最高行政法院(含改制前行政法院)97年度裁字第00157號

最　高　行　政　法　院　裁　定

　　　　　　　　　　　　　　　　　　 97年度裁字第00157號

上訴人

甲○○

被上訴人

財政部高雄市國稅局

代表人

楊文哉

上列當事人間綜合所得稅事件，上訴人對於中華民國96年3月7日高雄高等行政法院96年度簡字第32號判決，提起上訴，本院裁定如下：

主文

理由

一、按對於適用簡易程序之裁判提起上訴或抗告，須經最高行政法院許可，且該許可以訴訟事件所涉及之法律見解具有原則性者為限，行政訴訟法第235條定有明文。所謂訴訟事件涉及之法律見解具有原則性，係指該事件所涉及之法律問題意義重大，而有加以闡釋之必要情形而言。

二、上訴人與其配偶楊子旻民國93年度分別辦理綜合所得稅結算申報，被上訴人乃將歸戶合併後應納稅額，按上訴人所得總額占夫妻所得總額比率計算，減除其已扣繳及自繳稅款後，發單補徵上訴人綜合所得稅新台幣40,824元，上訴人不服，申經復查及提起訴願，均遭駁回，遂提起本件行政訴訟。

三、原審判決駁回上訴人之訴，其理由略以：（一）按所得稅法第15條第2項規定，並非指夫妻得單獨計算各自所得，分別適用稅率，上訴人顯係誤解上開規定。況被上訴人將上訴人夫妻所得歸戶合併後定其納稅額，適用累進稅率之結果，較之上訴人若單獨申報計稅之稅賦為高，乃因所得稅法規定夫妻應合併報繳並採累進稅率所致，此部分所得稅法亦透過有配偶者及無配偶者不同之扣除額及免稅額之機制予以導正。尤其本件上訴人係以非法律所規範之分居型態求與無配偶者（離婚者）相同之待遇，核無足採。（二）復查，納稅義務人之配偶，有所得稅法第14條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。惟關於夫妻分居時，始例外當其符合財政部76年3月4日台財稅第7519463號函釋規定時，若經申請分別開單者，准按個人所得總額占夫妻所得總額比率計算，減除已扣繳及自繳稅款後，分別發單補徵，此係考量夫妻分居住所不同之特殊情況，與所得稅法並無牴觸。至上訴人所提之司法院釋字第318號解釋，亦未明確宣示所得稅法第15條規定違憲，僅要求主管機關仍宜隨時斟酌相關法律及社會經濟情況，就其免稅額及扣除額等規定，通盤檢討，上訴人所訴，顯係主觀對法令之誤解，洵不足採。（三）第按財政部76年函釋雖准許夫妻分居者依比例分開繳納綜合所得稅，核與前開由配偶中一人合併申報繳納之規定不盡相符，惟基本上尚未背離家戶合併課稅制之精神，且係為解決夫妻分居時難以自行選定一人為納稅義務人之困境所為必要之釋示，對於納稅義務人為有利，徵諸法律保留原則之目的在防止人民之自由權利遭到政府非法之不利限制，即難謂有利人民之行政函釋違反法律保留原則。否則，回歸適用母法之規定，基於合併申報繳納之法理，對於此種夫妻不能自行選定一人為納稅義務人之情形，稅捐稽徵機關本應指定其中一人為納稅義務人或以其夫妻二人為共同納稅義務人，使其對同一租稅義務，負全部繳納之責任，豈非更不利於前開函釋之分攤方法，上開函釋未增加夫妻任何一方原應就全部合併稅額之繳納義務，難謂與憲法男女平等、家庭制度之維持等規定或法律規定有違。至我國所得稅法關於夫妻所得採合併申報計稅規定與外國有採分離課稅制者，縱有不同，亦係國情、稅制差異性所致，並不得執為原處分違法之依據。

四、上訴意旨略以：（一）原判決係以78年12月30日所得稅法第15條第2項修正前之財政部76年函釋，認為本件係所得稅法第15條第1項之情形，惟上訴人認為本件應適用同法第15條第2項，而與該函釋無涉，且本件應如何適用法律，事涉夫妻之納稅義務，具有法律上之原則性。（二）若如原判決謂所得稅法第15條第2項規定並非指夫妻得單獨計算各自稅額、分別適用稅率，則只需有同條第1項即可，何須有該項規定存在之必要；況且該項既規定薪資所得分開計算稅額，當指適用該所得之稅率，難道會就其薪資適用夫妻合併的累進稅率以計算稅額？此與同條第1項之差異在於先分別計算稅額後，再合併報繳，前者係實體與程序合而為一，後者於78年修正時，已明定分開計算稅額（實體）再合併報繳（程序），故原判決適用所得稅法第15條第1項實屬適用法律不當之違法等語。

五、本院查：（一）按「納稅義務人之配偶，及合於第17條規定得申報減除扶養親屬免稅額之受扶養親屬，有前條各類所得者，應由納稅義務人合併報繳。」「納稅義務人得就其本人或配偶之薪資所得分開計算稅額，由納稅義務人合併報繳。」所得稅法第15條第1項前段、第15條第2項前段分別定有明文。次按「夫妻分居，如已於綜合所得稅結算申報書內載明配偶姓名、身分證統一編號，並註明已分居，分別向其戶籍所在地稽徵機關辦理結算申報，其歸戶合併後全部應納稅額，如經申請分別開單者，准按個人所得總額占夫妻所得總額比率計算，減除其已扣繳及自繳稅款後，分別發單補徵。」業經財政部76年3月4日台財稅第7519463號函釋在案。（二）按所得稅法第15條第1項係關於納稅義務人及其配偶應合併報繳及合併計稅之原則性規定，同條第2項則係納稅義務人或其配偶之薪資所得得分開計稅但仍應合併報繳之例外規定，除非納稅義務人及其配偶均僅有薪資所得，否則該兩項規定得同時適用，並不衝突，本件上訴人及其配偶均有薪資所得以外之所得，是原判決認本件仍有所得稅法第15條第1項之適用，其認事用法並無違誤，上訴意旨顯係對於所得稅法第15條第1項及第2項規範意旨之誤解，核無涉及法律見解具有原則性，而須由本院加以闡釋之必要，上訴人提起上訴，不合首揭規定，不應許可，其上訴難謂合法，應予駁回。

六、依行政訴訟法第249條第1項前段、第104條、民事訴訟法第95條、第78條，裁定如主文。

最高行政法院第五庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異