最高行政法院(含改制前行政法院)98年度判字第866號

最　高　行　政　法　院　判　決

　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 98年度判字第866號

上訴人

台茂開發股份有限公司

代表人

甲○○

訴訟代理人

陸正康 律師

被上訴人

桃園縣政府地方稅務局

代表人

乙○○

上列當事人間房屋稅事件，上訴人對於中華民國96年8月23日臺北高等行政法院95年度訴更一字第83號判決，提起上訴，本院判決如下：

主文

理由

一、緣上訴人所有坐落桃園縣蘆竹鄉○○路○段112號1至7樓及地下1、2層房屋，經被上訴人機關依桃園縣房屋價格標準單價表、折舊率標準及房屋地段等級表核定其房屋現值，並依房屋稅條例第5條規定核課其民國90年度房屋稅新臺幣（下同）25,899,024元。上訴人不服，申請復查，未獲變更，提起訴願遭駁回，向臺北高等行政法院提起行政訴訟。經該院91年度訴字第2127號判決駁回。上訴人不服，提起上訴，經本院95年度判字第416號判決，將原審判決廢棄，發回原審法院審理仍判決駁回後，上訴人復提起本件上訴。

二、上訴人起訴意旨略以：按房屋稅條例第11條第2項第2款規定，不動產評價委員會固得就各類房屋之耐用年數及折舊標準加以評定，惟上開規定既無明文授權行政機關得就「殘值率」加以評定，解釋上應限於評定房屋之耐用年數，並在其耐用年數範圍內，定出折舊標準，且該房屋在用盡耐用年數時，應無殘值可言，從而立法當時之授權範圍，應僅限於定額折舊之評定，惟本件房屋稅核課所據之房屋耐用年數及折舊標準，係透過先扣除40％「殘值率」之折舊標準，變相將所評定之房屋耐用年限60年加以延長至100年，致每年均高估房屋價值而發生房屋稅超徵情事，足認桃園縣不動產評價委員會就房屋之耐用年數及折舊標準所為評定，已牴觸或逾越房屋稅條例第11條第2項第2款規定授權範圍，而非適法；又評定殘值率之法律授權，應以估價學理中可資適用之原理原則為限，否則難免因行政機關恣意濫用授權，而影響人民之權利義務；上訴人前聲請函囑臺北市估價師公會，就系爭房屋使用期滿後之殘值率作成鑑定，經該公會鑑估其殘餘價格率應僅存7.75％，本件房屋雖由不動產評價委員會評定有「40％」之殘值率，顯已脫逸任何估價學理之拘束，而失其客觀評定標準，當非法律授權地方政府因地制宜加以評定折舊標準之初衷；又無論房屋稅條例第11條規定及依據房屋稅條例第9條規定授權制定之「不動產評價委員會組織規程」，均僅見立法者要求不動產評價委員會應就各類房屋予以實地調查，再為評價；本件所爭執者，既在不動產評價委員會所評定之房屋殘值率高達40％是否妥適，自與房屋標準價格應為若干無涉，則不動產評價委員會評定殘值率之學理依據何在？其評價所依據之實地調查報告又何在？被上訴人始終以抽象的課稅政策為由，迴避此一爭執，自有違誤；另卷附「房屋稅稅籍記錄表」在客觀上已顯見並非前揭稅捐稽徵機關針對同一區域房屋之通案評價，而係針對特定建物之價值紀錄，從而難認該「房屋稅稅籍記錄表」即為「不動產評價委員會組織規程」第7條所指之實地調查佐證資料，既無實地調查佐證資料，則桃園縣不動產評價委員會乃恣意評定系爭房屋殘值率為40％，已逾越法律授權範圍，故被上訴人據此核課房屋稅，難謂適法等語，為此，訴請撤銷訴願決定及原處分。

