最高行政法院(含改制前行政法院)97年度判字第735號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 97年度判字第735號

上訴人

頡客隆電影事業有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

蘇美玲 律師

被上訴人

財政部臺北市國稅局

代表人

凌忠嫄

上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國95年9月20日臺北高等行政法院95年度訴字第694號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、上訴人民國89年度營利事業所得稅結算申報，列報營業成本新臺幣（下同）20,146,002元，營業費用及損失總額8,012,102元，全年所得額1,476,225元，經被上訴人依擴大書面審核營利事業所得稅結算申報案件實施要點，暫按申報數核定在案。嗣因其涉嫌虛列營業成本及營業費用，經財政部賦稅署查獲，通報被上訴人審理違章成立，重新核定營業成本為13,168,174元，營業費用及損失總額為2,199,697元，併計非營業收入總額及非營業費用及損失總額後，核定本期課稅所得額為14,156,629元，除補徵稅額3,170,101元外，並按所漏稅額處1倍之罰鍰計3,170,100元（計至百元止）。上訴人不服，申請復查及提起訴願均遭駁回後，遂提起本件行政訴訟。

二、上訴人於原審起訴意旨略謂：上訴人因屢次遷移及會計人員更迭，致相關營業費用及成本憑證散佚，而無法提呈完整資料供核，被上訴人如認上訴人列報之營業成本與費用無法認定，依本院61年判字第198號判例意旨，自得依同業利潤標準推計核定，上訴人亦無異議；惟被上訴人未為任何舉證或說明，逕認上訴人係以不實憑證虛增成本費用，全數予以剔除，致上訴人獲利高達近50%之超高標準，已脫離企業經營實況，故原處分顯有違誤。為此請判決將訴願決定、原處分（復查決定）均撤銷等語。

三、被上訴人則以：依所得稅法第24條、第71條第1項、第110條第1項及財政部94年1月14日台財稅字第09304184270號函釋意旨，上訴人89年度營利事業所得稅結算申報，經查獲其帳載營業成本及費用與結算申報書所載金額不符，亦無相關憑證，涉嫌短漏報當期課稅所得額計12,894,433元；經上訴人以書面說明再尋獲憑證一批計2,184,665元，經詳核其內容，除追認文具用品、交際費等費用計104,200元外，其餘則均係上訴人編製之單據，無法證實有支出事實及與公司業務有關，故不予認定，並重核定營業成本為13,168,174元，營業費用及損失總額為2,199,697元，併計非營業收入總額及非營業費用及損失總額，核定課稅所得額為14,156,629元，除補徵稅額3,170,101元外，並以上訴人虛增前開營業成本費用，而漏報所得額12,680,404元，乃按所漏稅額處以1倍罰鍰。而本件在復查階段，被上訴人於94年5月5日發函通知上訴人提示相關帳簿憑證及文據供核，上訴人雖於同年月25日具文申請延期提示，惟上訴人屆期仍未提示，自無上訴人所稱列報之成本及費用與原始帳證金額相符之情形。又本件係財政部稽核組依上訴人所提示帳證查核結果核實認定，故無所得稅法第83條第1項按同業利潤標準核定之適用等語，資為抗辯。

四、原審判決駁回上訴人之訴，其理由略以：（一）按稅捐法制係採量能課稅原則，所得稅法第24條第1項所稱各項收入、成本費用及損失額，其事實之認定，自須依證據資料逐筆核實認列，依行政訴訟法第136條準用民事訴訟法第277條前段規定，在所得稅案件中，關於所得計算基礎之加項收入，固應由稅捐稽徵機關負舉證責任，至有關所得計算基礎之減項，即成本與費用，則應由納稅義務人負舉證責任。惟因大部分稅捐證明資料多為納稅義務人所掌握，稽徵機關取得直接課稅資料相當困難，故基於稽徵經濟之考量，所得稅法第71條規定納稅義務人應誠實申報；同法第83條課予其應提供帳簿文據之協力義務，並賦予稽徵機關於納稅義務人違反提供帳簿文據之協力義務時，具有依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額之職權，而非僅得依同業利潤標準而為核定。又納稅義務人依法既有申報義務，基於上述協力義務規範之目的，則納稅義務人就其所為稅捐申報之內容自應對其發生相當之拘束力，換言之，前揭所得稅法第83條規定，係為防止納稅義務人藉由不履行協力義務逃避應納稅捐，致破壞平等課稅及稽徵機關課稅經濟之目的而設，至其中所稱之同業利潤標準僅是一種推計標準，於納稅義務人未能為提示帳簿文據之協力義務時，稽徵機關若得依納稅義務人申報內容及其他查得資料而為核定，則此核定性質上自屬所得稅法第83條所稱「依查得之資料」而為之核定。（二）查上訴人89年度營利事業所得稅結算申報，經財政部賦稅署查獲其帳載營業成本及費用與結算申報書所載金額不符，經核亦無相關憑證，涉嫌短漏報當期課稅所得額計12,894,433元，經被上訴人通知上訴人提示相關帳簿憑證及文據供核，上訴人僅以書面說明尋獲憑證一批計2,184,665元，經被上訴人核對其內容，除追認文具用品2,554元、交際費13,177元、職工福利3,620元及其他費用84,849元等計104,200元外，其餘均係上訴人編製之內部請款單及支出傳票等單據，無法證實有支出事實及與公司業務有關，此外，上訴人亦未能再提示相關帳據或其他足資採信之證據以為證明，故被上訴人依上開查得資料，核定剔除營業成本6,977,828元及營業費用5,702,576元，重新核定上訴人營業成本為13,168,174元，營業費用及損失總額為2,199,697元，併計非營業收入總額及非營業費用及損失總額，核定課稅所得額為14,156,629元，除補徵稅額3,170,101元外，並以上訴人虛增前開營業成本費用，而漏報所得額12,680,404元，乃按所漏稅額處以1倍罰鍰3,170,100元，並無不合。

