訴願，於88年11月17日再訴願決定撤銷，復經89年4月8日重核復查決定駁回及90年10月8日訴願決定亦予駁回，再提起行政訴訟，經裁定駁回，彰化縣稅捐稽徵處91年7月10日始移送行政執行處執行。本件行政爭訟過程，自85年3月21日起至91年7月10日止，已逾5年稅捐徵收期間，公法請求權從而消滅，依法不得再行徵收。惟本系爭案件已無法再提起撤銷訴訟尋求救濟，而且上訴人有即受確認判決之法律上利益，爰依行政訴訟法第6條第1項規定，提起確認本件公法上系爭營業稅請求權法律關係不成立之訴訟，請求確認被上訴人對本件系爭營業稅請求權，已因時效消滅而不成立；另由於本件營業稅公法給付義務，已因時效消滅，公法關係不成立，故提起行政給付訴訟，請求被上訴人應將於91年7月10日就彰化縣稅捐稽徵處85年3月之營業稅核定稅額繳款書所載營業稅3,223,340元及滯納金及利息等公法租稅債權移送法務部行政執行署彰化行政執行處（移送案號：NW2G00000000號）之行為撤回，並依法註銷欠稅。

三、被上訴人在原審答辯則以：查本件迭經3次復查決定駁回，是其徵收期間應自原繳納期間屆滿之翌日起算，扣除3段復查暫緩移送執行期間及繳納期間屆滿30日尚不得移送執行期間，亦即該筆稅捐自原繳納期間85年3月20日屆滿之翌日（85年3月21日）起算至91年7月10日移送執行止合計有6年又112天，扣除85年3月21日至同年4月19日（原開徵滯納期間）、85年5月11日（申請復查日）至同年9月25日（提起訴願日前1日）、86年9月18日（再訴願決定撤銷重核，踐行另一復查程序）至87年5月25日（重核復查決定後再提起訴願日前1日）及88年11月17日（再訴願決定撤銷原處分及訴願決定，又再次踐行另一復查階段）至90年2月19日（重核復查決定核發繳款書限繳日加30日）等合計2年又148天後，為3年又329天，並未逾稅捐稽徵法23條第1項前段「稅捐之徵收期間為5年」之規定。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：按「稅捐之徵收期間為5年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。但於徵收期間屆滿前，已移送法院強制執行‧‧‧不在此限‧‧‧依第39條暫緩移送法院強制執行或其他法律規定停止稅捐之執行者，第1項徵收期間之計算，應扣除暫緩執行或停止執行之期間。」、「納稅義務人應納稅捐，於繳納期間屆滿30日後仍未繳納者，由稅捐稽徵機關移送法院強制執行。但納稅義務人已依第35條規定申請復查者，暫緩移送法院強制執行。前項暫緩執行之案件，除有左列情形之一者外，稽徵機關應移送法院強制執行：一、納稅義務人對復查決定之應納稅額繳納半數，並依法提起訴願者。二、納稅義務人依前款規定繳納半數稅額確有困難，經稽徵機關核准，提供相當擔保者。」為稅捐稽徵法第23條、第39條所明定。又「稅捐稽徵法第23條第1項前段規定『稅捐之徵收期間為5年，自繳納期間屆滿之翌日起算』，第3項復規定『依第39條暫緩移送法院強制執行或其他法律規定停止稅捐之執行者，第1項徵收期間之計算，應扣除暫緩執行或停止執行之期間』‧‧‧依稅捐稽徵法第39條第1項及第2項規定應暫緩移送執行，該暫緩移送執行之期間，依首開稅捐稽徵法第23條第3項規定應予扣除‧‧‧依稅捐稽徵法第20條及39條第1項規定，應納稅捐於繳納期間屆滿30日後仍未繳納者方得移送強制執行，則繳納期間屆滿30日之前（含第30日）均不得移送強制執行，亦即繳納期間屆滿30日前（含第30日）均暫緩移送執行‧‧‧」為財政部91年3月25日台財稅字第0910451870號函釋有案，上開函釋係財政部基於主管機關執行稅捐稽徵法之疑義所為之解釋，且符合稅捐稽徵法立法之目的，自得予以適用。本件應暫緩移送強制執行之期間分別為繳納期間屆滿30日前（含第30日）及依法復查期間，而本件經3次復查決定駁回，是其徵收期間應自原繳納期間屆滿之翌日起算，扣除3段復查暫緩移送執行期間及繳納期間屆滿30日尚不得移送執行期間，亦即該筆稅捐自原繳納期間85年3月20日屆滿之翌日（85年3月21日）起算至91年7月10日移送執行止合計有6年又112天，扣除85年3月21日至同年4月19日（原開徵滯納期間）、85年5月11日（申請復查日）至同年9月25日（提起訴願日前1日）、86年9月18日（再訴願決定撤銷重核，踐行另一復查程序）至87年5月25日（重核復查決定後再提起訴願日前1日）及88年11月17日（再訴願決定撤銷原處分及訴願決定，又再次踐行另一復查階段）至90年2月19日（重核復查決定核發繳款書限繳日加30日）等合計2年又148天後（詳附表期間統計表），為3年又329天，並無逾稅捐稽徵法23條第1項前段「稅捐之徵收期間為5年」之規定。又稅捐稽徵機關就納稅義務人逾期未繳稅捐移送法院強制執行該項移送行為僅係行政機關內部之處理程序，尚不發生對外之法律效果，亦非屬行政處分。上訴人對彰化縣稅捐稽徵處91年7月10日移送強制執行案（執行日期為91年10月18日）徵收期間是否逾期部分不服，應依行政執行法第9條之規定聲明異議或請求救濟。綜上所述，上訴人起訴請求確認上訴人與被上訴人就彰化縣稅捐稽徵處85年3月之營業稅核定稅額繳款書所載營業稅3,223,340元及滯納金及利息等公法租稅債權（公法上給付義務）之法律關係不存在，及被上訴人應將於91年7月10日就彰化縣稅捐稽徵處85年3月之營業稅核定稅額繳款書所載營業稅3,223,340元及滯納金及利息等公法租稅債權移送法務部行政執行署彰化行政執行處（移送案號：NW2G00000000號）之行為撤回，並依法註銷欠稅，均為無理由，因而判決駁回上訴人之訴。

