最高行政法院(含改制前行政法院)97年度判字第1027號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　97年度判字第1027號

上訴人

保力達股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

陳欽賢 律師

被上訴人

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

陳文宗

上列當事人間稅捐稽徵法事件，上訴人對於中華民國95年10月30日臺北高等行政法院95年度訴字第311號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、上訴人辦理76年度營利事業所得稅結算申報，前經臺北縣政府稅捐稽徵處核定全年所得額為新臺幣（下同）1億2,036萬1,351元，上訴人不服向該處申請復查，經被上訴人追減全年所得額4,709萬8,659元，變更全年所得額為7,326萬2,692元，核定補徵稅額382萬7,000元，上訴人就上開復查決定未依法提起訴願而告確定。被上訴人所屬新莊稽徵所乃依復查決定應補繳稅款382萬7,000元，加計行政救濟利息501萬4,208元一併發單補徵。上訴人對加計利息部分不服，遂循序提起本件行政訴訟。

二、上訴人起訴意旨略以：本件被上訴人一律依年利率9.5％計算利息於法有違亦不公平；且本件於79年7月申請復查，被上訴人遲延作成復查決定，不可歸責於上訴人，又利息請求權因5年期間不行使而消滅，請撤銷超過時效之加計利息；另本件上訴人營業稅部分於92年5月8日確定，被上訴人卻延至10個月後始為本件復查決定，此遲延期間亦不可歸責於上訴人，自不能加計利息等語，訴請撤銷訴願決定及原處分。

三、被上訴人則以：稅捐稽徵法第35條第4項規定，稅捐稽徵機關應於接到復查申請書後2月內為復查決定，並作成決定書，此係訓示規定，稅捐稽徵機關未於期間內作成決定，依同條第5項規定，納稅義務人得逕行提起訴願，期間屆滿後作成之復查決定仍有效力，依規定亦應加計利息；又應補繳稅款者，依稅捐稽徵法第38條第3項規定，係按原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之1年期定期存款利率，按日加計利息，本件被上訴人所屬新莊稽徵所按原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之1年期定期存款利率9.5％，核定行政救濟加計利息為501萬4,208元，並無不合；再者，本件行政救濟加計利息係因復查程序終結決定有應補繳稅款，被上訴人所屬新莊稽徵所始依稅捐稽徵法第38條第3項規定加計利息，並無利息請求權因5年期間不行使而消滅之情事。是上訴人之訴應予駁回等語，資為抗辯。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：（一）按納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，依法申請復查，並非毋庸繳納原核定應納稅額，僅係得暫緩繳納，倘納稅義務人為免於復查決定核定應補繳稅捐後依法須加計之利息，亦可於繳納期間屆滿前先行繳納，俟復查決定如有應退稅額時，再依稅捐稽徵法第38條第2項規定，自納稅義務人繳納該項稅款之日起，至填發收入退還書或國庫支票之日止，按退稅額，依繳納稅款之日郵政儲金匯業局之1年期定期存款利率，按日加計利息，一併退還。且稅捐稽徵法第38條第2項、第3項對於經行政救濟確定應行退補之本稅，應加計利息一併徵收或退還之規定，旨在填補徵納雙方因行政救濟程序而延緩徵收或退還之本稅所生之損失，使雙方之損益關係達於衡平。又未繳納稅款而申請復查者，依稅捐稽徵法第39條第1項規定，申請復查暫緩移送行政執行處強制執行；如於行政救濟程序不加計利息，對依法定期限自動繳納稅款者，將生不公平之待遇。本件經查：上訴人因提起行政救濟而享有未依限繳納稅款之利益，依前揭延緩徵收加計利息之規定及公平之原則，即應負擔緩繳稅款期間之利息，要不因復查決定或行政爭訟期間而生影響。（二）次按稅捐稽徵機關應於接到復查申請書後2月內為復查決定，並作成決定書，稅捐稽徵法第35條第4項固設有規定，惟此規定之性質，屬於訓示規定，稅捐稽徵機關未於期間內作成決定者，依同條第5項規定，納稅義務人得逕行提起訴願；但期間屆滿後作成之復查決定，仍有效力；依稅捐稽徵法第38條第3項之規定，亦應加計利息（本院89年度9月份第1次庭長法官聯席會議決議意旨參照）。是上訴人主張本件被上訴人遲誤稅捐稽徵法第35條第4項所定2個月應為復查決定之法定期間，其延誤作成復查決定期間之利息不應由納稅義務人負擔乙節，並不足採。（三）又按應補繳稅款者，係按原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之1年期定期存款利率，按日加計利息，稅捐稽徵法第38條第3項規定甚明；本件被上訴人按原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之1年期定期存款利率9.5％，核定行政救濟加計利息為501萬4,208元，於法並無不合。上訴人主張如遇有跨越年度而有不同利率標準時，應按不同年度之不同利率加計利息乙節，於法尚非有據，不足為採。（四）再按經行政救濟復查程序之加計利息，係稅捐機關於復查程序終結，決定應補繳稅款者，始得依稅捐稽徵法第38條第3項規定核定加計利息。本件經查：被上訴人就上訴人對於76年度營利事業所得稅結算申報之核定申請復查，係於93年3月16日作成復查決定，被上訴人所屬新莊稽徵所並於前揭規定10日內即93年3月25日填發補繳稅款繳納通知書，通知納稅義務人之上訴人繳納等情，並未超逾稅捐稽徵法第21條規定法定核課期間。是上訴人主張本件利息請求權因5年期間不行使而消滅乙節，核係對於法規之誤解，亦不足採。是上訴人之訴應予駁回等語。資為其判斷之論據。

