97年度判字第469號｜行政：營利事業所得稅｜裁判日期：97 年 05 月 29 日

最　高　行　政　法　院　判　決 97年度判字第469號上　訴　人　國慶投資股份有限公司代　表　人　甲○○ 被上訴人　財政部臺北市國稅局代　表　人　凌忠嫄上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國95年7 月20日臺北高等行政法院94年度訴字第3061號判決，提起上訴，本院判決如下：主文上訴駁回。上訴審訴訟費用由上訴人負擔。理由一、上訴人87年度未分配盈餘申報，原列報「當年度依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額新臺幣（下同）1,550,928元」及「彌補以往年度之虧損82,959,033元」，「當年度未分配盈餘為虧損80,149,825元」。被上訴人初查：依上訴人所提之87年度營利事業所得稅會計師簽證申報書記載，不計入所得課稅之所得額，除短期票券利息所得稅後淨額164,341元外，尚有現金股利1,500,000元及股票股利73,979,065元（合計股利收入75,479,065元），乃依所得稅法第66條之9及同法施行細則第48條之10第2項第4款所規定，核定「當年度依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額」為75,643,406元。另依上訴人股東會議記錄，本期損益（87年度稅後）為虧損383,386元，則上訴人當年度無實際盈餘，可彌補以往年度之虧損，故剔除上訴人列報之「彌補以往年度之虧損」82,959,033元，核定其彌補以往年度之虧損為0元，並核定上訴人87年度未分配盈餘為76,788,116 元。上訴人不服，申請復查，經被上訴人以民國94年4月1日財北國稅法字第0940233968號復查決定書核減當年度依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額2,792,500元，變更核定當年度依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額為72,850,906元，未分配盈餘合計數為73,995,616元（下稱原處分），上訴人猶未甘服，提起訴願，遭決定駁回，遂提起本件行政訴訟。二、上訴人起訴主張：系爭股票股利，依據所得稅法第42條規定，雖屬依所得稅法或其他法規規定不計入所得課稅之所得額之計算未分配盈餘之加計項目，惟依經濟部86年8月19日商字第86215215號函釋規定文義，既不能列為投資收益而無涉及盈餘分派或增資事宜，並非帳面上可供分配之盈餘範疇，未涉及股東應否繳納個人綜合所得稅之問題，實應准許比照公司發行股票之溢額以及資產重估之增值項目不計入未分配盈餘加徵10％稅款，方為公允。又上訴人財報申報書上記載實際發生之累積虧損數為82,959,033元，符合所得稅法第66條之9未分配盈餘減除項目「彌補以往年度虧損」之規定等語，求為判決訴願決定及原處分均撤銷。三、被上訴人則以：所得稅法第66條之9第2項規定，所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依同法第39條規定扣除之虧損及減除同條項各款後之餘額；股票股利與現金股利均係投資所獲取之收益，亦為上訴人之所得，自應加入當年度依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額，列為當年度未分配盈餘加項。又所得稅法第66條之9第2項第2款及同法施行細則第48條之 10第4項之規定所稱彌補以往年度之虧損，係指營利事業以當年度之未分配盈餘實際彌補其以往年度累積虧損之數額，上訴人87年度帳載稅後盈餘為虧損383,386元，並無實際彌補虧損數額可作為計算未分配盈餘之減項等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：上訴人87年度取得系爭現金股利1,500,000元及股票股利71,186,565元（已扣除84年間取得京茂電子股份有限公司之緩課股票股利2,792,500元），均係投資所獲取之收益，屬所得之一種，則原處分依所得稅法第66條之9規定，將之加入當年度依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額，列為當年度未分配盈餘加項，於法並無不合。又所得稅法第66條之9之設，旨在避免營利事業藉保留盈餘規避股東或社員之稅負，並基於實施兩稅合一制度後之稅收損失，不應由股東以外之納稅義務人負擔，爰於同條第1項明定未分配盈餘加徵10%營利事業所得稅，為正確計算應加徵10%營利事業所得稅之未分配盈餘，爰於同條第2項明定未分配盈餘之計算基礎，而財務會計上關於公司帳處理之方式，本與所得稅法規定之課稅原則有間，是上訴人主張本件系爭股票股利應依商業會計法及一般公認會計原則處理，不計入未分配盈餘加徵10%稅款，以求課稅公平云云，自無可採。另公司法第232條第1項規定之「虧損」，係指為完成決算程序經股東會承認後之累積虧損，與公司年度進行中所發生之本期淨損之合計；該虧損之彌補，依公司法第20條第1項、第228條第1項及第230條第1項規定，則須經向股東會提出虧損撥補議案，並經股東會議決之程序為之方可。惟本件上訴人87年度損益為虧損383,386元，公司並未提出虧損撥補議案經股東會議決同意一節，有上訴人88年股東常會議事錄、87年虧損撥補表附原處分卷可參，是上訴人87年並無彌補其以往年度累積虧損之事，洵堪認定。從而，原處分據以核定上訴人彌補以往年度之虧損為0元，當年度依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額為72,850,906元，未分配盈餘合計數為73,995,616元，認事用法均無違誤，訴願決定駁回，亦無不合，因將訴願決定及原處分均予維持，而駁回上訴人之訴。