最高行政法院(含改制前行政法院)97年度判字第681號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 97年度判字第681號

上訴人

采逸建設有限公司

代表人

甲○○

被上訴人

財政部臺灣省北區國稅局

代表人

乙○○

（清算人）　　送達處所

臺北市○○○路○段210號5樓

上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國95年7月20日臺北高等行政法院94年度訴字第3099號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、本件上訴人前曾於民國88年10月6日就被上訴人核定上訴人之84年度營利事業所得稅，申請復查，被上訴人復查決定變更核定課稅所得額為新臺幣（下同）20,323,672元、應納稅額5,064,620元，限繳日期為89年9月25日，上訴人逾期未繳納，嗣上訴人提起訴願及行政訴訟均遭駁回確定，而訟爭期間因上訴人未依稅捐稽徵法第39條第2項第1款規定就復查決定核定之應納稅額繳納半數或提供半數擔保，即行提起訴願，被上訴人所屬中壢稽徵所（下稱中壢稽徵所）乃於90年4月30日依同法條第1項規定，將上訴人移送法務部行政執行署桃園行政執行處（下稱桃園行政執行處）強制執行。嗣上訴人於94年3月18日以該筆稅捐已逾法定徵收期間，依法不得再行徵收為由，向被上訴人申請註銷欠稅，案經中壢稽徵所以94年3月29日北區國稅中壢四字第0941003898號函（下稱原處分）否准其所請，上訴人不服，提起訴願，遭決定駁回後，提起行政訴訟，經原審以94年度訴字第3099號判決（下稱原判決）駁回。上訴人仍不服，遂提起本件上訴。

二、上訴人起訴主張：稅捐之徵收期間為5年，自繳納期間屆滿之翌日起算，應繳之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收，上訴人滯欠之84年度營利事業所得稅，現雖繫屬於桃園行政執行處執行中，惟行為時稅捐稽徵法第23條第1項但書規定，係於徵收期間屆滿前已移送法院強制執行，或已依強制執行法規定聲明參與分配，或已依破產法規定申報債權尚未結案者始有適用，本件上訴人滯欠之稅捐，雖由桃園行政執行處執行中，然桃園行政執行處係行政機關而非稅捐稽徵法第23條但書所指之法院，依法應無該條但書規定之適用。又上訴人滯欠84年度營利事業所得稅5,064,620元，依行政執行法第42條第2項規定，以及行政執行法施行細則第42條規定，雖可移送法務部行政執行署所屬行政執行處執行之，，與行為時稅捐稽徵法第23條第1項但書規定不符，自無中斷時效之理由，原處分否准註銷欠稅，實屬違法，原處分以及訴願決定於法顯無理由等語，為此，訴請將訴願決定及原處分均撤銷，另被上訴人應註銷上訴人之欠稅。

三、被上訴人則以：上訴人未依稅捐稽徵法第39條第2項第1款規定就復查決定應納稅額繳納半數或提供半數擔保，即行提起訴願，中壢稽徵所乃依同法條第1項規定，就系爭應納稅額5,064,620元及行政救濟加計利息239,355元，移送桃園行政執行處強制執行，現仍繫屬於強制執行程序；是上訴人於94年3月18日以申請書主張該筆稅捐已逾法定徵收期間，依法不得再行徵收，請求依法註銷欠稅，中壢稽徵所否准其請求，核與稅捐稽徵法第23條及第39條、行政執行法第42條第1項規定，並無不合等語，資為抗辯，求為判決駁回上訴人之訴。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據結果，以：本件應審酌者為稅捐之稽徵，於徵收期間屆滿前，已移送法務部行政執行署執行者，有無行為時稅捐稽徵法第23條第1項但書規定之適用：（一）本件上訴人滯欠84年度營利事業所得稅5,064,620元（限繳日期為89年9月25日）逾期未繳納，嗣其提起訴願及行政訴訟亦均遭駁回確定，而訟爭期間因上訴人未依稅捐稽徵法第39條第2項第1款規定就復查決定核定之應納稅額繳納半數或提供半數擔保，中壢稽徵所乃於90年4月30日將之移送桃園執行處強制執行，則中壢稽徵所於88年9月15日繳納期限後約1年8個月即將此案移送桃園執行處強制執行，自未超過5年之徵收期間，依據行為時稅捐稽徵法第23條第1項但書之規定，本件稅款並無不能徵收之情事。（二）次查，稅捐之「徵收」與「行政執行」有別，有關徵收期間之認定，應依據行為時稅捐稽徵法第23條第1項前段規定辦理，惟如案件移送至行政執行處執行，則其執行期間則應另行適用行政執行法第7條第1項規定以定之，上開二規定具相互補充之關係，此徵諸稅捐稽徵法第1項但書規定「已移送法院強制執行」者可排除5年徵收期間之限制一節益明。而本件稅款事件業於90年4月30日移送桃園執行處強制執行，現仍繫屬桃園執行處，尚未執行終結，故依行政執行法第42條第3項、第7條第1項之規定，其既於5年執行期間屆滿前已開始執行，自仍得繼續執行，須俟自90年1月1日（即行政執行法修正施行日）起算5年執行期間屆滿之日起再逾5年尚未執行終結，始生逾越行政執行期間不得再執行之效果，因此，本件稅款之徵收及移送行政執行處強制執行，至今尚未逾期甚明。（三）滯欠稅款為公法上金錢給付義務，依前開行政執行法第2條、第42條第2項、第3項及同法施行細則第2條、第42條規定，自90年1月1日起，公法上金錢給付義務移送法院強制執行之事件，移送該管行政執行處繼續執行之，是上訴人以行政執行處並非行為時稅捐稽徵法第23條但書所指之法院，而無該條但書之適用，應屬誤解等為其判斷基礎，並說明其證據之取捨及未採上訴人其餘攻防方法之理由，而駁回上訴人在原審之訴。