五、本院按：「納稅義務人對於核定稅捐之處分如有不服，應依規定格式，敘明理由，連同證明文件，依左列規定，申請復查．．．稅捐稽徵機關對有關復查之申請，應於接到申請書後2個月內復查決定，並作成決定書，通知納稅義務人。前項期間屆滿後，稅捐稽徵機關仍未作成決定者，納稅義務人得逕行提起訴願。」、「經依復查、訴願或行政訴訟程序終結決定或判決，應補繳稅款者，稅捐稽徵機關應於復查決定，或接到訴願決定書，或行政法院判決書正本後10日內，填發補繳稅款繳納通知書，通知納稅義務人繳納；並自該項補繳稅款原應繳納期間屆滿之次日起，至填發補繳稅款繳納通知書之日止，按補繳稅額，依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之1年期定期存款利率，按日加計利息，一併徵收。」、「納稅義務人應納稅捐，於繳納期間屆滿30日後仍未繳納者，由稅捐稽徵機關移送法院強制執行。但納稅義務人已依第35條規定申請復查者，暫緩移送法院強制執行。」為稅捐稽徵法第35條、第38條第3項及第39條第1項前段所明定。查「稅捐稽徵法第38條對於經行政救濟確定應行退補之本稅，應加計利息一併徵收或退還之規定，旨在彌補徵納雙方因行政救濟程序而延緩徵收或退還本稅所生之損失。」財政部74年4月21日臺財稅第14819號函釋在案。另「稅捐稽徵法第35條第4項固規定，稅捐稽徵機關應於接到復查申請書後2月內為復查決定，並作成決定書，惟此係訓示規定，稅捐稽徵機關未於期間內作成決定，依同條第5項規定，納稅義務人僅得逕行提起訴願，期間屆滿後作成之復查決定仍有效力，依首揭規定亦應加計利息。」亦經本院89年9月13日庭長評事聯席會議決議可循。再查上引稅捐稽徵法第38條第3項明定應加計之利息係「應自該項補繳稅款原應繳納期間屆滿之次日起，至填發補繳稅款繳納通知書之日止，按補繳稅額，依原應繳納稅款期間屆滿之日郵政儲金匯業局之1年期定期存款利率，按日加計利息，一併徵收。」亦即本件利息之計算應自原應繳納期間屆滿之次日（79年6月11日）起，至填發補繳稅款繳納通知書之日止，一律按原應繳納稅款期間屆滿之日（79年6月10日）郵政儲金匯業局之1年期定期存款利率計算。原判決據以駁回上訴人之訴，核無不合。上訴人主張依79年1月24日修正前之稅捐稽徵法第38條第3項規定及財政部70年10月10日臺財稅第38817號函釋，如有跨年度補繳利息時，應以每一年度1月1日之利率計算該年度利息，79年1月24日修正後之同條項規定，修正之立法理由相同，故應作同一解釋，按不同年度之利率計算利息云云。經查實體法應適用行為時之法律，本件並無特別規定得適用行為前之舊法，且財政部上述70年之函釋係依舊法而作成之函釋，該函釋因與修正後之規定意旨不符而未編入財政部96年11月之法令彙編，自不再適用，故上訴人前開主張與現行稅捐稽徵法第38條第3項規定不符，自無可採。另查原判決已敘明其得心證之理由，詳予指駁上訴人其他主張為不可採，上訴意旨猶執原詞加以爭執，指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。

六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第二庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異