最高行政法院(含改制前行政法院)97年度判字第931號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 97年度判字第931號

上訴人

奕新營造股份有限公司(原振新營造廠股份有限公司)

代表人

甲○○

被上訴人

財政部臺灣省中區國稅局

代表人

趙榮芳

上列當事人間營利事業所得稅事件，上訴人對於中華民國95年9月28日臺中高等行政法院95年度訴字第393號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、上訴人民國86年度營利事業所得稅結算申報，列報前5年核定虧損未扣除餘額新臺幣（下同）20,108,639元，經被上訴人核定為0元，全年所得額67,092,592元，應補稅額5,017,159元。上訴人不服，申請復查及提起訴願均遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

二、上訴人於原審起訴意旨略謂：所得稅法第39條有關「盈虧互抵」之規定，其立法理由係因以年度為期限，計算營利事業之所得，常使變動性大之所得負荷過重，惟財政部66年3月9日台財稅第31580號函釋規定虧損年度之投資收益應先抵減虧損後以餘額盈虧互抵，業已扭曲盈虧互抵立法精神，又稽徵機關常以財政部之函釋限制人民之權益，與中央法規標準法第5條規定不符；且76年台財稅第0000000號及74年台財稅第18503號函規定暫停課徵營利事業所得稅之證券交易所得及免納所得稅之土地交易所得，可免先予抵減各該期之核定虧損，同是無須課徵營利事業所得稅之所得，其適用盈虧互抵時有不同之規定，實有失租稅公平；又所得稅法第42條規定旨在避免投資收益之重複課稅，惟依前揭財政部66年函釋之規定係將免稅之所得抵減應稅之虧損數，顯已逾越所得稅法第39條之規定。為此請判決將原處分及訴願決定均撤銷等語。

三、被上訴人則以：按所得稅法第39條所稱「虧損」，係指營業之虧損，又所得稅法第42條旨在避免轉投資收益之重複課稅，該投資收益部分雖免予計入所得額課稅，惟仍屬營利事業之所得，故營利事業所得稅結算申報核定通知書上之各期核定虧損數並未包含當期投資收益部分，該核定虧損並非實際營業上之虧損，為正確計算營利事業以往年度之虧損，依所得稅法第39條規定，該核定虧損數須先減除投資收益部分，始為「營業之虧損」，而得適用所得稅法第39條之規定，前揭財政部66年函釋係主管機關本於職權就所得稅法第39條所為釋示，其為闡明法規之原意，並未逾越法律規定，上訴人主張被上訴人以財政部函釋限制人民之權益及該函釋逾越母法之規定，顯屬誤解。本案上訴人86年度列報前5年核定虧損未扣除餘額20,108,639元，經被上訴人原查以上訴人雖適用所得稅法第39條規定，惟查其85年度營利事業所得稅既經被上訴人復查決定，變更全年所得額18,789,921元，課稅所得額虧損8,386,801元，依所得稅法第39條及財政部函釋規定應先行抵減85年度免計入所得額之80%投資收益8,950,394元後餘額563,593元，已無虧損可自86年度純益額中扣除，核定前5年虧損未扣除餘額0元，全年所得額67,092,592元並無不合等語，資為抗辯。

四、原審判決駁回上訴人之訴，其理由略以：所得稅法第39條所稱之「虧損」，係指「營業之虧損」，又所得稅法第42條立法意旨在於避免轉投資收益之重複課稅，該投資收益部分雖免予計入所得額課稅，惟仍屬營利事業之所得，故營利事業所得稅結算申報核定通知書上之各期核定虧損數並未包含當期投資收益部分，該核定虧損並非實際營業上之虧損，為正確計算營利事業以往年度之虧損，依所得稅法第39條規定，該核定虧損數須先減除投資收益部分，始為「營業之虧損」，而得適用所得稅法第39條之規定，財政部所為前揭台財稅第31580號函釋係主管機關本於職權就所得稅法第39條所為之釋示，其為闡明法規之原意，並未逾越前揭法律規定，上訴人主張被上訴人以財政部函釋限制人民之權益及該函釋逾越母法之規定，顯屬誤解。本案上訴人86年度列報前5年核定虧損未扣除餘額20,108,639元，經被上訴人原查以上訴人雖適用所得稅法第39條規定，惟查其85年度營利事業所得稅既經被上訴人復查決定，變更全年所得額18,789,921元，課稅所得額虧損8,386,801元，依首揭所得稅法第39條及財政部函釋規定應先行抵減85年度免計入所得額之80%投資收益8,950,394元後餘額563,593元，已無虧損可自86年度純益額中扣除，核定前5年虧損未扣除餘額0元，全年所得額67,092,592元並無不合等由，乃駁回上訴人在原審之訴。