三、被上訴人則以：查房屋稅條例第11條新規定之房屋標準價格，係由不動產評價委員會依房屋構造、材料、耐用年數及折舊標準等事項分別評定之，上訴人所有系爭房屋於88年3月31日竣工後，向被上訴人申報房屋稅籍，被上訴人於88年6月11日以桃稅房字第88092735號現值核定通知書核准自88年7月起課徵房屋稅，是時，係依前臺灣省各縣市房屋稅徵收細則第10條及相關規定核計房屋現值，俟臺灣省政府精簡後，被上訴人依房屋稅條例第24條規定所訂定之「桃園縣房屋稅徵收細則」，此亦經桃園縣政府88年11月2日88府稅財字第215970號公布及財政部88年11月20日台財稅第880810774號函同意備查在案，準此，被上訴人援引財政部頒定之簡化房屋標準價格及房屋現值作業要點、臺灣省政府訂定之簡化房屋標準價格及房屋現值作業要點實施注意事項及桃園縣房屋稅徵收細則等規定，據以核認系爭房屋折舊率為1%，並依桃園縣房屋標準單價表、折舊率標準表及房屋地段等級表（95年7月1日修正為房屋位置所在段落等級表）核定其房屋現值，按房屋稅條例第5條規定核課其房屋稅，洵屬適法，然本案系爭房屋雖經中信等4家不動產估價師事務所評估殘值率為7.75%，惟依房屋稅條例規定，上揭中信等4家不動產估價師事務所並非法令規定評定殘值率之授權機關，且倘以其不動產估價師事務所評估之數值作為核課房屋稅殘值率之依據，顯亦依法無據。況上訴人主張系爭房屋經評估之殘值率7.75%，係由上訴人所委託中信等4家不動產估價師事務所之估價師小組針對「勘估標的」進行「個案因素」調查與履勘，並依「成本法」及「不動產估價技術規則」等方式評估所得之數值，然查稅捐之核課，均有其政策目的存在，復依房屋稅條例及其相關法令規定，課徵房屋稅之因素，除殘值率外，尚有房屋標準單價、面積、耐用年限、房屋坐落地段調整率，及樓層高度、地下室或地下層、設備（中央系統型冷氣機、電扶梯、金屬或玻璃帷幕）、宅外設置假山、池閣、花園、草坪…等各項因素，依其各種使用用途，再按適用稅率核課計徵之，準此，房屋稅之核課，係就上揭各種因素作全面考量，並以法治性及系統性之整合配套措施訂定之法令規定為準據，始據以課徵房屋稅，是系爭房屋，上訴人委託中信等4家不動產估價師事務所93年7月5日所為殘值率7.75%之評估，縱屬實在，惟其評估之機構、法令依據、目的、方法，均與課徵房屋稅之法令規定所規範之範疇有別，此亦有本院60年判字第810號判例意旨可資參照。綜上，系爭房屋憑以課徵系爭房屋稅基準之房屋耐用年數及折舊標準計算出之「殘值率」，仍應依桃園縣折舊率標準表中規定之40%比率核計其房屋稅，方為適法，上訴人主張，依法無據，核不足採等語，資為抗辯。