五、本件原判決經核並無不合，茲就上訴意旨，再論斷如後：按「公司組織之營利事業，因投資於國內其他營利事業，所獲配之股利淨額或盈餘淨額，不計入所得額課稅．．．。」、「自87年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之10營利事業所得稅，不適用第76條之1規定。前項所稱未分配盈餘，係指經稽徵機關核定之課稅所得額，加計同年度依本法或其他法律規定減免所得稅之所得額、不計入所得課稅之所得額、已依第39條規定扣除之虧損及減除左列各款後之餘額．．．。」及「本法第66條之9 第2項所稱依本法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額，係指左列各款規定之所得額：一、依本法第24條第2項規定不計入所得額課稅之所得額。二、依本法第42條第1項及促進產業升級條例第16條、第17條規定，不計入或免予計入所得額課稅之所得額。三、依本法第73條之1規定，按規定扣繳率申報納稅之所得額。四、依其他法律規定免計入所得額課稅之所得額。」分別為所得稅法第42條第1項、第66條之9、及同法施行細則第48條之10第2項所明定。次按「投資收益：一、營利事業投資於其他公司，倘被投資公司當年度經股東大會決議不分配時，得免列投資收益。二、營利事業投資於其他公司，其投資收益應以經被投資公司股東會同意或決議之分配數為準，並以被投資公司所訂除權或除息基準日之年度，為權責發生年度。其未訂除權、除息基準日或其所訂除權、除息基準日不明確者，以同意分配股息紅利之被投資公司股東會決議日之年度，為權責發生年度。三、以上2款投資收益，如屬公司投資於國內其他營利事業者，其自 87年1月1日起所獲配之股利淨額或盈餘淨額，不計入所得額，但應計入當年度未分配盈餘。如屬取得符合促進產業升級條例第16條、第17條規定之新發行記名股票者，不計入取得及轉讓年度所得額，但應計入取得年度未分配盈餘；其於86年12月31日以前獲配，但於87年1月1日以後轉讓者，亦同．．．。」復為查核準則第30條所規定。是公司組織之營利事業因投資於國內其他營利事業，所獲配之股利淨額，不計入所得額課稅，其不計入所得額課稅之股利淨額，包括股票股利在內，此觀上揭所得稅法第42條第1項之規定甚明，從而依同法第66條之9規定計算未分配盈餘，加計同年度依所得稅法規定減免所得稅之股利淨額，當然亦包含股票股利在內，前後一致，且上訴人轉投資所獲得股利，無論是股票或現金，均屬轉投資所獲得收益，縱為免納營利事業所得稅之所得，仍屬上訴人之所得，即應於獲配年度計入未分配盈餘，故上訴人訴稱其所獲配股票股利，僅股數增加，無實質所得，帳面並無所得可供分配，不應計入未分配盈餘云云，與前揭規定不符，尚不足採。又按「公司非彌補虧損及依本法規定提出法定盈餘公積後，不得分派股息及紅利。」行為時公司法第232條第1項定有明文。而「公司每屆會計年度終了，應將營業報告書、財務報表及盈餘分派或虧損撥補之議案，提請股東同意或股東常會承認。」、「每會計年度終了，董事會應編造左列表冊，於股東常會開會30日前交監察人查核：一、營業報告書．．．七、盈餘分派或虧損撥補之議案。」、「董事會應將其所造具之各項表冊，提出於股東常會請求承認，經股東常會承認後，董事會應將財務報表及盈餘分派或虧損撥補之決議，分發各股東。」亦分別為行為時公司法第20條第1項、第228條第1項第7款及第230條第1項所明定。公司法第232條第1項規定之「虧損」，係指為完成決算程序經股東會承認後之累積虧損，與公司年度進行中所發生之本期淨損之合計；該虧損之彌補，依公司法第20條第1項、第228條第1項及第230條第1項規定，則須經向股東會提出虧損撥補議案，並經股東會議決之程序為之方可；又商業會計處理準則第26條第2項規定：「盈餘分配或虧損彌補，應俟業主同意或股東會決議後方可列帳，如有盈餘分配或虧損彌補之議案，應在當期財務報表附註中註明。」是得依所得稅法第66條之9第2項第2款規定為彌補以往年度虧損，當係指營利事業以當年度之未分配盈餘實際彌補以往年度虧損。所得稅法施行細則第48條之10第4項規定，核與所得稅法第66 條之9第2項第2款規定立法意旨符合，並未增加母法所無之限制。本件上訴人87年度損益為虧損383,386元，上訴人並未提出虧損撥補議案經股東會議決同意，是上訴人87年並無彌補其以往年度累積虧損之事實，洵堪認定。從而，被上訴人復查據以決定上訴人彌補以往年度之虧損為0元，當年度依所得稅法或其他法律規定不計入所得課稅之所得額為72,850,906元，未分配盈餘合計數為73,995,616元，認事用法，俱無不合，上訴人不服，循序提起本件行政訴訟。經核原判決對上訴人在原審之主張如何不足採之論據取捨等，均已詳為論斷，而駁回上訴人在原審之訴，並無判決不適用法規或適用不當等違背法令情事，其所適用之法規與該案應適用之現行法規並無違背，與解釋判例，亦無牴觸，並無所謂原判決有違背法令之情形。此外，上訴人其餘所訴各節，無非係其對法律上見解之歧異，重複前已主張為原判決詳予論述不採之事由再予爭執，指摘其為不當，均無足採。上訴論旨，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。中　　華　　民　　國　　97　　年　　5　　月　　29　　日最高行政法院第三庭審判長法官　黃　璽　君法官　黃　清　光法官　鄭　忠　仁法官　黃　本　仁法官　吳　東　都以上正本證明與原本無異中　　華　　民　　國　　97　　年　　5　　月　　29　　日書記官　彭　秀　玲

最高行政法院(含改制前行政法院)97年度判字第469號

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