五、本院經核原判決並無違誤，再論斷如下：

(一)「稅捐之徵收期間為5年，自繳納期間屆滿之翌日起算；應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收。但於徵收期間屆滿前，已移送法院強制執行，或已依強制執行法規定聲明參與分配，或已依破產法規定申報債權尚未結案者，不在此限。」為行為時稅捐稽徵法第23條第1項所明定。準此，應徵之稅捐，在徵收期間屆滿前，已移送法院強制執行，則不受行為時稅捐稽徵法第23條第1項前段所規定應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收之限制。雖嗣後法制變革，應徵之稅捐，其執行機關由法院變更為該管行政執行處執行，且依行政執行法第42條第2項規定，87年11月11日修正公布之行政執行法施行前已移送法院強制執行之事件，依行政執行法第42條第2項後段規定自行政執行法修正條文施行之日（即90年1月1日）起，移送該管行政執行處繼續執行之。再依行為時稅捐稽徵法第23條第1項但書之立法理由載：「但在規定期間已就納稅義務人財產依法強制執行尚未結案者，因徵起並非不能，故設例外規定。」亦即應徵之稅捐，在徵收期間屆滿前，已移送法院強制執行，因徵起並非不能，則不受行為時稅捐稽徵法第23條第1項前段所規定應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收之限制。是因法制變革之執行機關雖變更，惟此乃稅捐金錢債權行政執行事務管轄權限之移轉而已，並非有變更上開移送強制執行，即不受徵收期間限制立法意旨之原意。是上開行為時稅捐稽徵法第23條第1項但書所規定之「已移送法院強制執行」，於上開行政執行法修正條文施行之日（即90年1月1日）起，應解為包括「移送行政執行機關(即行政執行處)執行」(96年3月21日修正公布之稅捐稽徵法第23條第1項已修正為「已移送執行」)。因此，於稅捐5年徵收期間內已移送行政執行機關強制執行之稅捐金錢債權，不受原5年徵收期間之限制，其能否再徵收(執行)，則依行政執行法第7條第1項或其他特別之法律規定(例如96年3月21日修正公布之稅捐稽徵法第23條第4項及第5項)。依原判決確定之事實，本件復查決定核定之應納稅額5,064,620元，限繳日期為89年9月25日，上訴人逾期未繳納，中壢稽徵所於徵收期間5年內之90年4月30日，將上訴人移送桃園行政執行處執行，依上述說明，仍應適用行為時稅捐稽徵法第23條第1項但書規定。上訴人主張行政執行處非法院，本案無行為時稅捐稽徵法第23條第1項但書規定之適用云云，並不足採。是以，原判決以本件既尚在行政執行法第7條第1項規定之執行期間內，不受行為時稅捐稽徵法第23條第1項前段所規定應徵之稅捐未於徵收期間徵起者，不得再行徵收之限制，而維持被上訴人駁回上訴人註銷欠稅申請之處分，並無不合。再依上訴程序中96年3月21日修正公布之稅捐稽徵法第23條第5項規定，本案移送執行亦尚未逾該法96年3月5日修正後5年，仍非不得再執行，上訴人亦無從主張其稅捐債務因徵收或執行期間經過而請求註銷。

(二)上訴意旨雖主張上訴人既已依法清算完結，有臺灣桃園地方法院91年10月24日桃院祺民司更祥字第1號函清算完結備查文可證，依最高法院81年度民刑事庭會議決議以及財政部79年10月27日臺財稅第79032138號函釋規定，均應視為上訴人之法人人格已消滅，原處分機關既未依法洽請法院撤銷清算完結准予備查，自不得任意指責清算不合法，依財政部80年2月21日臺財稅第801241743號函釋，本案所滯欠之營利事業所得稅當然應予註銷，原判決有不適用法規之違背法令，又中壢稽徵所並非公司法授權之主管機關，其對於上訴人清算之事務，依法應無審究合法與否之權限，更不得越權推翻臺灣桃園地方法院核准清算完結之合法性，原判決似與公司法之有關規定有所違背云云。然上訴人此等主張係於上訴審程序所提之新攻擊防禦方法，本院原無須予以斟酌。何況上訴人係向被上訴人以其稅捐債務逾法定徵收期間，不得再行徵收為由，申請註銷該欠稅，此項申請所基之事實，與其是否因清算而法人人格消滅之事實，係不同之事實關係。被上訴人就前者為否准處分，與後者之事實無關。原判決未審酌上訴人是否因清算而法人人格消滅，及上開法令或財政部函釋，亦無不合。上訴人如主張其因清算而法人人格消滅，欠稅應予註銷，應另行向被上訴人申請，由被上訴人另為准駁。上訴人上開原判決違法之指摘，自無足取。

(三)綜上所述，原判決並無上訴人所指有違背法令之情形，上訴意旨指摘原判決違背法令，求予廢棄，為無理由，應予駁回。

六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第三庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異