四、原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，以：㈠查房屋稅之「稅額」係由稅捐稽徵機關依據納稅義務人所申報之現值及不動產評價委員會評定之標準，核計房屋現值，再依核計之房屋現值，按規定之稅率核算而得。又不動產評價委員會既應依「各類房屋之耐用年數及折舊標準」評定房屋標準價格，該房屋標準價格，並應依其耐用年數予以折舊，按年遞減其價格，則計算折舊時，先予預估房屋殘值，再減除殘值，以減除殘值後之餘額為計算基礎，乃屬當然。而系爭房屋之耐用年數及折舊標準，係由「桃園縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」第2點明定，該作業要點係依桃園縣房屋徵收細則第11條規定所制定，而桃園縣房屋稅徵收細則，係依房屋稅條例第24條規定而制定，前揭規定，係財政主管機關基於法律授權，或依其法定職權，為執行房屋稅之稽徵訂定之規定，核與房屋稅條例授權目的及立法意旨無違，故被上訴人辦理相關案件，自得適用之。又房屋稅之折舊率，係按房屋之構造別等訂定房屋構造折舊表作為課徵房屋稅提列折舊之準據。桃園縣政府88年11月2日88府稅財字第35970號令公告者為「房屋折舊率及耐用年數」，而「殘值率」只是算出折舊率之一個參數依據，其實質意義應即指「建築年數已達最高耐久年數（按於標準表上列載鋼筋混凝土造房屋之最高折舊年數為60年）而仍繼續使用者不再計算折舊」之情，故本件並無逾越母法授權之疑義。是以上訴人主張房屋稅條例第11條，並無明文授權行政機關就「殘值率」加以評定，桃園縣不動產評價委員會就房屋耐用年數及折舊標準所為評定，已牴觸或逾越法律授權範圍云云，並非可採。㈡另上訴人主張系爭房屋經委託中信等4家不動產估價師事務所所作成評估報告，適當殘值率為7.75%云云。惟前揭評估單位即中信等4家不動產估價師事務所，並非法令規定授權之評定機關。又前揭鑑定，雖係針對系爭房屋所進行之個案鑑定，固具有經濟上之意義，惟房屋稅之核課，依房屋稅條例第11條第1項之規定，係依據「一、各種建造材料所建房屋，區分種類及等級。二、各類房屋之耐用年數及折舊標準。三、按房屋所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分」等事項，由不動產評價委員會予以評定，故對於同類建材、同地段調整率之房屋，其計算之參數均相同，不可能產生個案上之差異，故該鑑定所得，自難為本件之準據。況前揭鑑定評估系爭房屋殘餘價格率（殘餘單價5,249元/坪÷總成本單價67,687元/坪=7.75%）之總成本單價為每坪67,687元，經換算後為每平方公尺20,475元（67,687元/坪×0.3025=20,475元/平方公尺），然查系爭房屋依桃園縣房屋標準單價表所載，其據以核課房屋稅之房屋標準單價僅為每平方公尺4,990元，縱依簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業之參考原則，核計房屋課稅現值，經核算後平均之房屋課稅現值單價亦僅為每平方公尺5,419元（課稅現值1,061,424,500元÷課稅面積195,880.1平方公尺=5,419元/平方公尺），僅達上揭中信等4家不動產估價師事務所評估房屋成本單價之26%。是房屋稅之核課，係以較上揭評估之成本單價金額顯著為低之房屋標準單價為基準，且房屋之折舊，一般會計帳務上係以估計殘值及按耐用年數予以提列折舊費用，然房屋稅之課徵，係按標準單價核定其房屋現值及依其耐用年數核計折舊，按年遞減其價格，其計算方式雖與會計上之處理一致，惟房屋折舊達一定年數後即不再提列，殘值不再降低，其目的除了稅收外，主要在於評價的基礎各不相同，會計上的不動產係以歷史成本（原始成本）列帳，該歷史成本可能為當時的時價，而房屋稅之課徵，則按房屋標準價格為基礎，兩者顯然不同；因此，房屋稅之折舊率，係按房屋之構造別等訂定房屋構造折舊表作為課徵房屋稅提列折舊之準據，再依房屋稅條例及其相關法令規定，據予課徵房屋稅之因素，除殘餘率外，尚有房屋標準單價、面積、耐用年限、房屋坐落地段調整率，及樓層高度、地下室或地下層、設備（中央系統冷氣機、電扶梯、金屬或玻璃帷幕）、宅外設置假山、池閣、花園、草坪…等各項使用情形，就其使用用途按適用稅率核課之，且房屋稅之核課有其政策目的存在，並就全面及各種因素考量，為有其法治性及系統性之整合配套措施所訂之法令規定，並非僅能個別或單一因素之評估數值，即逕作為核課房屋稅殘值率之依據。且該次鑑定評估之依據、目的、方法，均與前揭課徵房屋稅之法令規定所規範之範疇有別，故自難以中信等4家不動產估價師事務所評定之結果殘值率為7.75%乙節，即謂被上訴人機關依上揭法令規定認定殘值率為40%之結果有誤。㈢再查，臺北縣、臺北市、基隆市、宜蘭縣、新竹縣、新竹市等縣市稅捐稽徵機關轄區屬於鋼骨造結構之房屋，於90年至95年所適用之折舊率、折舊年數及殘值率均為折舊率1%、折舊年數60年及殘值率40%，此經被上訴人分別向各該縣市主辦人員查詢，有電話紀錄附於原處分卷可憑，並無上開鑑定報告所稱「北部各縣市除了桃園縣之年折舊率低，最終殘值率特別高以外，其餘縣市多傾向建築物最終使用價值耗盡之觀點，殘值價格率不到10%」之情事，上訴人主張容屬有誤，尚難採據等語，因將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴。

五、本院按：

㈠按「主管稽徵機關應依據不動產評價委員會評定之標準，核計房屋現值」、「房屋標準價格，由不動產評價委員會依據下列事項分別評定，並由直轄市、縣（市）政府公告之：1、按各種建造材料所建房屋，區分種類及等級。2、各類房屋之耐用年數及折舊標準。3、按房屋所有街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分，訂定標準。前項房屋標準價格，每3年重行評定1次，並應依其耐用年數予以折舊，按年遞減其價格，」、「房屋稅徵收細則，由各直轄市及縣（市）政府依本條例分別擬訂，報財政部備案。」分別為房屋稅條例第10條第1項、第11條、第24條所明定；次按「本縣房屋稅之徵收，除依本條例規定外，並依本細則之規定辦理，但88年6月30日以前已在主管稽徵機關有房屋稅籍，並依臺灣省各縣市房屋稅徵收細則核定者，依原核定。」、「本條例第11條第1項1至3款規定所稱房屋種類等級、耐用年限、折舊標準及地段增減率等事項，交縣不動產評價委員會評定後，由縣政府公告之。」為桃園縣房屋稅徵收細則第2條及第11條所規定。「房屋現值之核計，以本縣房屋標準單價表、各類房屋折舊標準表及房屋位置所在段落等級表為準據。」為桃園縣政府88年10月16日88桃稅財字第88029919號函頒布之桃園縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點實施注意事項第6點明定。