五、上訴意旨略以：依司法院釋字第217號解釋及所得稅法第24條第1項前段之規定，關於所得額之多寡，屬於營利事業所得稅課徵之基礎要件，稅捐稽徵機關自應負舉證之責任，詎原審判決無視前揭規定，逕認所得計算中有關成本與費用等減項部分，應由上訴人負舉證之責，顯有判決不適用法規之違法。又所得稅法中關於推計課稅之規定，係為發現客觀真實、減輕稅捐稽徵機關之證明程度而設，並非容許稽徵機關得以恣意或臆測之方式而為認定，故有關資料之正確性、推計方法之妥當與適切性，稽徵機關仍應證明已達合理可信之程度，方能謂已盡舉證之責，至於同法第83條所謂「未提示」，係指帳簿文據全部未提示，或雖提示而有不完全或不相符之情形，本件被上訴人僅因上訴人未能提示帳簿、憑證供核，而將營業成本與費用全部認定為虛列或虛增而予以剔除，致上訴人獲利標準超出同業甚多，嚴重違背經驗法則，惟原審判決無視於此，逕為上訴人不利之認定，實有判決不備理由及不適用法規之違誤等語。

六、本院查：（一）按「營利事業所得之計算，以其本年度收入總額減除各項成本費用、損失及稅捐後之純益額為所得額。」「（第1項）稽徵機關進行調查或復查時，納稅義務人應提示有關各種證明所得額之帳簿、文據；其未提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準，核定其所得額。…（第3項）納稅義務人已依規定辦理結算申報，但於稽徵機關進行調查時，通知提示有關各種證明所得額之帳簿、文據而未依限期提示者，稽徵機關得依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額。」行為時所得稅法第24條第1項及第83條第1項、第3項分別定有明文。（二）按稅捐之核課，因大部分證明資料多為納稅義務人所掌握，稽徵機關取得直接課稅資料相當困難，故基於稽徵經濟之考量，所得稅法第71條規定納稅義務人應誠實申報，同法第83條課予其應提供帳簿文據之協力義務，並賦予稽徵機關於納稅義務人違反提供帳簿文據之協力義務時，具有依查得之資料或同業利潤標準核定其所得額之職權，而非僅得依同業利潤標準而為核定。又納稅義務人依法既有申報義務，基於上述協力義務規範之目的，則納稅義務人就其所為稅捐申報之內容自應對其發生相當之拘束力，換言之，所得稅法第83條規定所稱之同業利潤標準僅是一種推計標準，於納稅義務人未能為提示帳簿文據之協力義務時，稽徵機關若得依納稅義務人申報內容及其他查得資料而為核定，則此核定性質上自屬所得稅法第83條所稱「依查得之資料」而為之核定，而非依同業利潤標準所為之核定。（三）查租稅法律主義之範圍僅及於納稅主體、稅目、稅率、納稅方法及納稅期間等，至於所得額之多寡，則屬事實認定之問題，不屬於租稅法律主義之範疇，上訴人主張被上訴人依查得之資料核定其所得額，違反司法院釋字第217號解釋及舉証責任分配原則云云，核屬無據。又本件被上訴人依上訴人申報內容及其他查得資料，認為已達可以核定之程度，而未依同業利潤標準核定其所得額，乃係基於其依法核課之職權而為合理之認定，並非出於恣意或臆測，亦未違背經驗法則，上訴意旨指被上訴人係以恣意或臆測之方式而為認定，核無足採。（四）原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以原處分及訴願決定均無違誤，因將其均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違背法令，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。

七、據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第六庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異