五、本院查：按「以往年度營業之虧損，不得列入本年度計算。但公司組織之營利事業，會計帳冊簿據完備，虧損及申報扣除年度均使用第77條所稱藍色申報書或經會計師查核簽證，並如期申報者，得將經該管稽徵機關核定之前5年內各期虧損，自本年純益額中扣除後，再行核課。」為行為時所得稅法第39條所明定。其立法理由係以往年度虧損原則上不得列入本年度計算，但年度為期限，計算營利事業之所得，常使變動性大之所得，負荷過重。外國法例有將以往年度虧損後轉或前轉等方法，惟前轉使以往年度稅負不確定，且退稅手續繁瑣，殊非所宜，故本法採後轉辦法，並為建立藍色申報制度，對帳齊全，申報正確者，予以優待。是所得稅法第39條所稱之「虧損」，係指「營業之虧損」而言。另行為時所得稅法第42條第1項規定：「公司組織之營利事業，投資於國內其他非受免徵營利事業所得稅待遇之股份有限公司組織者，其投資收益之80%，免予計入所得額課稅。」，其立法意旨，在於避免轉投資收益之重複課稅，惟該投資收益部分既已免計所得額課稅，則有關投資之利息支出及管理費用，暨因該項投資收益所繳納之營業稅及印花稅等費用，即不應在計算營業事業所得稅時減除，方屬合理。是該投資收益部分雖免予計入所得額課稅，惟仍屬營利事業之所得，故營利事業所得稅結算申報核定通知書上之各期核定虧損數並未包含當期投資收益部分，該核定虧損並非實際營業上之虧損，為正確計算營利事業以往年度之虧損，依所得稅法第39條規定，該核定虧損數須先減除投資收益部分，始為「營業之虧損」，而得適用所得稅法第39條之規定；財政部66年3月9日台財稅第31580號函釋「公司組織之營利事業適用所得稅法第39條規定，自本年度純益額中扣除前3年各期虧損者，應將各該期依同法第42條規定免計入所得額之投資收益，先行抵減各該期之核定虧損後，再以虧損之餘額，自本年度純益額中扣除。」，係財政部本於主管機關地位就所得稅法第39條所為釋示，其為闡明法規之原意，核與所得稅法第39條立法意旨相符，並未逾越法律規定，本院自得予以援用。上訴人主張該函釋係將無須課徵營利事業所得稅之所得，抵減應課徵營利事業所得稅之虧損數，有違同法第39條規定，亦有違實質課稅原則云云，殊無足採。查本件上訴人86年度列報前5年核定虧損未扣除餘額20,108,639元，經被上訴人復查決定變更上訴人85年度營利事業所得額為18,789,921元，課稅所得額虧損8,386,801元，為原審調查證據後所認定之事實，是原審依所得稅法第39條及財政部函釋規定，應先行抵減85年度免計入所得額之80%投資收益8,950,394元後餘額563,593元，已無虧損可自86年度純益額中扣除，核定前5年虧損未扣除餘額0元，全年所得額67,092,592元，而駁回上訴人之訴，依法自無不合。其他上訴理由復就原審取捨證據、認定事實之職權行使謂為違誤，尚難認為合法之上訴。綜上所述，原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以原處分及訴願決定均無違誤，因將其均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴論旨，仍執前詞，指摘原判決違誤，求予廢棄，難認有理由，應予駁回。

六、據上論結，本件上訴為無理由，爰依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第六庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異