㈡經查系爭房屋稅籍設於88年6月11日，有「房屋稅稅籍記錄表」附原處分卷可稽，其標準價格之計算所依據之各類房屋之耐用年數及折舊標準，已經桃園縣政府公告實施，依公告內容，系爭房屋為鋼骨構造，其耐用年數為60年，其折舊率為1%，依前揭桃園縣房屋稅徵收細則第2條之規定，其既設籍在88年6月30日之前，即應依此核定計算徵收，而所謂「殘值率」只是算出折舊率之一個參數依據，其實質意義應即指「建築年數已達最高耐久年數（按於標準表上列載鋼筋混凝土造房屋之最高折舊年數為60年）而仍繼續使用者不再計算折舊」之謂。則被上訴人據此計算系爭房屋之折舊率為1%，並依桃園縣房屋標準單價表、桃園縣房屋折舊率標準表及桃園縣房屋地段等級表核定其房屋現值，按房屋稅條例第5條規定核課本件房屋稅，自無不合等情，業據原判決論述綦詳，核其所適用之法規尚無違誤。上訴人主張系爭房屋經委託中信等4家不動產估價師事務所所作成評估報告，適當殘值率為7.75%云云。惟前揭評估單位即中信等4家不動產估價師事務所，並非法令規定授權之評定機關。而該鑑定係針對系爭房屋所進行之個案鑑定，固具有經濟上之意義，惟房屋稅之核課為稅捐稽徵之大量行政，應本於租稅法律主義，依法律之規定為之。前述房屋稅條例授權地方政府，依據「一、各種建造材料所建房屋，區分種類及等級。二、各類房屋之耐用年數及折舊標準。三、按房屋所處街道村里之商業交通情形及房屋之供求概況，並比較各該不同地段之房屋買賣價格減除地價部分」等事項，由不動產評價委員會予以評定，乃通案之標準，故對於同類建材、同地段調整率之房屋，其計算之參數均相同，不可能因個案而異其標準，故該鑑定所得，自難為本件之準據。又桃園縣不動產評價委員會之組成，係由縣長、稅捐稽徵處長、財政科長、建設科長或公務局長、地政科長、稅捐稽徵處主管課長為當然委員，另由縣政府聘請當地議會代表二人、農會代表一人、營造業公會代表一人及建築師公會之專門技術人員一人為委員，並以縣長、稅捐稽徵處長為正副主任委員，復為不動產評價委員會組織規程第3條第2款所明定，則該委員會成員既係由當地地方各級主管人員、建築技術專門人員及民意代表、有關人民團體推派之代表等所組成（參照房屋稅條例第9條），其所評定之價格，自具有專業性及公信力，除其評定過程有未遵守相關之程序，或其判斷、評定有顯然違法或不當之情形外，基於尊重其專業性及法律授權之專屬性，其所為判斷，自應予以尊重。上訴意旨主張，房屋稅條例第11條第2項第2款規定並無明文授權行政機關得就「殘值率」加以評定，桃園縣政府不動產評價委員會依據財政部所頒參考原則訂定「桃園縣簡化評定房屋標準價格及房屋現值作業要點」，並於92年4月8日之委員會，作成不調整房屋標準單價及折舊標準之決議，顯已逾越法律授權而為恣意之評定，原審判決未予指正，有不適用法規或適用不當之違法等語，係其一己之見，核非足採。

㈢另不動產估價技術規則係依不動產估價師法第19條第1項所授權訂定，且係於95年6月12日始修訂現行法第67條條文，與不動產評價委員會依據房屋稅條例第11條授權評定，並經縣政府公告，作為計算房屋現值之折舊標準，二者在法令依據、適用對象及施行時點各方面，均有所異，尚難據此即指桃園縣不動產評價委員會之評定房屋現值違背法令。上訴意旨主張：現行不動產估價技術規則第67條明定「建物之殘餘價格率應由全聯會公告，未公告前得視該建物之狀況及社會習慣判定之。但不得超過10%。」，足認桃園縣不動產評價委員會為系爭房屋殘值率為40%之評定，顯已脫逸任何估價學理與社會通識之拘束，而失其客觀評定標準，並已逾法律授權評定之意旨云云，亦無可採。

㈣綜上所述，原審斟酌全辯論意旨及調查證據之結果，並援引上揭法條，將原決定及原處分均予維持，駁回上訴人之訴，核無違誤。上訴論旨猶執前詞，主張原審法院有判決不備理由之違法云云，核屬其法律見解之歧異，要難謂為原審判決有違背法令之情形。是以上訴人對於業經原審判決詳予論述不採之事由再予爭執，指摘原審判決違誤，求予廢棄，難認有理，應予駁回。

六、據上論結，本件上訴為無理由。依行政訴訟法第255條第1項、第98條第1項前段，判決如主文。

最高行政法院第七庭

以 上 正 本 證 明 與 原 本 無 異