五、上訴意旨略謂：原判決將財政部訴願會撤銷原處分，發回原處分機關另為適法處分後，所進行之兩次「復查」期間，其未移送強制執行均視為「暫緩移送執行期間」，從徵收期間中扣除，顯然係對稅捐稽徵法第23條規定為錯誤之法律解釋，而有違反釋字第611號解釋意旨及違法法律保留原則之適用。縱使可以扣除，依稅捐稽徵法第35條第4項規定，此一扣除期間，應該只有2個月，兩次總計可以扣除4個月。原審竟採納被上訴人主張扣除的「重核復查決定」期間，導致行政機關的延遲作為（移送執行），卻由納稅義務人來承擔不利後果的現象。因此，上訴人請求確認上訴人與被上訴人就彰化縣稅捐稽徵處85年3月之營業稅核定稅額繳款書所載營業稅3,223,340元及滯納金及利息等公法租稅債權之法律關係不存在，應屬有理由。原判決應予廢棄，發回更為審理，以維法治，而保當事人權利云云。

六、本院按：㈠依稅捐稽徵法第23條第1項前段規定，稅捐徵收期間自原繳納期間屆滿之翌日起算5年，惟納稅義務人已依稅捐稽徵法第35條規定申請復查者，依同法第39條第1項規定應暫緩移送執行。是納稅義務人已依法申請復查者，其徵收期間之計算，除應自原繳納期間屆滿之翌日起算5年外，有關法定申請復查期間（即原繳納期間屆滿之次日起算30日）及法定申請復查期間屆滿之次日起至復查決定、訴願或行政訴訟等程序終局決定或判決確定後補發稅額繳款書之繳納期間末日，係暫緩移送執行之期間，應依稅捐稽徵法第23條第3項規定予以扣除。另稅捐稽徵法第20條規定應納稅捐於繳納期間屆滿30日後仍未繳納者方得移送強制執行，則繳納期間屆滿30日之前均不得移送強制執行，故復查決定、訴願或行政訴訟等程序終局決定或判決確定後補發稅額繳款書之繳納期限之次日起算30日止，仍為暫緩移送執行期間，亦應依稅捐稽徵法第23條第3項規定予以扣除。㈡本件應暫緩移送強制執行之期間分別為繳納期間屆滿30日前（含第30日）及依法復查期間，而本件經3次復查決定駁回，是其徵收期間應自原繳納期間屆滿之翌日起算，扣除3段復查暫緩移送執行期間及繳納期間屆滿30日尚不得移送執行期間，亦即該筆稅捐自原繳納期間85年3月20日屆滿之翌日（85年3月21日）起算至91年7月10日移送執行止合計有6年又112天，扣除85年3月21日至同年4月19日（原開徵滯納期間）、85年5月11日（申請復查日）至同年9月25日（提起訴願日前1日）、86年9月18日（再訴願決定撤銷重核，踐行另一復查程序）至87年5月25日（重核復查決定後再提起訴願日前1日）及88年11月17日（再訴願決定撤銷原處分及訴願決定，又再次踐行另一復查階段）至90年2月19日（重核復查決定核發繳款書限繳日加30日）等合計2年又148天後，為3年又329天，並無逾稅捐稽徵法23條第1項前段「稅捐之徵收期間為5年」之規定。是上訴人主張原判決將本案原繳納期間屆滿30日前及3次依法申請復查期間，均視為不得移送執行期間及暫緩移送執行期間，即有適用稅捐稽徵法第23條規定不當之違法，並違反司法院釋字第611號解釋意旨及法律保留原則之適用等云，殊無可採。㈢至於上訴人其餘指摘，係對於業經原審判決詳予論述不採之事由再予爭執，核無足採。綜上所述，原判決駁回上訴人在原審之訴，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。

七、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第二庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異